Delito de defraudación a Hacienda

Delitos contra la Hacienda Pública y contra la Seguridad Social 

Bajo la rúbrica «De los delitos contra la Hacienda Pública y contra la Seguridad Social» del título XIV, del libro II, se regulan otro bloque de delitos que pueden dar origen a la responsabilidad penal de las personas jurídicas, tal y como se recoge en el art. 310 bis del CP.

Delito contra la Hacienda pública

El artículo 305 del Código Penal castiga al que por acción u omisión, defraude a la Hacienda pública estatal, autonómica, foral o local, eludiendo el pago de tributos, cantidades retenidas o que se hubieran debido retener o ingresos a cuenta, obteniendo indebidamente devoluciones o disfrutando beneficios fiscales de la misma forma, siempre que la cuantía de la cuota defraudada, el importe no ingresado de las retenciones o ingresos a cuenta o de las devoluciones o beneficios fiscales indebidamente obtenidos o disfrutados exceda de 120.000 euros. («Delito contra la Hacienda Pública»).

Por lo tanto, la cuota defraudada debe superar los 120.000€. La doctrina y la jurisprudencia han conceptuado esta cantidad como condición objetiva de la punibilidad, ya que, incluso constatándose el dolo en un determinado supuesto de hecho, este no podría calificarse como delito si la cuota defraudada no alcanzase dicha cantidad (STS n.º 499/2016, de 9 de junio, ECLI:ES:TS:2016:2589).

Al que incurra en este delito se le impondrán las siguientes penas:

• Pena de prisión de uno a cinco años.
• Multa del tanto el séxtuplo de la citada cuantía defraudada, salvo que hubiere regularizado su situación tributaria en los términos del apartado 4 del presente artículo.
• Pérdida de la posibilidad de obtener subvenciones o ayudas públicas y del derecho a gozar de los beneficios o incentivos fiscales o de la Seguridad Social durante el período de tres a seis años.

Cabe decir que la mera presentación de declaraciones o autoliquidaciones no excluye la defraudación, cuando ésta se acredite por otros hechos.

CUESTIÓN

¿Cómo se determina la cuantía para saber si se superan los 120.000 euros?

El apartado 2 del art. 305 nos da la respuesta a esta cuestión, disponiendo que:

«(…)a) Si se trata de tributos, retenciones, ingresos a cuenta o devoluciones, periódicos o de declaración periódica, se estará a lo defraudado en cada período impositivo o de declaración, y si éstos son inferiores a doce meses, el importe de lo defraudado se referirá al año natural. No obstante lo anterior, en los casos en los que la defraudación se lleve a cabo en el seno de una organización o grupo criminal, o por personas o entidades que actúen bajo la apariencia de una actividad económica real sin desarrollarla de forma efectiva, el delito será perseguible desde el mismo momento en que se alcance la cantidad fijada en el apartado 1.

b) En los demás supuestos, la cuantía se entenderá referida a cada uno de los distintos conceptos por los que un hecho imponible sea susceptible de liquidación».

Las mismas penas se impondrán a quien cometa las conductas descritas en el apartado 1 y a quien eluda el pago de cualquier cantidad que deba ingresar o disfrute de manera indebida de un beneficio obtenido legalmente, cuando los hechos se cometan contra la Hacienda de la Unión Europea, siempre que la cuantía defraudada excediera de cien mil euros en el plazo de un año natural. No obstante, lo anterior, en los casos en los que la defraudación se lleve a cabo en el seno de una organización o grupo criminal, o por personas o entidades que actúen bajo la apariencia de una actividad económica real sin desarrollarla de forma efectiva, el delito será perseguible desde el mismo momento en que se alcance la cantidad fijada en este apartado.

Cuando la cuantía defraudada no supere los 100.000 euros, pero exceda de 10.000 euros, se impondrá una pena de prisión de tres meses a un año o multa del tanto al triplo de la citada cuantía y la pérdida de la posibilidad de obtener subvenciones o ayudas públicas y del derecho a gozar de los beneficios o incentivos fiscales o de la Seguridad Social durante el período de seis meses a dos años.

CUESTIÓN

¿Puede el obligado tributario regularizar su situación y evitar el delito?

Sí, el art. 305.4 del CP reconoce esta posibilidad, debiendo realizarse la regularización antes de que por la Administración Tributaria se le haya notificado el inicio de actuaciones de comprobación o investigación tendentes a la determinación de las deudas tributarias objeto de la regularización o, en el caso de que tales actuaciones no se hubieran producido, antes de que el Ministerio Fiscal, el Abogado del Estado o el representante procesal de la Administración autonómica, foral o local de que se trate, interponga querella o denuncia contra aquél dirigida, o antes de que el Ministerio Fiscal o el Juez de Instrucción realicen actuaciones que le permitan tener conocimiento formal de la iniciación de diligencias.

A TENER EN CUENTA. La existencia del procedimiento penal por delito contra la Hacienda Pública no paralizará la acción de cobro de la deuda tributaria. Por parte de la Administración Tributaria podrán iniciarse las actuaciones dirigidas al cobro, salvo que el juez, de oficio o a instancia de parte, hubiere acordado la suspensión de las actuaciones de ejecución, previa prestación de garantía. Si no se pudiese prestar garantía en todo o en parte, excepcionalmente el juez podrá acordar la suspensión con dispensa total o parcial de garantías si apreciare que la ejecución pudiese ocasionar daños irreparables o de muy difícil reparación.

El apartado 6 del mentado art. 305 recoge la posibilidad de los jueces y tribunales de imponer al obligado tributario o al autor del delito la pena inferior en uno o dos grados, siempre que, antes del transcurso de dos meses desde la citación judicial como imputado satisfaga la deuda tributaria y reconozca judicialmente los hechos. Lo anterior será igualmente aplicable respecto de otros partícipes en el delito distintos del obligado tributario o del autor del delito, cuando colaboren activamente para la obtención de pruebas decisivas para la identificación o captura de otros responsables, para el completo esclarecimiento de los hechos delictivos o para la averiguación del patrimonio del obligado tributario o de otros responsables del delito.

Hay que tener en cuenta que estamos ante un precepto penal en blanco, en tanto que debe ser completado con la ley fiscal vigente en el momento, tanto las de carácter general como las específicas del impuesto cuyo pago se dice eludido.

CUESTIÓN

¿Cuál es el bien jurídico protegido?

Podemos citar aquí lo expresado por la STS n.º 952/2006, de 6 de octubre, ECLI:ES:TS:2006:5739, que dice que es indudable que el bien jurídico protegido no es exclusivamente el patrimonio estatal, que es afectado indirectamente, sino que también lo es la perturbación ocasionada a la actividad recaudatoria del mismo, como presupuesto básico para cubrir patrimonialmente imperiosas necesidades públicas.

El tipo penal está constituido objetivamente por:

• Un autor caracterizado por ser deudor tributario. Se trata de un «delito especial» que solamente puede cometer quien tiene esa condición. Lo que no exige que el autor lleve a cabo el comportamiento típico por su propia mano.
• Un aspecto «esencialmente omisivo» en cuanto que supone la infracción del deber de contribuir, que la doctrina clasifica dentro de los «mandatos de determinación», que llevan a clasificar el delito dentro de la categoría de «en blanco»
• Pero que no se limita a la mera pasividad, por lo que, asume cualquiera de las modalidades de acción u omisión que el precepto citado prevé, lo que no basta es la mera elusión de la presentación de la preceptiva declaración y liquidación, o la inexactitud de ésta, ya que el desvalor de la acción exige el despliegue de «una cierta conducta o artificio engañoso», que lleva a incluir este delito dentro de la categoría de los de «medios determinados» funcionales para mantener oculta a la Hacienda la existencia del hecho imponible.
• Un resultado constituido por el «perjuicio económico para la Hacienda» que será típico si alcanza la cantidad fijada en la norma penal.

Este perjuicio deriva de aquella actuación engañosa, lo que excluye de la tipicidad los casos en que el comportamiento del sujeto no impide u obstaculiza de manera relevante la actuación de comprobación por la Hacienda para la efectividad de la recaudación, diferenciándose por ello de la mera infracción sancionada administrativamente.

La conducta puede consistir en eludir:

• El pago de tributos.
• El pago de cantidades retenidas o que se hubieran debido retener.
• El pago de ingresos a cuenta de retribuciones en especie.

La conducta también puede consistir en obtener:

• Devoluciones indebidamente
• Beneficios fiscales indebidamente (bonificaciones, reducciones, deducciones, desgravaciones o exenciones).

Este delito es un delito doloso, no admitiendo la comisión por imprudencia. Para especificar el objeto del elemento subjetivo y las exigencias probatorias de éste, vamos a atender a lo dispuesto en la STS n.º 374/2017, de 24 de mayo, ECLI:ES:TS:2017:1885. En esta sentencia se establece que para que concurra dolo, lo que el sujeto debe saber es:

• Que está constituido como sujeto pasivo del tributo.
• Que aquellos actos que se le atribuyen tienen por finalidad eludir el cumplimiento de ese deber, con la importancia económica que exige el artículo 305 del Código Penal. Y lo que debe querer es precisamente lograr como resultado de sus actos impedir la efectividad recaudadora de Hacienda y la evitación del pago a que venía obligado.

El artículo 305 bis recoge un subtipo agravado del delito de defraudación de Hacienda, que castiga con la pena de prisión de dos a seis años y multa del doble al séxtuplo de la cuota defraudada, además de la pérdida de la posibilidad de obtener subvenciones o ayudas públicas, y del derecho a gozar de los beneficios o incentivos fiscales o de Seguridad Social de 4 a 8 años, cuando la defraudación se cometiere concurriendo alguna de las siguientes circunstancias:

• Que la cuantía de la cuota defraudada exceda de 600.000 euros.
• Que la defraudación se haya cometido en el seno de una organización o de un grupo criminal.
• Que la utilización de personas físicas o jurídicas o entes sin personalidad jurídica interpuestos, negocios o instrumentos fiduciarios o paraísos fiscales o territorios de nula tributación oculte o dificulte la determinación de la identidad del obligado tributario o del responsable del delito, la determinación de la cuantía defraudada o del patrimonio del obligado tributario o del responsable del delito.

A estos supuestos les serán de aplicación todas las restantes previsiones contenidas en el ya explicado artículo 305 del CP.

A TENER EN CUENTA. El art. 306 regula la condena del que defraude a los presupuestos generales de la Unión Europea u otros administrados por esta, en cuantía superior a cincuenta mil euros, en su párrafo primero, y en cuantía inferior a 50.000 pero superior a 4.000 euros en su párrafo segundo.