Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V1223-23 de 10 de mayo de 2023

Cuestión

Si puede aplicar la deducción por cónyuge no separado legalmente con discapacidad a cargo en su declaración de IRPF de 2022.

Normativa

LIRPF. Ley 35/2006, Art. 81 bis.

Descripción

El marido de la consultante ha percibido en 2022 una pensión por incapacidad permanente

total -de acuerdo a sus datos fiscales, tiene un rendimiento neto del trabajo de 8.544

euros-. En 2022, la consultante ha percibido ingresos tanto de su empresa como de

la Mutua. No obstante, en septiembre de dicho año debido a un problema de salud, el

INSS la incluyó en situación de "demora de calificación", hasta que se decidiera si

se le concedía una incapacidad o bien se le daba el alta para trabajar, por lo que

su empresa durante dicho período de tiempo no cotizaba por ella en la Seguridad Social,

pero la consultante sí que percibía la prestación económica correspondiente de la

Mutua -parece deducirse que antes de septiembre, la consultante estuvo de baja por

incapacidad temporal-.

Contestacion

En primer lugar, como consecuencia de la aprobación de la Ley 6/2018, de 3 de julio,

de Presupuestos Generales del Estado para el año 2018 (BOE de 4 de julio), en adelante

LPGE, y con efectos desde el 5 de julio de 2018, se ha modificado la redacción del

artículo 81 bis y de la disposición adicional cuadragésima segunda de la Ley 35/2006,

de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación

parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes

y sobre el Patrimonio (BOE del día 29), en adelante LIRPF, así como se ha añadido

una disposición transitoria trigésima tercera a dicha LIRPF.

En concreto, el artículo 81 bis de la LIRPF establece en cuanto a las deducciones

por familia numerosa o personas con discapacidad a cargo se refiere:

?1. Los contribuyentes que realicen una actividad por cuenta propia o ajena por la

cual estén dados de alta en el régimen correspondiente de la Seguridad Social o mutualidad

podrán minorar la cuota diferencial del impuesto en las siguientes deducciones:

(?)

d) Por el cónyuge no separado legalmente con discapacidad, siempre que no tenga rentas

anuales, excluidas las exentas, superiores a 8.000 euros ni genere el derecho a las

deducciones previstas en las letras a) y b) anteriores, hasta 1.200 euros anuales.

Asimismo podrán minorar la cuota diferencial del impuesto en las deducciones previstas

anteriormente los contribuyentes que perciban prestaciones contributivas y asistenciales

del sistema de protección del desempleo, pensiones abonadas por el Régimen General

y los Regímenes especiales de la Seguridad Social o por el Régimen de Clases Pasivas

del Estado, así como los contribuyentes que perciban prestaciones análogas a las anteriores

reconocidas a los profesionales no integrados en el régimen especial de la Seguridad

Social de los trabajadores por cuenta propia o autónomos por las mutualidades de previsión

social que actúen como alternativas al régimen especial de la Seguridad Social mencionado,

siempre que se trate de prestaciones por situaciones idénticas a las previstas para

la correspondiente pensión de la Seguridad Social.

Cuando dos o más contribuyentes tengan derecho a la aplicación de alguna de las anteriores

deducciones respecto de un mismo descendiente, ascendiente o familia numerosa, su

importe se prorrateará entre ellos por partes iguales, sin perjuicio de lo dispuesto

en el apartado 4 de este artículo.

2. Las deducciones se calcularán de forma proporcional al número de meses en que

se cumplan de forma simultánea los requisitos previstos en el apartado 1 anterior,

y tendrán como límite para cada una de las deducciones, en el caso de los contribuyentes

a que se refiere el primer párrafo del apartado 1 anterior, las cotizaciones y cuotas

totales a la Seguridad Social y Mutualidades devengadas en cada período impositivo.

No obstante, si tuviera derecho a la deducción prevista en las letras a) o b) del

apartado anterior respecto de varios ascendientes o descendientes con discapacidad,

el citado límite se aplicará de forma independiente respecto de cada uno de ellos.

A efectos del cálculo de este límite se computarán las cotizaciones y cuotas por

sus importes íntegros, sin tomar en consideración las bonificaciones que pudieran

corresponder.

3. Se podrá solicitar a la Agencia Estatal de Administración Tributaria el abono

de las deducciones de forma anticipada. En estos supuestos, no se minorará la cuota

diferencial del impuesto.

4. Reglamentariamente se regularán el procedimiento y las condiciones para tener

derecho a la práctica de estas deducciones, así como los supuestos en que se pueda

solicitar de forma anticipada su abono.

Asimismo, reglamentariamente se podrán determinar los supuestos de cesión del derecho

a la deducción a otro contribuyente que tenga derecho a su aplicación respecto de

un mismo descendiente, ascendiente o familia numerosa.

En este caso, a efectos del cálculo de la deducción a que se refiere el apartado

2 de este artículo, se tendrá en cuenta de forma conjunta, tanto el número de meses

en que se cumplan de forma simultánea los requisitos previstos en el apartado 1 de

este artículo como las cotizaciones y cuotas totales a la Seguridad Social y Mutualidades

correspondientes a todos los contribuyentes que tuvieran derecho a la deducción.

Se entenderá que no existe transmisión lucrativa a efectos fiscales por esta cesión.?.

Como puede observarse, las deducciones no solo podrán ser aplicadas por contribuyentes

que realicen una actividad por cuenta propia o ajena, sino también por los perceptores

de prestaciones contributivas y asistenciales del sistema de protección del desempleo

y pensiones abonadas por la Seguridad Social, Clases Pasivas o Mutualidades alternativas.

En cuanto al resto de requisitos, del precepto transcrito se desprende que pueden

aplicar esta deducción los ascendientes - o hermanos huérfanos de padre y madre -

que formen parte de una familia numerosa, el ascendiente separado legalmente, o sin

vínculo matrimonial, con dos hijos sin derecho a percibir anualidades por alimentos

y por los que tenga derecho a la totalidad del mínimo previsto en el artículo 58 de

esta Ley o, en su caso, los contribuyentes con derecho a la aplicación de los mínimos

por descendientes o ascendientes, con discapacidad en ambos casos. Además, hay que

tener en cuenta las modificaciones que se introducen en la LIRPF con la LPGE 2018,

que suponen la extensión de los supuestos a los que se aplica la deducción, al incluirse

al cónyuge no separado legalmente cuando este sea una persona con discapacidad que

dependa económicamente del contribuyente, siempre que no tenga rentas anuales, excluidas

las exentas, superiores a 8.000 euros ni genere el derecho a las deducciones previstas

en las letras a) y b) del apartado 1 del artículo 81bis.

Dicho lo anterior, es necesario resaltar que para la aplicación de estas deducciones

se requiere en todo caso que los beneficiarios realicen actividad por cuenta propia

o ajena por la cual estén dados de alta en el régimen correspondiente de la Seguridad

Social o mutualidad, o perciba alguna de las prestaciones anteriormente señaladas.

Por otro lado, no se precisa en el escrito de consulta si se cumple el requisito

de que el cónyuge no separado legalmente con discapacidad a cargo, no genere en ninguna

persona el derecho a las deducciones previstas en las letras a) y b) del artículo

81 bis de la LIRPF ?deducción por descendiente con discapacidad a cargo y deducción

por ascendiente con discapacidad a cargo?.

Respecto al requisito de que ?ni genere el derecho a las deducciones previstas en

las letras a) y b)? (deducciones por descendiente o ascendiente con discapacidad,

respectivamente) se debe entender según su literal ?ni genere el derecho?, esto es,

dicho requisito no se refiere a que, por razón de esa persona con discapacidad, un

contribuyente haya aplicado de forma efectiva en su declaración (u obtenido el pago

adelantado) la deducción por descendiente o ascendiente con discapacidad. Basta con

que el cónyuge con discapacidad genere el derecho a un contribuyente a la deducción

prevista en la letra a) o b) del apartado 1 del artículo 81 bis de la LIRPF, para

que no sea posible aplicar la deducción por cónyuge con discapacidad.

Por otro lado, en cuanto al requisito exigido de que la persona con discapacidad

debe depender económicamente del otro cónyuge, con unas rentas anuales, excluidas

las exentas, no superiores a 8.000 euros, respecto al concepto de renta que aparece

en los preceptos arriba señalados, es el reflejado por parte de este Centro Directivo

en la consulta V3250-13, entre otras, en la que se indica que está constituido:

"Por la suma algebraica de los rendimientos netos (del trabajo, capital mobiliario

e inmobiliario, y de actividades económicas), de imputaciones de rentas y de las ganancias

y pérdidas patrimoniales computadas en el año, sin aplicar las reglas de integración

y compensación. Ahora bien, los rendimientos deben computarse por su importe neto,

esto es, una vez deducidos los gastos pero sin aplicación de las reducciones correspondientes,

salvo en el caso de rendimientos del trabajo, en los que se podrán tener en cuenta

la reducción prevista en el artículo 18 de la LIRPF al aplicarse con carácter previo

a la deducción de gastos.".

El concepto de rendimiento neto del trabajo que debe tenerse en cuenta para aplicar

el citado límite debe ser el definido en el artículo 19 de la LIRPF ?incluyendo la

minoración por aplicación de la reducción del artículo 18 de la Ley del Impuesto?,

quedando, en consecuencia, dicho rendimiento minorado en todos los gastos del apartado

2 del referido artículo 19, incluido el gasto específico de 2.000 euros de su letra

f).

En cuanto a la pensión por incapacidad permanente total que percibe su marido, está

sujeta a tributación en el IRPF, teniendo la calificación de rendimientos del trabajo

(artículo 17.2.a).1ª de la LIRPF), sin que esté amparada por ninguna exención ?en

concreto, sin que esté amparada por la exención establecida en el artículo 7.f) de

la LIRPF?.

A este respecto, en el escrito de consulta se precisa que el rendimiento neto de

trabajo que percibe el cónyuge de la consultante en 2022 por dicho concepto (pensión

por incapacidad permanente total), de acuerdo con sus datos fiscales, asciende a 8.544

euros, por lo que, en este caso, no se cumple el requisito exigido de que la persona

con discapacidad debe depender económicamente del otro cónyuge, con unas rentas anuales,

excluidas las exentas, no superiores a 8.000 euros, de acuerdo con el concepto de

rendimiento neto del trabajo que acaba de ser explicado en el párrafo anterior.

Por tanto, dado que, en este caso no se cumplen todos los requisitos legalmente establecidos

para ello, la consultante no tendrá derecho a la aplicación en su declaración de IRPF-2022,

de la deducción por cónyuge no separado legalmente con discapacidad a cargo que se

regula en la letra d) del apartado 1 del artículo 81 bis de la LIRPF.

Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado

1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.