Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V3172-18 de 12 de Diciembre de 2018

Normativa

LIRPF, Ley 35/2006. Artículo 33.4.b).

RD 439/2007 Artículo 41 bis.

Cuestión

Respecto a la tributación de la ganancia patrimonial que se derive de dicha enajenación, si le es de aplicación lo dispuesto en el artículo 33.4.b) de la LIRPF, y en caso de que la respuesta sea afirmativa, requisitos que se exigen para que sea de aplicación dicha exención.

Descripción

El consultante, mayor de 65 años, ha firmado un precontrato para la enajenación de su vivienda habitual. El contrato de enajenación se firmará previsiblemente en enero de 2019. El consultante presenta declaración conjunta con su cónyuge, también mayor de 65 años.

Contestación

La transmisión del inmueble generará en el consultante una ganancia o pérdida patrimonial, al producirse una variación en el valor de su patrimonio que se pone de manifiesto con ocasión de una alteración en su composición, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 33.1 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre), en adelante LIRPF, y, por tanto, estará sujeta al impuesto, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 6.1.

En lo que respecta a la imputación temporal de las ganancias y pérdidas patrimoniales el artículo 14.1 c) de la LIRPF establece que “se imputarán al período impositivo en que tenga lugar la alteración patrimonial”, circunstancia que en el presente caso cabe entenderse producida en el período impositivo en que se produzca la transmisión de la finca.

La concreción de la fecha de transmisión de la finca es, por tanto, determinante a efectos de la imputación temporal de la ganancia patrimonial que pudiera generarse.

En este sentido, la compraventa de un bien puede realizarse mediante el otorgamiento de escritura pública o mediante contrato privado. Por su parte, la fecha transmisión de la propiedad de un bien será aquélla que se derive de la aplicación de las normas del Código Civil.

Así, el artículo 1.462 del Código Civil dispone:

“Se entenderá entregada la cosa vendida, cuando se ponga en poder y posesión del comprador.

Cuando se haga la venta mediante escritura pública, el otorgamiento de ésta equivaldrá a la entrega de la cosa objeto del contrato, si de la misma escritura no resultare o se dedujere claramente lo contrario”.

Además, debe tenerse en consideración que el Derecho español, según el Tribunal Supremo y la opinión mayoritaria de la doctrina, recoge la teoría del título y el modo, de tal manera que 'la constancia de un contrato de compraventa en documento privado no transfiere por sí sola el dominio si no se acredita la tradición de la cosa vendida' (Sentencia de 27 de abril de 1983).

Es decir, la suscripción de contrato privado de compraventa no comporta, por sí mismo, la adquisición de la cosa, para transferir el dominio será necesario, además, que se produzca la tradición o entrega de la cosa vendida, con independencia de las posibles obligaciones futuras o aplazadas.

La tradición puede realizarse de múltiples formas, entre las que pueden citarse, para los bienes inmuebles, la puesta en poder y posesión de la cosa, la entrega de las llaves o de los títulos de pertenencia o el otorgamiento de escritura pública, dicho otorgamiento, conforme dispone el Código Civil, equivale a la entrega siempre y cuando de ésta no resulte o se deduzca lo contrario.

La acreditación de la tradición es una cuestión de hecho, ajena por tanto a las competencias de este Centro Directivo y que deberá probarse por cualquiera de los medios de prueba admitidos en Derecho, según dispone el artículo 106 de la Ley General Tributaria (Ley 58/2003, de 17 de diciembre), ante los órganos de gestión e inspección de la Administración Tributaria a quienes corresponderá valorarla, en el desempeño de sus funciones de comprobación e investigación, determinando la realidad de las pruebas que, a requerimiento de los mismos, se aporten. En ausencia de prueba, se tomará, en cualquier caso, la fecha de la escritura pública.

Por otro lado, el artículo 33.4.b) de la LIRPF, establece que estarán exentas del Impuesto las ganancias patrimoniales que se pongan de manifiesto “con ocasión de la transmisión de su vivienda habitual por mayores de 65 años o por personas en situación de dependencia severa o de gran dependencia de conformidad con la Ley de promoción de la autonomía personal y atención a las personas en situación de dependencia”.

Si se dieran ambas circunstancias, que la vivienda que se transmite sea la vivienda habitual del contribuyente en los términos anteriormente indicados y tratarse de una persona mayor de 65 años o en situación de dependencia severa o de gran dependencia de conformidad con la Ley de promoción de la autonomía personal y atención a las personas en situación de dependencia, resultaría de aplicación la exención regulada en la letra b) del artículo 33.4 de la LIRPF respecto de la parte proporcional de la ganancia patrimonial que, en su caso, se hubiera derivado de la transmisión de la vivienda habitual del consultante, que le corresponda a éste de acuerdo con su porcentaje de titularidad jurídica en dicha vivienda.

El concepto de vivienda habitual se recoge en la disposición adicional vigésima tercera de la LIRPF y, en su desarrollo, en el artículo 41 bis del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE de 31 de marzo), en adelante RIRPF, que dispone lo siguiente:

“1. A los efectos previstos en los artículos 7.t), 33.4.b), y 38 de la Ley del Impuesto se considera vivienda habitual del contribuyente la edificación que constituya su residencia durante un plazo continuado de, al menos, tres años.

No obstante, se entenderá que la vivienda tuvo el carácter de habitual cuando, a pesar de no haber transcurrido dicho plazo, se produzca el fallecimiento del contribuyente o concurran otras circunstancias que necesariamente exijan el cambio de domicilio, tales como celebración de matrimonio, separación matrimonial, traslado laboral, obtención del primer empleo, o cambio de empleo, u otras análogas justificadas.

(…)

3. A los exclusivos efectos de la aplicación de las exenciones previstas en los artículos 33.4. b) y 38 de la Ley del Impuesto, se entenderá que el contribuyente está transmitiendo su vivienda habitual cuando, con arreglo a lo dispuesto en este artículo, dicha edificación constituya su vivienda habitual en ese momento o hubiera tenido tal consideración hasta cualquier día de los dos años anteriores a la fecha de transmisión.”

Conforme con todo ello, para poder exonerar de gravamen la ganancia patrimonial que se haya generado en la transmisión de la vivienda objeto de consulta, han de cumplirse la totalidad de los requisitos exigidos para ello en el artículo 41 bis del Reglamento del Impuesto, en particular que dicha vivienda ha de tener en el momento de su transmisión o haber tenido en algún momento dentro de los dos años precedentes a esta la consideración de habitual, conforme lo dispuesto en el artículo 41 bis.3 del Reglamento del Impuesto. En otro caso, de transmitirla trascurridos más de dos años desde que dejó de constituir su vivienda habitual, o no haber llegado a alcanzar tal consideración, no cabría entender que se está transmitiendo la vivienda habitual.

De acuerdo con lo dispuesto en el artículo 5.1 del Código Civil, los plazos fijados por años se computan de fecha a fecha.

En consecuencia, en caso de que se cumplieran los requisitos exigidos en el artículo 33.4.b) de la LIRPF – tener el consultante más de 65 años que en este caso se cumple, y que la vivienda en cuestión haya tenido en el momento de su transmisión, o en algún momento dentro de los dos años precedentes a dicha fecha, la consideración de habitual –, resultaría de aplicación la exención establecida en dicho precepto.

Cumpliéndose dichos requisitos, la ganancia patrimonial derivada de la venta de la vivienda estaría exenta por aplicación de lo dispuesto en el artículo 33.4.b) de la Ley del Impuesto.

Ahora bien, la acreditación de dicha residencia es una cuestión de hecho que este Centro Directivo no puede entrar a valorar, sino que deberá acreditar el contribuyente por cualquier medio de prueba admitido en Derecho, según dispone el artículo 106.1 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, cuya valoración corresponde efectuar a los órganos que tienen atribuidas las competencias de comprobación e inspección de la Administración Tributaria.

Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.