Trabajo a distancia: Dudas sobre fiscalidad y cotización

La nueva normativa en materia de trabajo a distancia impulsada por el Real Decreto-ley 28/2020, de 22 de septiembre, de trabajo a distancia, ha estructurado sus principales novedades en torno a los derechos de las personas trabajadoras relativos a la dotación y mantenimiento de medios y al abono y compensación de gastos.

"Será contenido mínimo obligatorio del acuerdo de trabajo a distancia, sin perjuicio de la regulación recogida al respecto en los convenios o acuerdos colectivos, el siguiente:

a) Inventario de los medios, equipos y herramientas que exige el desarrollo del trabajo a distancia concertado, incluidos los consumibles y los elementos muebles, así como de la vida útil o periodo máximo para la renovación de estos.

b) Enumeración de los gastos que pudiera tener la persona trabajadora por el hecho de prestar servicios a distancia, así como forma de cuantificación de la compensación que obligatoriamente debe abonar la empresa y momento y forma para realizar la misma, que se corresponderá, de existir, con la previsión recogida en el convenio o acuerdo colectivo de aplicación" (art. 7 RD Ley 28/2020, de 22 de septiembre).

El RD-Ley 28/2020 no ha configurado estos conceptos como percepciones exentas de tributar o cotizar, lo que no solo supondría un coste adicional para las empresas, sino que igualmente implica inseguridad jurídica sobre estas partidas obligando a una urgente aclaración por parte de la Dirección General de Tributos y de la Tesorería General de Seguridad Social para conocer cómo han de actuar empresas y trabajadores a la hora de definir la parte correspondiente al uso profesional y al uso particular a efectos de cotización y tributación.

→ A efectos fiscales

Dotación suficiente y mantenimiento de medios, equipos y herramientas.

"Las personas que trabajan a distancia tendrán derecho a la dotación y mantenimiento adecuado por parte de la empresa de todos los medios, equipos y herramientas necesarios para el desarrollo de la actividad, de conformidad con el inventario incorporado en el acuerdo referido en el artículo 7 y con los términos establecidos, en su caso, en el convenio o acuerdo colectivo de aplicación" (art. 11 Real Decreto-ley 28/2020, de 22 de septiembre).

El deber de entrega de equipos y materiales como ordenador, impresora, silla, pantalla, etc., será considerada a efectos tributarios como renta dineraria o renta en especie en función de la forma en que se perciba:

Rentas en especie en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas

En virtud del Art. 42 LIRPF, constituyen rentas en especie la utilización, consumo u obtención, para fines particulares, de bienes, derechos o servicios de forma gratuita o por precio inferior al normal de mercado, aun cuando no supongan un gasto real para quien las conceda.

Cuando el pagador de las rentas entregue al contribuyente importes en metálico para que éste adquiera los bienes, derechos o servicios, la renta tendrá la consideración de dineraria.

A TENER EN CUENTA. NO tienen la consideración de rendimientos del trabajo en especie: a) Las cantidades destinadas a la actualización, capacitación o reciclaje del personal empleado, cuando vengan exigidos por el desarrollo de sus actividades o las características de los puestos de trabajo (42.2 LIRPF)

Ante la ausencia de un criterio concreto de valoración para este supuesto ha de partirse del 43.1 LIRPF "Con carácter general, las rentas en especie se valorarán por su valor normal en el mercado", donde la norma desarrolla supuestos que, aparentemente, no encajan en los que estamos analizando:

- utilización de una vivienda que sea propiedad del pagador

- utilización o entrega de vehículos automóviles

- préstamos con tipos de interés inferiores al legal del dinero

- manutención, hospedaje, viajes y similares, etc.

Renta dineraria en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas

Siguiendo el art. 42.1 LIRPF 

“Constituyen rentas en especie la utilización, consumo u obtención, para fines particulares, de bienes, derechos o servicios de forma gratuita o por precio inferior al normal de mercado, aun cuando no supongan un gasto real para quien las conceda.

Cuando el pagador de las rentas entregue al contribuyente importes en metálico para que éste adquiera los bienes, derechos o servicios, la renta tendrá la consideración de dineraria.”

Es decir, toda contraprestación monetaria a tanto alzado como compensación de lo incurrido por el trabajador [adquisición de bienes (ordenador, pantalla, teléfono móvil), pago de servicios (internet, fibra óptica, WIFI, agua, calefacción), etc.] tendrá la consideración de dineraria (Interesante a pesar de tratarse de la entrega de cheques comida: Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V1934-17 de 19 de Julio de 2017).

Abono y compensación de gastos.

"El desarrollo del trabajo a distancia deberá ser sufragado o compensado por la empresa, y no podrá suponer la asunción por parte de la persona trabajadora de gastos relacionados con los equipos, herramientas y medios vinculados al desarrollo de su actividad laboral"  (art. 12 Real Decreto-ley 28/2020, de 22 de septiembre).

En este punto ha de analizarse la compensación de gastos en metálico de suministros necesarios para el teletrabajo como electricidad o fibra óptica que la norma obliga a fijar mediante convenio colectivo, causando distinto impacto para trabajadores y empresas:

Las personas trabajadoras autónomas tiene la posibilidad de imputar como gasto parte del mobiliario y los servicios que le permiten llevar a cabo su trabajo desde casa. En el caso de la PERSONA TRABAJADORA POR CUENTA AJENA, la respuesta es similar al primer supuesto, la fiscalidad aplicable dependerá del tipo de renta: 

Rendimiento de trabajo

Las prestaciones de servicios susceptibles de generar rendimientos del trabajo se presumen retribuidas, salvo prueba en contrario. En defecto de prueba en contrario, la valoración de dichos rendimientos se efectuará por el valor normal en el mercado de los mismos, entendiéndose por valor normal en el mercado la contraprestación que se acordaría entre sujetos independientes, salvo prueba en contrario.

En este punto tomamos como referencia los arts. 6 y 40 LIRPF

"Artículo 6. Hecho imponible.

Artículo 40. Estimación de rentas.

1. La valoración de las rentas estimadas a que se refiere el artículo 6.5 de esta Ley se efectuará por el valor normal en el mercado. Se entenderá por éste la contraprestación que se acordaría entre sujetos independientes, salvo prueba en contrario.

2. Si se trata de préstamos y operaciones de captación o utilización de capitales ajenos en general, se entenderá por valor normal en el mercado el tipo de interés legal del dinero que se halle en vigor el último día del período impositivo".

A TENER EN CUENTA. Para la persona trabajadora esta consideración supondría mayor tributación, inclusión obligatoria en su declaración de la renta, y, la pertinente retención.

En este supuesto la compensación no estaría sujeta a gravamen. Siendo difícil, con la regulación actual, diferenciar entre el gasto incurrido por el trabajador para el desempeño de su actividad laboral, de los derivados de su vivienda.

RESOLUCIÓN

Consulta DGT V0931-14, de 2 de abril

"Por lo que se refiere a la compensación por el gasto producido por la utilización del servicio de telefonía, si tal compensación se limita a reembolsar a los empleados por los gastos ocasionados por esa utilización en el desarrollo de su trabajo cabe afirmar que no comporta para ellos un supuesto de obtención de renta, es decir, no se entiende producido el hecho imponible del impuesto. Ahora bien, si la cantidad satisfecha fuese superior al importe abonado por los empleados, el exceso constituiría renta gravable en el IRPF con la misma consideración del importe satisfecho para la adquisición del propio teléfono móvil: rendimiento dinerario del trabajo”.

Desde la perspectiva de la EMPRESA:

Partiendo de que todo gasto contable será fiscalmente deducible a efectos del Impuesto sobre Sociedades, siempre que no tenga la consideración de fiscalmente no deducible por aplicación de algún precepto específico establecido en la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, y que cumpla las condiciones legalmente establecidas, para la consideración como gastos deducible en el Impuesto sobre Sociedades han de darse los siguientes requisitos:

• Inscripción contable: En este sentido el apdo. 3 del art. 11 Ley 27/2014, de 27 de noviembre, señala que no serán fiscalmente deducibles los gastos que no se hayan imputado contablemente en la cuenta de pérdidas y ganancias o en una cuenta de reservas si así lo establece una norma legal o reglamentaria, a excepción de lo previsto en la Ley 27/2014, de 27 de noviembre respecto de los elementos patrimoniales que puedan amortizarse libremente o de forma acelerada.
  
  
  • Imputación con arreglo a devengo y correlación de ingresos y gasto: El art. 11.1 Ley 27/2014, de 27 de noviembre, indica, al efecto, que los ingresos y gastos derivados de las transacciones o hechos económicos se imputarán al período impositivo en que se produzca su devengo, con arreglo a la normativa contable (PGC), con independencia de la fecha de su pago o de su cobro, respetando la debida correlación entre unos y otros. 
    
    No obstante, existen determinadas excepciones que permiten imputar fiscalmente los ingresos y gastos en el período impositivo en el que se hayan contabilizado, siempre que de ello no se derive una tributación inferior a la que hubiere correspondido si se hubiera imputado en el período de su devengo (párrafo segundo del ordinal 1º del art. 11.3 Ley 27/2014, de 27 de noviembre): 

• Los gastos imputados contablemente en la cuenta de pérdidas y ganancias en un período impositivo posterior al de su devengo.
• Los ingresos contabilizados en la cuenta de pérdidas y ganancias en un período impositivo anterior al de su devengo.

    Por lo tanto: 

Gastos contabilizados en un período anterior al de devengo	Imputación fiscal al período de devengo
Gastos contabilizados en un período posterior al de devengo	Imputación fiscal al periodo impositivo de contabilización (salvo que de ello derive una tributación inferior)
Ingresos contabilizados en un período anterior al de devengo	Imputación fiscal al periodo impositivo de contabilización (salvo que de ello derive una tributación inferior)
Gastos contabilizados en un período posterior al de devengo	Imputación fiscal al período de devengo

En relación al principio de correlación de ingresos y gastos, serán deducibles aquellos gastos respecto de los cuales se acredite que se han ocasionado en el ejercicio de la actividad y que son necesarios para la obtención de los ingresos

• Justificación documental: Condición derivada de las obligaciones tributarias formales, recogidas, entre otras, en las letras d) y e) del apdo. 1 art. 29 Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria y en el art. 25 Código de Comercio.

→ A efectos de cotización a la seguridad social

La base de cotización está constituida "por la remuneración total, cualquiera que sea su forma o denominación, tanto en metálico como en especie, que con carácter mensual tenga derecho a percibir el trabajador o asimilado, o la que efectivamente perciba de ser esta superior, por razón del trabajo que realice por cuenta ajena" (art. 147.1 LGSS).

Con respecto a las partidas en especie, "la utilización, consumo u obtención, para fines particulares, de bienes, derechos o servicios de forma gratuita o por precio inferior al normal de mercado, aun cuando no supongan un gasto real para quien las conceda" (art. 23.1.B) Real Decreto 2064/1995, de 22 de diciembre).

Los gastos en los que incurre el trabajador en una situación de teletrabajo tendrían, aparentemente, la consideración de gastos profesionales. No obstante, por el momento no existe base legal alguna para asimilar la compensación de gastos prevista en el art. 12 Real Decreto-ley 28/2020, de 22 de septiembre, de trabajo a distancia, a indemnizaciones exentas, de IRPF o cotización, como la norma fija para dietas o kilometraje. 

El art. 147 LGSS, establece reglas de valoración de las distintas percepciones en especie que forman parte de la remuneración y que estarán constituidas por su importe total, de venir establecido su valor nominal y, con carácter general, por el coste medio que suponga para el empresario la entrega del bien, derecho o servicio objeto de percepción. Es decir, si la empresa asume todos o parte de los gastos, de bienes o servicios puestos a disposición trabajador, podríamos estar ante un claro supuesto de salario en especie de obligada cotización, por lo que, los suplidos ocasionados por el teletrabajo tendrán que cotizar mientras no se modifique el art. 147.2 de la LGSS. Si por el contrario las cantidades compensatorias se abonan bajo la consideración de indemnizaciones por gastos relacionados con el trabajo, estas percepciones extrasalariales no cotizan a la Seguridad Social (art. 109 LGSS).

A TENER EN CUENTA. Será conveniente delimitar en el pacto de trabajo a distancia si se trata de percepciones salariales o extrasalariales. Si el importe del reembolso no queda correctamente justificado, la asignación por teletrabajo podrá ser calificada como complemento salarial y, por lo tanto, sería necesario incluirla en la base de cotización.

Trabajo a distancia y Teletrabajo