Tributación en el IRPF del rescate de un plan de pensiones

¿Cómo tributará en IRPF el rescate un plan de pensiones?

El artículo 10 del RPFP señala las prestaciones como el derecho económico de los beneficiarios de los planes de pensiones como resultado del acaecimiento de una contingencia cubierta por estos. Las prestaciones tienen el carácter de dinerarias y podrán percibirse en forma de capital, de renta, mixta u otras.

Con carácter general, las fechas y modalidades de percepción de las prestaciones son fijadas y modificadas libremente por el partícipe o beneficiario, con los límites y requisitos establecidos en las especificaciones o en las condiciones de garantía de las prestaciones; si las especificaciones del plan no disponen lo contrario.

Las especificaciones deben concretar la forma de las prestaciones, sus modalidades, y las normas para determinar su cuantía y vencimientos, con carácter general u opcional para el beneficiario, indicando si son o no revalorizables, y en su caso, la forma de revalorización, sus posibles reversiones y el grado de aseguramiento o garantía. 

En cuanto a las contingencias susceptibles de cobertura en un plan de pensiones, pueden ser:

• Jubilación. Esta contingencia se entenderá producida cuando el partícipe acceda efectivamente a la jubilación en el régimen de la Seguridad Social correspondiente, sea a la edad ordinaria, anticipada o posteriormente. En el caso de jubilación parcial, el partícipe podrá continuar realizando aportaciones para la jubilación total. No obstante, las especificaciones de los planes de pensiones podrán prever el pago de prestaciones con motivo del acceso a la jubilación parcial. En todo caso, el partícipe podrá seguir realizando aportaciones al plan de pensiones, pero una vez iniciado el cobro de la prestación de jubilación, las aportaciones sólo podrán destinarse a las contingencias de fallecimiento y dependencia.

Cuando no sea posible el acceso de un partícipe a la jubilación, la contingencia de jubilación se entenderá producida cuando, una vez cumplido los 65 años de edad, el partícipe no ejerza o haya cesado en la actividad laboral o profesional, y no se encuentre cotizando para la contingencia de jubilación en ningún régimen de la Seguridad Social.

• Incapacidad permanente total para la profesión habitual, absoluta para todo trabajo y gran invalidez.
• Fallecimiento del partícipe o beneficiario, que puede generar derecho a prestaciones de viudedad, orfandad o a favor de otros herederos o personas designadas.
• Dependencia severa o gran dependencia del partícipe regulada en la Ley 39/2006, de 14 de diciembre, de Promoción de la Autonomía Personal y Atención a las personas en situación de dependencia.

No obstante a todo lo anterior, si las especificaciones del plan de pensiones lo prevén, podrá anticiparse la percepción de la prestación correspondiente a jubilación a partir de los 60 años de edad, cuando se den en el partícipe los siguientes requisitos:

• Que haya cesado en toda actividad determinante del alta en la Seguridad Social, sin perjuicio de que, en su caso, continúe asimilado al alta en algún régimen de la Seguridad Social.
• Que en el momento de solicitar la disposición anticipada no reúna todavía los requisitos para la obtención de la prestación de jubilación en el régimen de la Seguridad Social correspondiente.

Además, el plan de pensiones podrá prever el pago anticipado de la prestación correspondiente a la jubilación en caso de que el partícipe, cualquiera que sea su edad, extinga su relación laboral y pase a situación legal de desempleo en los casos de muerte, jubilación en los casos previstos en el régimen correspondiente de la Seguridad Social, o incapacidad del empresario, despido colectivo, despido por causas objetivas, y en caso de concurso de acreedores, contemplados en los artículos 49.1.g), 51, 52, y 57 del ET, respectivamente.

A TENER EN CUENTA. Excepcionalmente, los derechos consolidados en los planes de pensiones podrán hacerse efectivos en su totalidad o en parte en los supuestos de enfermedad grave o desempleo de larga duración de acuerdo con los estipulado en el artículo 9 del RPFP.

CUESTIÓN

¿Cuáles son las distintas formas en las que podrán percibirse las prestaciones de un plan de pensiones?

Las prestaciones pueden percibirse en las siguientes formas:

• Prestaciones en forma de capital. Esta prestación consiste en una percepción de pago único. El pago de esta prestación puede ser inmediato a a fecha de a contingencia o diferido a un momento posterior.
• Prestaciones en forma de renta. Esta prestación consiste en la percepción de dos o más pagos sucesivos con periodicidad regular, incluyendo al menos un pago en cada anualidad. La renta puede ser actuarial o financiera, de cuantía constante o variable en función de algún índice o parámetro de referencia predeterminado. Las rentas podrán ser vitalicias o temporales, inmediatas a la fecha de la contingencia o diferidas a un momento posterior. En caso del fallecimiento del beneficiario, las especificaciones pueden prever la reversión de la renta a otros beneficiarios previstos o designados.
• Prestaciones mixtas. Esta prestación cosiste en que pueden combinarse rentas de cualquier tipo con un pago en forma de capital, debiendo ajustarse a lo previsto anteriormente.
• Otras, distintas de las anteriores en forma de pagos sin periodicidad regular.

El tratamiento fiscal del rescate de los planes de pensiones diferirá en función del momento en que se haya contratado el plan de pensiones. Así, como veremos, tendrán un tratamiento diferenciado la percepción de los planes de pensiones contratados con anterioridad al 1 de enero de 2007, frente a los que fueron contratados desde dicha fecha.

Las cuantías procedentes del rescate de los planes de pensiones, ya se perciban en forma de capital, de renta, mixta u otra, tributarán en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y tendrán la consideración de rendimientos del trabajo. En este sentido, el artículo 17.2 de la LIRPF establece:

«2. En todo caso, tendrán la consideración de rendimientos del trabajo:

a) Las siguientes prestaciones:

(...)

3.ª Las prestaciones percibidas por los beneficiarios de planes de pensiones y las percibidas de los planes de pensiones regulados en la Directiva (UE) 2016/2341 del Parlamento Europeo y del Consejo, de 14 de diciembre de 2016, relativa a las actividades y la supervisión de fondos de pensiones de empleo».

Así, las cuantías que perciba el beneficiario del plan de pensiones se incrementarán a sus rendimientos de trabajo (en estos supuestos, normalmente, a la pensión de jubilación).

A la hora de analizar la fiscalidad, es imprescindible tener presente que el IRPF es un impuesto progresivo, que funciona por tramos. Así, a la base imponible del impuesto se le aplica una escala, de forma tal que a medida que aumentan los tramos en que se divide el impuesto, mayor porcentaje se abonará por el impuesto.

En el caso de los planes de pensiones, al tratarse de rendimientos del trabajo, se integran con estos en la base imponible general, a la que se aplicará, en el tramo estatal, la escala establecida en el artículo 63 de la LIRPF:

A TENER EN CUENTA. La escala reflejada es la vigente a la fecha de la realización de este punto.

Para visualizar de forma más clara el funcionamiento del IRPF, vamos a poner algunos ejemplos, aplicando únicamente la escala estatal:

• Un contribuyente, con una base liquidable de 12.000 euros, siendo los únicos ingresos que percibe procedentes de su pensión de jubilación, tributaría en IRPF en el primer tramo, por lo que se le aplicaría un porcentaje del 9,50 %. Por tanto, la aplicación del tramo estatal del impuesto sería:

12.000 euros x 9,50 % = 1.140 euros.

• Un contribuyente, con una base liquidable de 24.000 euros, siendo los únicos ingresos que percibe procedentes de su pensión de jubilación, la aplicación del tramo estatal del impuesto sería:

Hasta 12.450 euros al 9,50 %, es decir, 12.450 x 9,50 % = 1.182,75 euros.

Desde 12.450 euros hasta 20.200 euros al 12 %, es decir, (20.200 - 12.450) x 12 % = 930 euros.

Desde 20.200 euros hasta 24.000 euros al 15 %, es decir, (24.000 - 20.200) x 15 % = 570 euros.

Total: 1.182,75 + 930 + 570 = 2.682,75 euros.

• Un contribuyente, con una base liquidable de 72.000 euros, al haber percibido su pensión de jubilación y el rescate del plan de pensiones en forma de capital, la aplicación del tramo estatal del impuesto sería:

Hasta 12.450 euros se aplica el tramo del 9,50 %, es decir, 12.450 x 9,50 % = 1.182,75 euros.

Desde 12.450 hasta 20.200 euros se aplica el tramo del 12 %, es decir, (20.200 - 12.450) x 12 % = 930 euros.

Desde 20.200 euros hasta 35.200 euros se aplica el tramo del 15 %, es decir, (35.200 - 20.200) x 15 % = 2.250 euros.

Desde 35.200 euros hasta 60.000 euros se aplica el tramo del 18,50 %, es decir, (60.000 - 35.200) x 18,50 % = 4.588 euros.

Desde 60.000 euros hasta 72.000 euros se aplica el tramo del 22,50 %, es decir, (72.000 - 60.000) x 22,50 % = 2.700 euros.

Total: 1.182,75 + 930 + 2.250 + 4.588 + 2.700 = 11.650,75 euros.

Tal y como se recoge en la exposición de motivos de la LIRPF, en todos los países desarrollados se registra un proceso de envejecimiento de la población que dificulta la sostenibilidad de los sistemas públicos de previsión social. Para hacer frente a esta problemática, se establecieron regímenes fiscales que incentivaban los planes de pensiones privados de carácter complementario al sistema básico de la Seguridad Social. El objetivo era que los individuos puedan obtener, a través del sistema público y de su plan de pensiones privado, una prestación que permita la aproximación de sus rentas al último salario percibido durante su vida laboral. Con esa intención, el legislador del IRPF reorientó los incentivos fiscales hacia aquellos instrumentos cuyas percepciones se reciban de forma periódica, para lo cual se eliminó la reducción del 40 % anteriormente vigente para las retiradas del sistema del capital acumulado en forma de pago único.

Sin embargo, la LIRPF sí estableció un régimen transitorio, previsto en su disposición transitoria duodécima, para las prestaciones derivadas de contingencias que se produzcan a partir del 1 de enero de 2007, por la parte correspondiente a aportaciones realizadas hasta 31 de diciembre de 2006. Los contribuyentes que perciban cantidades por dichas aportaciones anteriores a 31 de diciembre de 2006 podrán aplicar la reducción que recogía el artículo 17 del Real Decreto Legislativo 3/2004, de 5 de marzo, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, vigente a 31 de diciembre de 2006. El citado artículo establecía:

«Artículo 17. Porcentajes de reducción aplicables a determinados rendimientos del trabajo.

1. Los rendimientos íntegros se computarán aplicando, en su caso, los porcentajes de reducción a los que se refieren el apartado siguiente o el artículo 94 de esta ley.

2. Como regla general, los rendimientos íntegros se computarán en su totalidad, excepto que les sea de aplicación alguna de las reducciones siguientes:

(...).

b) El 40 por ciento de reducción en el caso de las prestaciones establecidas en el artículo 16.2.a) de esta ley, excluidas las previstas en el apartado 5.o, que se perciban en forma de capital, siempre que hayan transcurrido más de dos años desde la primera aportación. El plazo de dos años no resultará exigible en el caso de prestaciones por invalidez.

(...)».

Por tanto, a las prestaciones provenientes de un plan de pensiones, percibidas en forma de capital, por la parte correspondiente a aportaciones realizadas hasta 31 de diciembre de 2006, se les aplicará una reducción del 40 %.

El régimen transitorio, previsto en la disposición transitoria duodécima de la LIRPF, podrá ser de aplicación, en su caso, a las prestaciones percibidas en el ejercicio en el que se produzca la contingencia correspondiente, o en los dos ejercicios siguientes.

Por otro lado, respecto de la recuperación del plan en forma de renta, debemos señalar que las prestaciones obtenidas en forma de renta por las personas con discapacidad correspondientes a las aportaciones a los planes de pensiones previstos en el artículo 53 de la LIRPF, es decir, aquellos constituidos a favor de personas con discapacidad, estarán exentas de tributación en IRPF, hasta un importe máximo anual de tres veces el indicador público de renta de efectos múltiples, a tenor de lo dispuesto en el artículo 7.w) del la LIRPF. Es decir, si una persona con discapacidad a favor de la cual se haya constituido un plan de pensiones lo percibe en forma de renta, las cantidades que perciba no tributarán en IRPF hasta el límite de tres veces el IPREM. En este sentido, el IPREM para el año 2024, a espera de que se publiquen los Presupuestos Generales del Estado, se mantiene en 8.400 euros anuales. Así, el límite de la exención de las prestaciones obtenidas en forma de renta por las personas con discapacidad de los planes de pensiones constituidos a su favor para el ejercicio 2024 será de 25.200 euros anuales. Las cuantías que excedan de dicha cantidad deberán integrarse en los rendimientos del trabajo del beneficiario en su declaración de la renta.

CUESTIONES

1. Contribuyente partícipe de un plan de pensiones con aportaciones anteriores a 2007, accede a la jubilación el 31 de diciembre de 2022, ¿Qué plazo tiene para aplicarse la reducción del 40 % contemplada en el régimen transitorio?

A efectos de la aplicación del régimen transitorio previsto en la disposición transitoria duodécima de la LIRPF, debe entenderse que, con carácter general, la contingencia de jubilación acaece en el momento de acceder a la jubilación en el régimen de la Seguridad Social correspondiente. La contingencia acaeció el 31 de diciembre de 2022, por lo que el plazo para aplicar dicho régimen transitorio finalizaría el 31 de diciembre de 2024.

2. Siguiendo con el mismo supuesto, ¿puede efectuar varios rescates parciales del plan de pensiones en forma de capital en ejercicios distintos?

El tratamiento que el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas otorgaba a las prestaciones en forma de capital derivadas de planes de pensiones se refería a las prestaciones que se percibían respecto de una misma contingencia. Por lo tanto, si el contribuyente recibe cantidades derivadas de distintos rescates del plan de pensiones por la contingencia de jubilación, solo puede aplicarse la reducción del 40 % a una de ellas. No obstante, puede elegir el período impositivo en el que aplicar la reducción a la prestación percibida en forma de capital, siempre dentro del plazo antes señalado. Así lo apunta la Dirección General de Tributos en la consulta vinculante (V3272-23), de 19 de diciembre de 2023.