Las presunciones de las normas tributarias en relación con la infracción tributaria de dejar de ingresar la deuda

Presunciones en el ámbito tributario

Como sistema general probatorio que rige en nuestro ordenamiento jurídico, la carga de llevar la destrucción de la presunción de inocencia le corresponde a la figura del acusador, y el acusado habrá de desvirtuar la acusación con las mismas armas jurídicas, ateniéndose ambos a lo preceptuado en el artículo 105 de la Ley General Tributaria:

«1. En los procedimientos de aplicación de los tributos quien haga valer su derecho deberá probar los hechos constitutivos del mismo.

2. Los obligados tributarios cumplirán su deber de probar si designan de modo concreto los elementos de prueba en poder de la Administración tributaria».

JURISPRUDENCIA

Sentencia del Tribunal Supremo n.º 513/2022, de 3 de mayo, ECLI:ES:TS:2022:1682

«A este respecto, hemos de recordar que conforme a las reglas procesales distributivas de la carga probatoria contenidas en el artículo 105.1 de la LGT 58/2003, tanto en los procedimientos tributarios como en los de resolución de las reclamaciones o recursos quien haga valer su derecho debe probar el hecho o los hechos normalmente constitutivos del mismo —hechos determinantes de sus pretensiones—, tratándose con ello de aplicar en los procedimientos tributarios los principios generales en materia de distribución y de carga de la prueba ya reiteradamente proclamados por la jurisprudencia contenciosa administrativa en el sentido que le compete en todo caso a cada parte la carga de la prueba de los hechos determinantes de su pretensión (STS, Sala 3ª de 22 de enero de 2000), recogidos asimismo actualmente en el orden procesal con carácter general por el artículo 217 de la vigente Ley 1/2000, de Enjuiciamiento Civil (antes por el artículo 1214 del Código Civil), aunque la exigencia a cada parte de probar el supuesto de hecho determinante de la norma que invoca a su favor puede verse matizada, e incluso alterada, en ciertos casos aplicando criterios de razonabilidad, normalidad y facilidad probatorias —artículo 217.7 de la LEC— regla procesal que permite desplazar en determinados supuestos el onus probandi a quien se encuentra en una mejor disposición de acreditar el hecho o hechos controvertidos».

Es de obligado análisis para el tratamiento de las presunciones en materia tributaria, la lectura del artículo 108 de la Ley General Tributaria, que las materializa de la siguiente manera: 

«1. Las presunciones establecidas por las normas tributarias pueden destruirse mediante prueba en contrario, excepto en los casos en que una norma con rango de ley expresamente lo prohíba.

2. Para que las presunciones no establecidas por las normas sean admisibles como medio de prueba, es indispensable que entre el hecho demostrado y aquel que se trate de deducir haya un enlace preciso y directo según las reglas del criterio humano.

3. La Administración tributaria podrá considerar como titular de cualquier bien, derecho, empresa, servicio, actividad, explotación o función a quien figure como tal en un registro fiscal o en otros de carácter público, salvo prueba en contrario.

4. Los datos y elementos de hecho consignados en las autoliquidaciones, declaraciones, comunicaciones y demás documentos presentados por los obligados tributarios se presumen ciertos para ellos y sólo podrán rectificarse por los mismos mediante prueba en contrario.

Los datos incluidos en declaraciones o contestaciones a requerimientos en cumplimiento de la obligación de suministro de información recogida en los artículos 93 y 94 de esta ley que vayan a ser utilizados en la regularización de la situación tributaria de otros obligados se presumen ciertos, pero deberán ser contrastados de acuerdo con lo dispuesto en esta sección cuando el obligado tributario alegue la inexactitud o falsedad de los mismos. Para ello podrá exigirse al declarante que ratifique y aporte prueba de los datos relativos a terceros incluidos en las declaraciones presentadas.

5. En el caso de obligaciones tributarias con periodos de liquidación inferior al año, se podrá realizar una distribución lineal de la cuota anual que resulte entre los periodos de liquidación correspondientes cuando la Administración Tributaria no pueda, en base a la información obrante en su poder, atribuirla a un periodo de liquidación concreto conforme a la normativa reguladora del tributo, y el obligado tributario, requerido expresamente a tal efecto, no justifique)».

El Tribunal Supremo en su reiterada jurisprudencia (por ejemplo, STS n.º 867/2020, de 24 de junio, ECLI:ES:TS:2020:2219) ha sentado los requisitos de las presunciones en una triple base conceptual:

• Hecho demostrado.
• Hecho deducido del primero.
• Nexo lógico entre ambos.

El propio artículo 108.2 de la LGT define el nexo lógico entre el hecho demostrado y el hecho deducido como «un enlace preciso y directo según las reglas del criterio humano».

Destacamos aquí la sentencia dictada por la Audiencia Nacional n.º 306/2026, de 30 de junio, ECLI:ES:AN:2016:2702 en la que dispone acerca de la prueba de las presunciones, sus requisitos:

«Expuesto lo anterior, debemos reseñar la doctrina del T.S. sobre alguna de las cuestiones hoy planteadas:

a) Así, respecto de la prueba de presunciones, y de que su utilización no constituye una inversión de la carga de la prueba, se ha pronunciado la STS de 12 de mayo de 2012, RC 3729/2009 , en su FJ2 que, además, establece respecto de su posible aplicación lo siguiente:

"Nuestra doctrina reiterada sostiene que la válida utilización de esa clase de prueba requiere la concurrencia de los siguientes requisitos: (a) que aparezcan acreditados los hechos constitutivos del indicio o hecho base; (b) que exista una relación lógica entre tales hechos y la consecuencia extraída; y (c) que esté presente el razonamiento deductivo que lleva al resultado de considerar probado el presupuesto fáctico contemplado en la norma para la aplicación de su consecuencia jurídica, como exige de manera expresa el artículo 386.1, párrafo segundo, de la Ley 1/2000, de 7 de enero, de Enjuiciamiento civil (BOE de 8 de enero) Ley de Enjuiciamiento Civil, al señalar que «en la sentencia en la que se aplique el párrafo anterior (las presunciones judiciales) deberá incluir el razonamiento en virtud del cual el tribunal ha establecido la presunción». Dicho, en otros términos, la prueba de presunciones consta de un elemento o dato objetivo, que es el constituido por el hecho base que ha de estar suficientemente acreditado, del que parte la inferencia, esto es, la operación lógica que lleva al hecho consecuencia, que será tanto más rectamente entendida cuanto más coherente y razonable aparezca el camino de la inferencia. Puede hablarse, en tal sentido, de rechazo de la incoherencia, de la irrazonabilidad y de la arbitrariedad, que operan como límites a la admisibilidad de la presunción como prueba [véanse, por todas, las sentencias emanadas de esta misma Sección el 10 de noviembre de 2011 (casación 331/09, FJ 6 º) y 17 de noviembre de 2011 (casación 3979/07, FJ 3º)]".

Igualmente la STS de 17 de febrero de 2014 , FJ3, se pronuncia sobre dicha prueba, ratificada por otros extremos que se desprendan del expediente».

CUESTIÓN

Una ordenanza fiscal municipal reguladora de una tasa establece una presunción en la definición del hecho imponible. ¿Puede la ordenanza fiscal establecer este tipo de presunciones? 

Si. El artículo 108.1 de la Ley General Tributaria establece que las presunciones establecidas por las normas tributarias pueden destruirse mediante prueba en contrario, excepto en los casos en que una norma con rango de ley expresamente lo prohíba. Por tanto, mientras la presunción de la ordenanza fiscal no sea «iuris et de iure» y, por tanto, permita prueba en contra, será válida.