Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V0890-23 de 18 de abril de 2023

Cuestión

1.) Clasificación de la actividad o actividades en las Tarifas del Impuesto sobre Actividades Económicas. 2.) Deducibilidad en el IRPF de los gastos de vestuario, estética, etc en los que incurre para la realización de su actividad.

Normativa

LIRPF, Ley 35/2006, artículo 28.

TRLRHL, Real Decreto Legislativo 2/2004, artículos 78 a 91.

Descripción

La consultante es "webcamer", creadora de contenido erótico audiovisual, el cual desempeña

tanto en directo mediante streaming, como mediante la producción y realización de

vídeos y fotografías.

Contestacion

1.) Impuesto sobre Actividades Económicas.

El Impuesto sobre Actividades Económicas se regula, en los artículos 78 a 91 del

texto refundido de la Ley Reguladora de las Haciendas Locales (TRLRHL), aprobado por

el Real Decreto Legislativo 2/2004, de 5 de marzo, y en el Real Decreto Legislativo

1175/1990, de 28 de septiembre, por el que se aprueban las Tarifas y la Instrucción

del citado impuesto.

La regla 2ª de la Instrucción para la aplicación de las Tarifas del Impuesto sobre

Actividades Económicas establece que ?El mero ejercicio de cualquier actividad económica

especificada en las tarifas, así como el mero ejercicio de cualquier otra actividad

de carácter empresarial, profesional o artístico no especificada en aquéllas, dará

lugar a la obligación de presentar la correspondiente declaración de alta y de contribuir

por este impuesto, salvo que en la presente Instrucción se disponga otra cosa.?.

En los apartados 2 y 3 de la regla 3ª de la Instrucción se dispone que:

?2. Tienen la consideración de actividades empresariales, a efectos de este Impuesto,

las mineras, industriales, comerciales y de servicios, clasificadas en la sección

1.ª de las Tarifas.

3. Tienen la consideración de actividades profesionales las clasificadas en la Sección

2.ª de las Tarifas, siempre que se ejerzan por personas físicas. Cuando una persona

jurídica o una Entidad de las previstas en el artículo 33 de la Ley General Tributaria

ejerza una actividad clasificada en la sección 2.ª de las Tarifas, deberá matricularse

y tributar por la actividad correlativa o análoga de la sección 1.ª de aquéllas.?.

La regla 4ª.1 de la Instrucción establece que ?Con carácter general, el pago de la

cuota correspondiente a una actividad faculta, exclusivamente, para el ejercicio de

esa actividad, salvo que, en la Ley reguladora de este Impuesto, en las Tarifas o

en la presente Instrucción se disponga otra cosa?, por lo que la consultante deberá

darse de alta en el impuesto por todas y cada una de las actividades que efectivamente

ejerza y que tengan tratamiento independiente dentro de las Tarifas.

Por último, la regla 8ª de la Instrucción dispone lo siguiente:

"Las actividades empresariales, profesionales y artísticas, no especificadas en las

Tarifas, se clasificarán, provisionalmente, en el grupo o epígrafe dedicado a las

actividades no clasificadas en otras partes (n.c.o.p.), a las que por su naturaleza

se asemejen y tributarán por la cuota correspondiente al referido grupo o epígrafe

de que se trate.

Si la clasificación prevista en el párrafo anterior no fuera posible, las actividades

no especificadas en las Tarifas se clasificarán, provisionalmente, en el grupo o epígrafe

correspondiente a la actividad a la que por su naturaleza más se asemejen, y tributarán

por la cuota asignada a ésta.".

La actividad de creadora de contenido erótico audiovisual es una actividad que no

se halla especificada en las Tarifas del Impuesto sobre Actividades Económicas.

El epígrafe 961.1 de la sección primera de las Tarifas ?Producción de películas cinematográficas

(incluso vídeos)? clasifica cualquier actividad relacionada con la producción de vídeos.

El epígrafe 973.1 de la sección primera de las Tarifas ?Servicios fotográficos?,

clasifica, según su nota adjunta, entre otros, la producción de retratos fotográficos

y de fotografías comerciales, así como los servicios combinados de vídeo y fotografía.

Trasladando lo anterior al caso objeto de consulta, y teniendo en cuenta la escasa

información aportada, la consultante, ?webcamer?, creadora de contenido erótico audiovisual,

el cual desempeña tanto en directo mediante streaming como mediante la producción

y realización de vídeos y fotografías, deberá darse de alta en las siguientes rúbricas,

todas ellas de la sección primera de las Tarifas:

-En el epígrafe 961.1 ?Producción de películas cinematográficas (incluso vídeos)?,

tanto por la emisión y creación de contenido audiovisual en directo mediante streaming

como por la producción y realización de vídeos.

-En el epígrafe 973.1 ?Servicios fotográficos?, por la producción y realización de

fotografías.

Esta clasificación se efectúa en aplicación de la regla 8ª de la Instrucción, que

permite clasificar, provisionalmente, aquellas actividades que no se hallan especificadas

en las Tarifas del impuesto en el grupo o epígrafe que por su naturaleza más se asemejen.

En este caso, la producción de vídeos y la prestación de servicios fotográficos están

clasificadas únicamente en la sección primera, por lo que las actividades realizadas

por la consultante, aun cuando sean realizadas por una persona física por cuenta propia

y a título individual, a efectos de la clasificación en el Impuesto sobre Actividades

Económicas no se consideran actividades profesionales, sino que se consideran actividades

empresariales.

2.) Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.

A la determinación del rendimiento neto de las actividades económicas se refiere

el artículo 28.1 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta

de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre

Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE del día 29),

estableciendo lo siguiente:

?El rendimiento neto de las actividades económicas se determinará según las normas

del Impuesto sobre Sociedades, sin perjuicio de las reglas especiales contenidas en

este artículo, en el artículo 30 de esta Ley para la estimación directa, y en el artículo

31 de esta Ley para la estimación objetiva?.

En el presente caso, al tratarse de una actividad en estimación directa (cualquiera

que sea su modalidad: normal o simplificada) y no viéndose afectado el gasto objeto

de consulta por las reglas especiales del artículo 30, la remisión del artículo 28.1

nos lleva nos lleva al artículo 10 de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto

sobre Sociedades (BOE del día 28), cuyo apartado 3 establece que "en el método de

estimación directa la base imponible se calculará, corrigiendo, mediante la aplicación

de los preceptos establecidos en esta Ley, el resultado contable determinado de acuerdo

con las normas previstas en el Código de Comercio, en las demás leyes relativas a

dicha determinación y en las disposiciones que se dicten en desarrollo de las citadas

normas".

Por su parte, el artículo 15 de la Ley del Impuesto sobre Sociedades dispone que

no tendrán la consideración de gastos fiscalmente deducibles:

?e) Los donativos y liberalidades.

No se entenderán comprendidos en esta letra e) los gastos por atenciones a clientes

o proveedores ni los que con arreglos a los usos y costumbres se efectúen con respecto

al personal de la empresa ni los realizados para promocionar, directa o indirectamente,

la venta de bienes y prestación de servicios, ni los que se hallen correlacionados

con los ingresos.

No obstante, los gastos por atenciones a clientes o proveedores serán deducibles

con el límite del 1 por ciento del importe neto de la cifra de negocios del período

impositivo.

Tampoco se entenderán comprendidos en esta letra e) las retribuciones a los administradores

por el desempeño de funciones de alta dirección, u otras funciones derivadas de un

contrato de carácter laboral con la entidad?.

De acuerdo con lo anterior, la deducibilidad de los gastos está condicionada por

el principio de su correlación con los ingresos, de tal suerte que aquellos respecto

a los que se acredite que se han ocasionado en el ejercicio de la actividad, que estén

relacionados con la obtención de los ingresos, serán deducibles, en los términos previstos

en los preceptos legales antes señalados, mientras que cuando no exista esa vinculación

o no se probase suficientemente no podrían considerarse como fiscalmente deducibles

de la actividad económica. Además del requisito de que el gasto esté vinculado a la

actividad económica desarrollada, deberán los gastos, para su deducción, cumplir los

requisitos de correcta imputación temporal, de registro en la contabilidad o en los

libros registros que el contribuyente deba llevar, así como estar convenientemente

justificados.

Con este planteamiento, los gastos en los que pudiera incurrir la consultante tendrán

la consideración de deducibles en la determinación del rendimiento neto de su actividad

económica siempre que se cumpla el principio de correlación y los requisitos referidos

en el párrafo anterior. En este punto, y en relación con la exigencia de correlación

de los gastos con los ingresos, procede aclarar que no resultan admisibles deducibilidades

de gastos que ?ocasionados en ámbitos particulares de los contribuyentes y que, por

tanto, no dejan de ser meros supuestos de aplicaciones de renta al consumo? pretendan

vincularse a la obtención de unos ingresos que la normativa del impuesto califica

como rendimientos de actividades económicas.

Ahora bien, la existencia de esa correlación es una cuestión de hecho, pues deberán

comprobarse las características y circunstancias de la actividad desarrollada por

la consultante a este respecto, por lo que este Centro Directivo no puede pronunciarse,

siendo los órganos de gestión e inspección tributaria a quienes corresponderá ?en

el ejercicio de sus funciones y a efectos de la liquidación del impuesto? la valoración

de la existencia o no de la citada correlación.

Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado

1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.