Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V3074-17 de 23 de Noviembre de 2017

Normativa

Ley 37/1992.

Ley 35/2006

Cuestión

Tributación en el IVA y en el IRPF.

Descripción

La consultante que desarrolla la actividad de artista plástica de forma no continuada, ha obtenido 10.000? como ganadora de un premio de pintura y escultura. El premio comporta que la entidad convocante se quede con la obra ganadora.

Contestación

Impuesto sobre el Valor Añadido

1.- De conformidad con el artículo 4 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE del 29 de diciembre):

?Uno. Estarán sujetas al impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen.?.

Adicionalmente, el artículo 5 del mismo texto legal señala que:

?Uno. A los efectos de lo dispuesto en esta Ley, se reputarán empresarios o profesionales:

a) Las personas o entidades que realicen las actividades empresariales o profesionales definidas en el apartado siguiente de este artículo.

No obstante, no tendrán la consideración de empresarios o profesionales quienes realicen exclusivamente entregas de bienes o prestaciones de servicios a título gratuito, sin perjuicio de lo establecido en la letra siguiente.

(?)

Dos. Son actividades empresariales o profesionales las que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.

En particular, tienen esta consideración las actividades extractivas, de fabricación, comercio y prestación de servicios, incluidas las de artesanía, agrícolas, forestales, ganaderas, pesqueras, de construcción, mineras y el ejercicio de profesiones liberales y artísticas.

(?).?.

De los datos contenidos en la consulta no se puede determinar con seguridad si la pintora tiene la condición de empresario o profesional a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, o es una actividad de carácter aficionado y que no se ejerce en un ámbito de actividad económica. En este último caso la actividad no estaría sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido.

La contestación siguiente es acorde con el caso de que la actividad de pintora se ejerciera como empresario o profesional.

2.- El artículo 20, apartado uno, número 26º, de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido preceptúa lo siguiente:

'Uno. Estarán exentas de este Impuesto las siguientes operaciones:

(?)

26º. Los servicios profesionales, incluidos aquéllos cuya contraprestación consista en derechos de autor, prestados por artistas plásticos, escritores, colaboradores literarios, gráficos y fotográficos de periódicos y revistas, compositores musicales, autores de obras teatrales y de argumento, adaptación, guión y diálogos de las obras audiovisuales, traductores y adaptadores'.

La citada exención no se extiende, en ningún caso, a las operaciones que tengan la consideración de entregas de bienes a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido. Según doctrina de este Centro Directivo, la entrega por un artista de un cuadro, pintura o dibujo, tiene la consideración de entrega de bienes, a tenor de lo dispuesto en el artículo 8, apartado uno, de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido.

3.- El artículo 90, apartado uno, de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido dispone que el Impuesto se exigirá al tipo del 21 por ciento, salvo lo dispuesto en el artículo siguiente.

El artículo 91, apartado uno, número 4, de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido preceptúa lo siguiente:

'Uno. Se aplicará el tipo del 10 por ciento a las operaciones siguientes:

(?)

4. Las importaciones de objetos de arte, antigüedades y objetos de colección, cualquiera que sea el importador de los mismos, y las entregas de objetos de arte realizadas por las siguientes personas:

1º. Por sus autores o derechohabientes.

2º. Por empresarios o profesionales distintos de los revendedores de objetos de arte a que se refiere el artículo 136 de esta Ley, cuando tengan derecho a deducir íntegramente el Impuesto soportado por repercusión directa o satisfecho en la adquisición o importación del mismo bien'.

En conformidad con lo dispuesto en el artículo 136, número 2º, letra a) de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido, a los efectos de lo dispuesto en dicha Ley, se considerarán:

'2º. Objetos de arte, los bienes enumerados a continuación:

a) cuadros, 'collages' y cuadros de pequeño tamaño similares, pinturas y dibujos, realizados totalmente a mano por el artista, con excepción de los planos de arquitectura e ingeniería y demás dibujos industriales, comerciales, topográficos o similares, de los artículos manufacturados decorados a mano, de los lienzos pintados para decorados de teatro, fondos de estudio o usos análogos (código NC 9701)'.

Por consiguiente, sólo se aplicará el tipo del 10 por ciento a aquellas entregas de cuadros efectuadas por el consultante, cuando los mismos tengan la consideración de objetos de arte de acuerdo con el artículo 136, número 2º, letra a) de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido.

4.- En consecuencia cuando el premio recibido por la consultante esté condicionado a la entrega de la obra pictórica, que quedará en poder del otorgante del premio, se estará ante una entrega de bienes que tributará al tipo impositivo del 10 por ciento siempre que se trate de una obra de arte según se explica en el punto anterior.

Tal y como indica la consultante el premio incluye el impuesto sobre el Valor Añadido y la base imponible de dicha operación será el resultado de dividir el premio concedido total, entre 1,10, resultando una base de 9.090,91 euros.

5.- En el caso de que el otorgante del premio no se quede con la obra pictórica del ganador, hay que analizar la sujeción al Impuesto sobre el Valor Añadido de la entrega del premio en metálico y se distingue entre los premios obtenidos por profesionales o por aficionados, personas físicas o jurídicas.

De los preceptos señalados anteriormente se deriva que estarán sujetos al Impuesto sobre el Valor Añadido los servicios prestados por profesionales en el ejercicio de su actividad profesional independiente, que en el caso consultado tuviera la condición de empresario o profesional, como profesionales de la pintura.

En particular, estarán sujetos al Impuesto sobre el Valor Añadido el importe de los premios en metálico obtenidos por la participación en concursos de obras pictóricas por quien tenga la condición de empresario o profesional.

Tal y como indica la consultante el premio incluye el impuesto sobre el Valor Añadido y la base imponible de dicha operación, en este caso es una prestación de servicios, será el resultado de dividir el premio concedido total, entre 1,21, resultando una base de 8.264,46 euros.

Por otro lado, los premios obtenidos por concursantes aficionados, que no tengan la condición de empresarios o profesionales no constituyen la contraprestación de ninguna operación sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido, al quedar dicha operación fuera del ámbito de aplicación del Impuesto, como ya se dijo antes.

6.- Por otra parte, respecto a la sujeción al Impuesto de los premios en metálico entregados a los participantes, existen reiterados pronunciamientos de este Centro Directivo en la materia, entre otras, la contestación a consulta vinculante de 27 de marzo de 2013, número V0642-12 de 27 de marzo de 2013:

?De acuerdo con lo expuesto, las prestaciones de servicios objeto de consulta consistentes en la participación en carreras de caballos por la propietaria de los mismos conllevan la realización de una actividad empresarial o profesional, cualquiera que sea la modalidad de la contraprestación que perciba con ocasión de los mismos (cantidad fija por participación, premios o pagos en metálico en función de la clasificación obtenida u otras), estando sus operaciones sujetas y no exentas al Impuesto sobre el Valor Añadido.

Del mismo modo tiene la consideración de prestación de servicios sujeta al Impuesto la participación de los yóqueys profesionales en las carreras de caballos, teniendo la consideración de contraprestación los premios que pudieran obtener como consecuencia de la mencionada participación.?.

En idéntico sentido la contestación a consulta vinculante V2330-14 de 9 de septiembre de 2014:

?Por último la obtención de premios remunerados estará sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido cuando esté directamente relacionada con las actividades ejercidas por la consultante.

En conclusión, la sujeción al Impuesto sobre el Valor Añadido del importe de los premios obtenidos por la participación en competiciones y carreras de motociclismo, exige distinguir entre los premios obtenidos por profesionales o por aficionados.

De los preceptos señalados anteriormente se deriva que los servicios prestados por quienes tengan la condición de empresario o profesional por ser pilotos profesionales, se llevan a cabo en el desarrollo de una actividad empresarial o profesional.?.

Igualmente la consulta V3438-16 de fecha 20/07/2016 dice que ?En consecuencia, los pilotos profesionales que participan en las carreras prestando servicios sujetos y no exentos a los organizadores de dichos eventos están obligados a expedir y entregar la correspondiente factura en la que se repercuta el Impuesto sobre el Valor Añadido por los premios recibidos.?.

Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas

El artículo 33.1 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE del día 29), define las ganancias y pérdidas patrimoniales como ?las variaciones en el valor del patrimonio del contribuyente que se pongan de manifiesto con ocasión de cualquier alteración en la composición de aquél, salvo que por esta Ley se califiquen como rendimientos?.

Por su parte, el artículo 27.1 de la misma ley establece la siguiente definición de los rendimientos de actividades económicas:

?Se considerarán rendimientos íntegros de actividades económicas aquellos que, procediendo del trabajo personal y del capital conjuntamente, o de uno solo de estos factores, supongan por parte del contribuyente la ordenación por cuenta propia de medios de producción y de recursos humanos o de uno de ambos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.

En particular, tienen esta consideración los rendimientos de las actividades extractivas, de fabricación, comercio o prestación de servicios, incluidas las de artesanía, agrícolas, forestales, ganaderas, pesqueras, de construcción, mineras, y el ejercicio de profesiones liberales, artísticas y deportivas?.

Conforme con ambas definiciones, el importe del premio obtenido por la consultante en el concurso en que participaba en su condición de artista plástica presentando la obra finalmente premiada y cuya propiedad pasa a la entidad convocante, procede calificarlo como rendimiento de su actividad profesional (artística) en cuanto es consecuencia de su ejercicio, siendo irrelevante (para esta calificación) que en el período en el que se otorga el premio y se obtienen los rendimientos no se realice de forma efectiva la actividad, dando así contestación al hecho expresado en el escrito de consulta de que ?no de forma continua desarrollo una actividad de realización de obra pictórica, dado que los ingresos percibidos por la venta en su caso de la misma, no es continuada y por tanto no pudiendo asumir todos los gastos obligatorios para el desarrollo de dicha actividad?. Lo realmente determinante es su derivación de una actividad artística, actividad ésta cuyos rendimientos tienen la consideración de profesionales, conforme al artículo 95.2 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE del día 31), que otorga tal consideración ?entre otros? a los derivados del ejercicio de las actividades incluidas en las secciones segunda y tercera de las tarifas del Impuesto sobre Actividades Económicas. Calificación que procedería otorgar también respecto a aquellos premios obtenidos en el desarrollo de la actividad que no comportaran la adquisición por los convocantes de la propiedad de la obra premiada.

Lo que comunico a usted con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (BOE del día 18).