Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V3360-14 de 22 de Diciembre de 2014

Normativa

Ley 35/2006 art.14 2 b) y 99.

Cuestión

En caso de pago por el FOGASA de las nóminas y finiquito pendientes, rentas sujetas a retención, solicita criterio de imputación temporal de las retenciones que le practiquen, en la declaración complementaria que tiene que efectuar una vez percibidos los importes que le eran debidos.

Descripción

El consultante, fue despedido por su empresa, en marzo de 2013, despido por causas objetivas. La empresa no le abonó la indemnización por despido, ni las nóminas de los meses de enero, febrero y marzo de 2013, ni tampoco el finiquito que le correspondía. El consultante presentó una demanda contra la empresa por despido improcedente y por sentencia judicial dictada a finales del año 2013, se califica el despido como improcedente, y se condena a la empresa y al FOGASA al abono de las nóminas, el finiquito pendientes de pago y la indemnización por despido improcedente. El consultante solicitó la ejecución de sentencia, y posteriormente por sentencia de septiembre de 2014 el Juzgado declaró la insolvencia provisional de la empresa, ordenando al FOGASA el pago de los importes debidos al mismo. El consultante no incluyó en su declaración por el IRPF correspondiente al ejercicio 2013, las nóminas de los meses de enero, febrero y marzo de 2013 ni tampoco el finiquito ya que no habían sido cobrados, estando pendientes de cobro del FOGASA.

Contestación

Como regla general, los rendimientos del trabajo (calificación que procede en este supuesto) se imputan al período impositivo en que son exigibles por el perceptor. Ahora bien, junto con esta regla general la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de la leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre), recoge en su artículo 14.2.b) una regla especial de imputación temporal, que establece lo siguiente:
"Cuando por circunstancias justificadas no imputables al contribuyente, los rendimientos derivados del trabajo se perciban en períodos impositivos distintos a aquéllos en que fueron exigibles, se imputaran a éstos, practicándose, en su caso, autoliquidación complementaria, sin sanción ni intereses de demora ni recargo alguno. Cuando concurran las circunstancias previstas en el párrafo a) anterior, los rendimientos se considerarán exigibles en el período impositivo en que la resolución judicial adquiera firmeza.
La autoliquidación se presentará en el plazo que media entre la fecha en que se perciban y el final del inmediato siguiente plazo de declaraciones por el impuesto".
Como consecuencia de lo anterior, cuando se produzca el pago de tales cantidades por el FOGASA procederá imputar al período impositivo 2013 los indicados rendimientos del trabajo, que eran exigibles en el mismo, practicando autoliquidación complementaria del período impositivo 2013 en el plazo que medie entre la fecha en que se perciban y el final del inmediato siguiente plazo de declaraciones por el impuesto, sin sanción ni intereses de demora ni recargo alguno.
En lo referente a la obligación de practicar retenciones o ingresos a cuenta del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ésta se encuentra regulada en el artículo 99 de la LIRPF y su desarrollo reglamentario, artículos 74 y siguientes del Reglamento del Impuesto, aprobado por Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE de 31 de marzo), en adelante RIRPF.
Conforme dicha normativa, el FOGASA es un sujeto obligado a practicar retenciones o ingresos a cuenta del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas en cuanto satisfaga rentas sometidas a esta obligación. Entre las rentas sujetas a retención o ingreso a cuenta se encuentran los rendimientos del trabajo (artículo 75.1 a) del RIRPF).
De acuerdo con el artículo 33 del texto refundido de la Ley del Estatuto de los Trabajadores, aprobado por Real Decreto Legislativo 1/1995, de 24 de marzo (BOE de 29 de marzo), y con lo previsto en el Real Decreto 505/1985, de 6 de marzo, sobre organización y funcionamiento del Fondo de Garantía Salarial (BOE de 17 de abril), el Fondo, previa instrucción de expediente para la comprobación de su procedencia, "abonará a los trabajadores el importe de los salarios pendientes de pago a causa de insolvencia o concurso del empresario" (artículo 33.1 del Estatuto de los Trabajadores). Añadiendo el apartado 3 del artículo 33 del Estatuto lo siguiente: "En caso de procedimientos concursales, desde el momento en que se tenga conocimiento de la existencia de créditos laborales o se presuma la posibilidad de su existencia, el juez, de oficio o a instancia de parte, citará al FOGASA, sin cuyo requisito no asumirá éste las obligaciones señaladas en los apartados anteriores. El Fondo se personará en el expediente como responsable legal subsidiario del pago de los citados créditos, (?)".
En consecuencia, si el importe a satisfacer por el FOGASA, lo es como consecuencia de una previa resolución adoptada por el mismo, desde el punto de vista del obligado a retener (el FOGASA), la prestación que satisface no constituye un atraso, por lo que el tipo de retención debe determinarse de acuerdo con el procedimiento general regulado en los artículos 82 y siguientes del RIRPF, sin que resulte aplicable el tipo fijo establecido para los atrasos. Asimismo, debe tenerse en cuenta el límite cuantitativo excluyente de la obligación de retener que se recoge en el artículo 81.1 del RIRPF.
En cuanto al momento de practicar la retención, de acuerdo con el artículo 78.1 del RIRPF, "con carácter general, la obligación de retener nacerá en el momento en que se satisfagan o abonen las rentas correspondientes".
En consecuencia, la retención debe practicarse, en su caso, al abonarse las rentas, nóminas y finiquito debidos.
A su vez, el artículo 79 del mismo Reglamento señala que "las retenciones o ingresos a cuenta se imputarán por los contribuyentes al período en que se imputen las rentas sometidas a retención o ingreso a cuenta, con independencia del momento en que se hayan practicado".
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.