Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V0251-23 de 14 de febrero de 2023

Cuestión

Si dicha pensión está exenta de tributación por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.

Normativa

CDI Suiza

LIRPF, 35/2006, Art. 7 f.

Descripción

La consultante, residente fiscal en España, percibe una pensión del seguro suizo de

invalidez, con un grado reconocido del 100% de discapacidad, por haber trabajado en

una entidad privada en Suiza.

Contestacion

La presente contestación se formula partiendo de que la consultante es una persona

física que tiene su residencia habitual en España según lo dispuesto en el artículo

9 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas

Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades,

sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE del día 29 de noviembre),

en adelante LIRPF, por lo que tiene la consideración de contribuyente del Impuesto.

El artículo 2 de la LIRPF establece que ?constituye el objeto de este Impuesto la

renta del contribuyente, entendida como la totalidad de sus rendimientos, ganancias

y pérdidas patrimoniales y las imputaciones de renta que se establezcan por la ley,

con independencia del lugar donde se hubiesen producido y cualquiera que sea la residencia

del pagador?.

Por su parte, el artículo 5 de la LIRPF dispone que ?lo establecido en esta Ley se

entenderá sin perjuicio de lo dispuesto en los tratados y convenios internacionales

que hayan pasado a formar parte del ordenamiento interno, de conformidad con el artículo

96 de la Constitución Española?.

Por tanto, la consultante, como contribuyente del Impuesto sobre la Renta de las

Personas Físicas, tributará en España en este impuesto por su renta mundial, con independencia

del lugar donde se hayan producido las rentas y cualquiera que sea la residencia del

pagador de las mismas, según se deriva del artículo 2 de la LIRPF, sin perjuicio de

las particularidades que, para cada tipo de renta, se establezcan en los Convenios

para evitar la doble imposición que, en su caso, sean aplicables.

Conforme al artículo 18 del Convenio Hispano-Suizo para evitar la doble imposición

en materia de impuestos sobre la renta y sobre el patrimonio (BOE de 3 de marzo de

1967), ?sin perjuicio de las disposiciones del artículo 19, las pensiones y remuneraciones

similares pagadas, en consideración a un empleo anterior, a un residente de un Estado

contratante, sólo pueden someterse a imposición en este Estado?.

Por su parte, el artículo 19 del Convenio Hispano-Suizo, relativo a Retribuciones

públicas, señala que ?las remuneraciones, incluidas las pensiones, pagadas, directamente

o con cargo a un fondo especial, por un Estado Contratante, una de sus subdivisiones

políticas o entidades locales, un organismo autónomo o persona jurídica de derecho

público de este Estado, a una persona física que posea la nacionalidad de este Estado,

en consideración a servicios prestados, actualmente o con anterioridad, sólo pueden

someterse a imposición en el Estado Contratante del que proceden tales remuneraciones?.

Por consiguiente, y conforme al artículo 18 del Convenio, al ser residente en territorio

español la consultante, la pensión que percibe de Suiza, en consideración a un empleo

anterior en una entidad privada, solo puede someterse a imposición en España.

La consultante pregunta por la posible exención de tributación de la pensión.

El artículo 7.f) de la LIRPF declara rentas exentas a ?las prestaciones reconocidas

al contribuyente por la Seguridad Social o por las entidades que la sustituyan como

consecuencia de incapacidad permanente absoluta o gran invalidez?.

De acuerdo con el artículo 194 y la disposición transitoria vigésima sexta del texto

refundido de la Ley General de la Seguridad Social, aprobado por Real Decreto Legislativo

8/2015, de 30 de octubre (BOE de 31 de octubre), la incapacidad permanente admite

-en el ámbito de la Seguridad Social- cuatro graduaciones, configuradas de la siguiente

forma:

- Parcial: disminución superior al 33 por 100 para la profesión habitual, que no

impide realizar las tareas fundamentales del trabajo.

- Total: impide todas las tareas, o al menos las fundamentales, de la profesión habitual,

pero permite dedicarse a otra profesión.

- Absoluta: aquella situación que inhabilita para toda profesión u oficio.

- Gran invalidez: situación que afecta al trabajador y produce los mismos efectos

que la absoluta, pero que, además, como consecuencia de pérdidas anatómicas o funcionales,

se necesita la asistencia de otra persona para realizar los actos más esenciales de

la vida, tales como vestirse, desplazarse, comer o análogos.

De lo anterior se deriva, tal y como ha reiterado este Centro Directivo (consultas

V1471-07, V2113-10, V4005-15), que una pensión por invalidez percibida del extranjero,

por un contribuyente de este impuesto, goza de exención, en virtud de lo dispuesto

en el artículo 7.f) de la LIRPF, siempre que se cumplan los siguientes requisitos:

1º.- Que el grado de incapacidad reconocido pueda equipararse en sus características

a la incapacidad absoluta o gran invalidez.

2º.- Que la entidad que satisface la prestación goce, según la normativa del correspondiente

país extranjero, del carácter de sustitutoria de la Seguridad Social.

Requisitos estos que deberán poderse acreditar por cualquier medio de prueba admitido

en Derecho, conforme dispone el artículo 106 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre,

General Tributaria (BOE del 18), ante los órganos de gestión e inspección de la Administración

Tributaria a quienes corresponderá, en su caso, la valoración de las pruebas aportadas.

Finalmente, señalar que no corresponde a este Centro directivo pronunciarse sobre

si existe equiparación o, en su caso, homologación de prestaciones por incapacidad

permanente en sus grados de absoluta o gran invalidez, entre los distintos regímenes

públicos de la Seguridad Social, es decir, el propio de la normativa española en comparación

o en referencia a cualquiera otras que regulen la Seguridad Social en el extranjero,

por no ser competente por razón de la materia sobre este particular.

En este sentido, el Tribunal Supremo, en sentencia 346/2019, de 14 de marzo de 2019,

que desestima el recurso de casación interpuesto por el recurrente (recurso número

6740/2017), fija los siguientes criterios interpretativos que se incluyen en el fundamento

de derecho sexto de la misma:

?Sexto. Criterios interpretativos que se fijan en esta sentencia sobre el artículo

7.f) de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas

Físicas.

Tomando como punto de partida lo que ha sido expuesto en el anterior fundamento de

derecho, los criterios interpretativos que procede dictar son los que continúan:

1.- El reconocimiento de una pensión de invalidez en Suiza con un nivel del cien

por cien no basta, por sí solo, para equiparar dicha pensión con una prestación de

incapacidad permanente absoluta del sistema español de Seguridad Social; porque en

aquel Estado, a diferencia de lo que acontece en España, no se distingue entre un

grado de incapacidad que está referida sólo a la profesión que ejercía el interesado

(aunque la impida en la totalidad de los cometidos de esa profesión) y otro grado

superior que se proyecta también sobre otras profesiones.

2.- La calificación de si una situación merece la consideración de incapacidad permanente

absoluta corresponde al Instituto Nacional de la Seguridad Social a través de los

órganos reglamentariamente establecidos para examinar al interesado y emitir el correspondiente

dictamen propuesta; y recae sobre el interesado la carga de aportar ante esos órganos

todos los elementos que permitan probar cual fue la concreta situación que determinó

la pensión extranjera cuya equiparación se pretenda con una pensión de invalidez absoluta

del sistema español de Seguridad Social.?

Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado

1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.