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Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V4574-16 de 25 de Octubre de 2016
Relacionados:
Órgano: Dirección General de Tributos
Fecha: 25/10/2016
Num. Resolución: V4574-16
Normativa
LIS,
Cuestión
Si la operación descrita puede acogerse al régimen fiscal especial previsto en el Capítulo VII del título VII de la
Descripción
La presente consulta es una aclaración de los hechos formulados en la consulta V3102-16, en relación a una operación de escisión parcial planteada. En concreto los hechos son los siguientes:
Las personas físicas consultantes son socios de dos entidades residentes fiscalmente en España:
-La entidad C sociedad de nacionalidad española y dedicada a los servicios de promoción y consultoría inmobiliaria.
-La entidad G, sociedad de nacionalidad española, y dedicada a la actividad de arrendamiento de inmuebles. Esta entidad aplica el régimen fiscal especial de Entidades dedicadas al arrendamiento de vivienda.
Los consultantes se plantean reorganizar su organización societaria actual, mediante la escisión de una rama de la actividad de la entidad C, la correspondiente al negocio de arrendamiento de activos a favor de otra sociedad familiar V. Tras la escisión, la entidad C conservaría las ramas de actividad de promoción inmobiliaria y de consultoría y servicios inmobiliarios.
La rama de actividad de arrendamiento objeto de la escisión estaría compuesta por todos los activos y pasivos que incluyen los medios materiales y personales necesarios para el desarrollo de la actividad. Asimismo, existe un empleado dedicado a la gestión de esta actividad contratado en régimen laboral y a tiempo completo.
En el Anexo I de la consulta se detallaba que una promoción en curso que se encuentra en fase de ejecución, y cuya promoción va a ser destinada al 100% al arrendamiento forma parte de los activos que se escinde de C, a favor de V, para que sea esta última la que ponga en régimen de alquiler todos los inmuebles que conforman la promoción.
Por otra parte, el dicho Anexo I, se detallaba la deuda existente de V con la entidad C, el mencionado importe es la cantidad pendiente de pago de la promoción que realizó la entidad C y transmitió a la finalización de la misma a V, adquiriendo V dichos inmuebles al objeto de dedicarlos al arrendamiento. Habiendo abonado V dicha transmisión parcialmente quedando la deuda mencionada en el Anexo I de la consulta dicha cuenta contable se escindiría de C a favor de V, anulándose dicha cuenta.
Finalmente, en el Anexo II de la consulta se hace referencia a la tesorería que va a ser objeto de traspaso a favor de V en la operación de escisión planteada, esta tesorería deriva de los arrendamientos cobrados por la entidad C así como las ventas brutas totales realizadas de los inmuebles arrendados, estableciéndose en dicho anexo II el importe de la tesorería que será objeto de escisión.
Por su parte, la rama de actividad que permanecería en la entidad C tras la escisión estaría compuesta por los medios materiales y humanos necesarios para el desarrollo de la actividad. Se plantean dos posibilidades:
a) El traspaso como rama de actividad de todos los activos y pasivos junto con el empleado contratado laboralmente y a jornada completa en C, que se ocupa actualmente de la gestión de la rama de actividad de la entidad.
b) El traspaso como rama de actividad únicamente de los activos y pasivos pero manteniendo en la entidad C, al empleado contratado laboralmente y a jornada completa cuyas funciones son la gestión de la rama de actividad de arrendamiento de C. Una vez realizada la operación de escisión y el traspaso operativo de la actividad, el empleado pasaría a ocupar otras funciones en la propia entidad C.
Los motivos económicos que impulsan la realización de esta operación de reestructuración son:
-Centralizar todos los inmuebles y arrendamiento en una sola sociedad, con las correspondientes ventajas de gestión y unificación que ello supone.
-Impedir que los riesgos empresariales derivados de la actividad de promoción inmobiliaria y de consultoría y servicios puedan afectar a los inmuebles que forman parte de la actividad de arrendamiento de inmuebles, la cual no tiene riesgos patrimoniales de calado.
-Lograr una mayor eficiencia administrativa en la gestión de las sociedades participadas, teniendo cada Sociedad los activos correspondientes a la actividad empresarial y no estando ambas actividades mezcladas en ambas sociedades.
-Mejorar la productividad y el control de costes al poder reorganizar la política de recursos humanos de cada entidad de acuerdo a su negocio principal con los recursos adecuados para dicha actividad.
-Separar las estructuras financieras de cada actividad, lo cual permitirá mejorar la imagen, la estructura y la capacidad de financiación de ambas entidades ante terceros.
Contestación
El capítulo VII del título VII de la
Al respecto, el artículo 76.2.1ºb) de la Ley considera escisión parcial la operación por la cual: ?una entidad segrega una o varias partes de su patrimonio social que formen ramas de actividad y las transmite en bloque a una o varias entidades de nueva creación o ya existentes, manteniéndose en su patrimonio al menos una rama de actividad en la entidad transmitente, o bien participaciones en el capital de otras entidades que le confieran la mayoría del capital social de estas, recibiendo a cambio valores representativos del capital social de la entidad adquirente, que deberán atribuirse a sus socios en proporción a sus respectivas participaciones, reduciendo el capital social y reservas en la cuantía necesaria, y, en su caso, una compensación en dinero en los términos de la letra anterior.?
En el ámbito mercantil, el artículo
En consecuencia, si el supuesto de hecho al que se refiere la consulta se realiza en el ámbito mercantil al amparo de lo dispuesto en los artículos citados de la normativa mercantil, cumplirá, en principio, las condiciones establecidas en la
A su vez, el artículo 76.4 de la Ley establece que:
?4. Se entenderá por rama de actividad el conjunto de elementos patrimoniales que sean susceptibles de constituir una unidad económica autónoma determinante de una explotación económica, es decir, un conjunto capaz de funcionar por sus propios medios. Podrán ser atribuidas a la entidad adquirente las deudas contraídas para la organización o el funcionamiento de los elementos que se traspasan.?
Así pues, sólo aquellas operaciones de escisión parcial en las que el patrimonio segregado constituya una unidad económica y permita por sí mismo el desarrollo de una explotación económica en sede de la adquirente, manteniéndose asimismo bajo la titularidad de la entidad escindida elementos patrimoniales que igualmente constituyan una o varias ramas de actividad, podrán disfrutar del régimen especial del capítulo VII del título VII de la
El propio concepto de rama de actividad requiere la existencia de una organización empresarial diferenciada para cada conjunto patrimonial, que determine la existencia autónoma de una actividad económica que permita identificar un conjunto patrimonial afectado o destinado a la misma, lo cual exige que esta autonomía sea motivada por la diferente naturaleza de las actividades desarrolladas por cada rama o, existiendo una única actividad, en función del destino y naturaleza de estos elementos patrimoniales, que requiera de una organización separada como consecuencia de las especialidades existentes en su explotación económica que exija de un modelo de gestión diferenciado determinante de diferentes explotaciones económicas autónomas.
En el supuesto concreto planteado, la entidad consultante manifiesta desarrollar dos actividades diferenciadas, la actividad de promoción inmobiliaria y la actividad de arrendamiento de inmuebles. Así, la consultante segregará y transmitirá a la sociedad V, la parte de su patrimonio empresarial que constituye la actividad de arrendamiento de locales junto con el derecho de crédito, la promoción en curso destinada al arrendamiento y la tesorería descrita, manteniendo en sede de la entidad escindida la actividad dedicada a la promoción inmobiliaria.
Debe tenerse en cuenta que el concepto de ?rama de actividad? no es un concepto acuñado autónomamente por el legislador español, sino que se deriva de la trasposición de la
Esto significa que el concepto de ?rama de actividad? no debe ser equiparado, en todos sus sentidos, al concepto de actividad económica, tal y como lo define el artículo 5.1 de la
Por tanto, una interpretación razonable y acorde con los principios y conceptos reconocidos en la
En consecuencia, en la medida en que el patrimonio transmitido (conjunto de elementos patrimoniales afectos al desarrollo de la actividad de arrendamiento de inmuebles junto con el derecho de crédito afecto a los mismos y la tesorería que corresponda) determine la existencia de una explotación económica, en sede de la sociedad transmitente, determinante de una rama de actividad, que se segrega y transmite a la entidad adquirente V, manteniéndose en ésta igualmente otra rama de actividad (promoción inmobiliaria), la operación de escisión parcial cumpliría los requisitos formales del artículo 76.2 de la
Estas circunstancias parecen cumplirse en el caso planteado, en el que la entidad consultante parece contar con una organización diferenciada de medios materiales y humanos necesarios, que permiten desarrollar el negocio de arrendamiento de inmuebles, siendo determinantes de una rama de actividad en los términos previstos en el artículo 76.4 de la
En lo que se refiere a la actividad que se mantiene en la sociedad consultante tras la escisión, la actividad relativa a la promoción inmobiliaria, en la medida en que constituya una explotación económica con la necesaria gestión y organización de medios materiales y personales autónoma y diferenciada del resto del patrimonio que se segrega y transmite, determinante de una rama de actividad, la operación de escisión planteada podrá acogerse al régimen fiscal especial previsto en el capítulo VII del título VII de la
No obstante, la concurrencia de gestión y organización diferenciada para la existencia de varias ramas de actividad, son cuestiones de hecho que el contribuyente deberá acreditar por cualquier medio de prueba admitido en Derecho y cuya valoración corresponderá, en su caso, a los órganos competentes en materia de comprobación de la Administración tributaria.
Adicionalmente, la aplicación del régimen especial exige analizar lo dispuesto en el artículo 89.2 de la
?2. No se aplicará el régimen establecido en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal.?
(?)?
Este precepto recoge de forma expresa la razón de ser del régimen especial de las fusiones, escisiones, aportaciones de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea, que justifica que a las mismas les sea de aplicación dicho régimen en lugar del régimen general establecido para esas mismas operaciones en el artículo 17 de la
Por el contrario, cuando la causa que motiva la realización de dichas operaciones es meramente fiscal, esto es, su finalidad es conseguir una ventaja fiscal al margen de cualquier razón económica diferente, no es de aplicación el régimen especial.
En el escrito de consulta se indica que la operación de escisión se realizaría con la finalidad de centralizar todos los inmuebles y arrendamiento en una sola sociedad, con las correspondientes ventajas de gestión y unificación que ello supone, impedir que los riesgos empresariales derivados de la actividad de promoción inmobiliaria y de consultoría y servicios puedan afectar a los inmuebles que forman parte de la actividad de arrendamiento de inmuebles, la cual no tiene riesgos patrimoniales de calado, lograr una mayor eficiencia administrativa en la gestión de las sociedades participadas, teniendo cada Sociedad los activos correspondientes a la actividad empresarial y no estando ambas actividades mezcladas en ambas sociedades, mejorar la productividad y el control de costes al poder reorganizar la política de recursos humanos de cada entidad de acuerdo a su negocio principal con los recursos adecuados para dicha actividad y separar las estructuras financieras de cada actividad, lo cual permitirá mejorar la imagen, la estructura y la capacidad de financiación de ambas entidades ante terceros. Estos motivos pueden considerarse válidos a efectos del cumplimiento de lo previsto en el artículo 89.2 de la
La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por el consultante, sin tener en cuenta otras circunstancias no mencionadas, que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, de tal modo que podría alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa a la vista de la totalidad de las circunstancias previas, simultáneas y posteriores concurrentes en la operación realizada.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo
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