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Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V3318-15 de 27 de Octubre de 2015
Resolución
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Legislación
Órgano: SG DE OPERACIONES FINANCIERAS
Fecha: 27/10/2015
Num. Resolución: V3318-15
Normativa
Cuestión
Implicaciones fiscales en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas de la declaración de nulidad, respecto a :- El reembolso de los rendimientos de capital percibidos de las obligaciones subordinadas a la entidad bancaria.
- El rendimiento del capital mobiliario negativo derivado del canje obligatorio incluido en la declaración del impuesto del ejercicio 2013.
- Los intereses legales reconocidos en sentencia satisfechos por la entidad bancaria.
Descripción
El consultante adquirió en 2009 obligaciones subordinadas de una entidad de crédito.De acuerdo con la Resolución de 16 de abril de 2013 de la Comisión Rectora del Fondo de Reestructuración Ordenada Bancaria, en mayo de 2013 se procede a convertir dichos valores en acciones.
En abril de 2014 el juzgado dicta sentencia y declara la nulidad del contrato de adquisición de las obligaciones subordinadas y de todos los contratos, actos y documentos conexos al mismo.
Por ello, la entidad bancaria debe restituir el principal invertido con el interés legal desde la fecha de suscripción y el cliente ha de restituir los rendimientos percibidos con el interés legal desde que se abonaron.
Contestación
Respecto a la devolución de los intereses percibidos de las obligaciones subordinadas durante la vigencia del contrato declarado nulo mediante sentencia judicial, conviene precisar que dichos intereses deben haber sido consignados en las declaraciones del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas del cliente correspondientes a los ejercicios en los que tales intereses hubieran resultado exigibles, en concepto de rendimientos del capital mobiliario procedentes de la cesión a terceros de capitales propios, según lo previsto en el artículoLa declaración de nulidad de la obligación del pago de los intereses afecta a la declaración de los mismos en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, lo que puede motivar una solicitud de rectificación de autoliquidación a efectos de obtener, en su caso, la devolución de ingresos indebidos por el impuesto satisfecho correspondiente a los intereses anulados.
Para ello, debe tenerse en cuenta que el
"4. Los titulares de deuda subordinada o participaciones preferentes cuyos contratos hubiesen sido declarados nulos mediante sentencia judicial, que hubiesen consignado los rendimientos de las mismas en su autoliquidación correspondiente al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, podrán solicitar la rectificación de dichas autoliquidaciones y solicitar y, en su caso, obtener la devolución de ingresos indebidos, aunque hubiese prescrito el derecho a solicitar la devolución.
Cuando hubiese prescrito el derecho a solicitar la devolución, la rectificación de la autoliquidación a que se refiere el párrafo anterior solo afectará a los rendimientos de la deuda subordinada y de las participaciones preferentes, y a las retenciones que se hubieran podido practicar por tales rendimientos".
Respecto al rendimiento del capital mobiliario negativo derivado de la recompra de las obligaciones subordinadas incluido en la declaración del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas correspondiente al ejercicio 2013, la nulidad del contrato de tales valores implicará la presentación de una autoliquidación complementaria, de conformidad con lo dispuesto en el artículo
En cuanto a la tributación de los intereses legales satisfechos por la entidad bancaria al cliente por el tiempo transcurrido desde la fecha de la orden de la suscripción de las obligaciones subordinadas hasta la fecha de la sentencia -minorado, en su caso, por los intereses legales que corresponden a la devolución de los intereses percibidos en su día por el cliente-, debe indicarse que en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas los intereses percibidos por el contribuyente tienen diferente calificación, en función de su naturaleza remuneratoria o indemnizatoria.
Así, los intereses remuneratorios constituyen la contraprestación, bien de la entrega de un capital que debe ser reintegrado en el futuro, bien del aplazamiento en el pago otorgado por el acreedor o pactado por las partes. Estos intereses tributarán como rendimientos del capital mobiliario, salvo cuando, de acuerdo con lo previsto en el artículo
Por otro lado, los intereses indemnizatorios tienen como finalidad resarcir al acreedor por los daños y perjuicios derivados del incumplimiento de una obligación o el retraso en su correcto cumplimiento. Estos intereses, debido a su carácter indemnizatorio, no pueden calificarse como rendimientos del capital mobiliario.
En consecuencia, los intereses legales objeto de consulta han de tributar como ganancia patrimonial, a tenor de lo dispuesto en el artículo
Por lo que se refiere a los intereses de mora procesal por el tiempo transcurrido desde la fecha de la sentencia hasta la fecha de pago, resulta aplicable lo expuesto anteriormente sobre el tratamiento tributario de los intereses indemnizatorios, constituyendo una ganancia patrimonial independiente.
A la imputación temporal de las ganancias patrimoniales se refiere el artículo 14.1.c) de la Ley del Impuesto estableciendo como regla general que "se imputarán al período impositivo en que tenga lugar la alteración patrimonial".
Conforme con lo anterior, la alteración patrimonial correspondiente a los intereses legales objeto de consulta se entenderá producida con la propia sentencia que establezca su pago, pues su cuantificación ya queda limitada a la fecha de la sentencia. Lo que a su vez conlleva su imputación temporal al período impositivo de adquisición de firmeza de la sentencia, tal como resulta de lo dispuesto en el artículo
Una vez determinada la calificación de los intereses legales y de mora procesal como ganancias patrimoniales, así como su imputación temporal, el siguiente paso es determinar cómo se realiza su integración en la liquidación del Impuesto.
Tradicionalmente, con la normativa del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas anterior a la actualmente vigente, en cuanto estos intereses indemnizaran un período superior a un año, este Centro Directivo mantenía como criterio interpretativo que su integración procedía realizarla en la parte especial de la renta del período impositivo; desaparecido este concepto en la
Ahora bien, en relación con lo expuesto en el párrafo anterior procede realizar una matización y que resulta aplicable a partir de 1 de enero de 2013 y hasta 31 de diciembre de 2014, debido a la modificación del artículo
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo