Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V2454-16 de 06 de Junio de 2016

Normativa

LIS Ley 27/2014 arts. 5, 7, 9, 110, 111

Cuestión

Si los rendimientos citados en los puntos 1 y 2 anteriores están sujetos o no, y en su caso, exentos o no de tributación por el Impuesto sobre Sociedades.

Descripción

La entidad consultante es un centro asociado de la Universidad Nacional de Educación a Distancia (UNED) que tiene como actividad principal la impartición de la enseñanza universitaria.
Además de la actividad mencionada, el centro percibe los siguientes rendimientos:
1. Ingresos derivados de la cesión a un tercero empresario de la explotación de la actividad de venta de libros, percibiendo un canon mensual sujeto al Impuesto sobre el Valor Añadido por la prestación de dicho servicio.
2. Ingresos por rendimientos del capital mobiliario como consecuencia de la cesión a terceros (entidades bancarias) de sus fondos líquidos.

Contestación

El artículo 7.1.a) de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades (en adelante LIS), establece que serán contribuyentes del Impuesto, cuando tengan su residencia en territorio español, entre otros, "Las personas jurídicas, excluidas las sociedades civiles que no tengan objeto mercantil".

Las exenciones del Impuesto sobre Sociedades se establecen el artículo 9 de la LIS. De acuerdo con el apartado 1 de este artículo:

"1. Estarán totalmente exentos del Impuesto:

a) El Estado, las Comunidades Autónomas y las entidades locales.

b) Los organismos autónomos del Estado y entidades de derecho público de análogo carácter de las Comunidades Autónomas y de las entidades locales.

c) El Banco de España, el Fondo de Garantía de Depósitos de Entidades de Crédito y los Fondos de garantía de inversiones.

d) Las Entidades Gestoras y Servicios Comunes de la Seguridad Social.

e) El Instituto de España y las Reales Academias oficiales integradas en aquél y las instituciones de las Comunidades Autónomas con lengua oficial propia que tengan fines análogos a los de la Real Academia Española.

f) Los organismos públicos mencionados en las Disposiciones adicionales novena y décima, apartado 1, de la Ley 6/1997, de 14 de abril, de Organización y Funcionamiento de la Administración General del Estado, así como las entidades de derecho público de análogo carácter de las Comunidades Autónomas y de las entidades locales.

g) Las Agencias Estatales a que se refieren las Disposiciones adicionales primera, segunda y tercera de la Ley 28/2006, de 18 de julio, de las Agencias estatales para la mejora de los servicios públicos, así como aquellos Organismos públicos que estuvieran totalmente exentos de este Impuesto y se transformen en Agencias estatales.

h) El Consejo Internacional de Supervisión Pública en estándares de auditoría, ética profesional y materias relacionadas."

La letra f) de este apartado 1 del artículo 9 de la LIS hace referencia a los organismos públicos mencionados en las disposiciones adicionales novena y décima, apartado 1, de la Ley 6/1997, de 14 de abril, de Organización y Funcionamiento de la Administración General del Estado, así como las entidades de derecho público de análogo carácter de las comunidades autónomas y de las entidades locales. En la disposición adicional décima, apartado 1, de la Ley 6/1997, se incluyen las Universidades no transferidas, como es el caso de la Universidad Nacional de Educación a Distancia (UNED).

Los Estatutos de la Universidad Nacional de Educación a Distancia, aprobados por el Real Decreto 1239/2011, de 8 de septiembre, establecen en su artículo 125 que "De acuerdo con el artículo 2, para el desarrollo de sus actividades la UNED dispone de Centros Asociados ubicados en las diferentes Comunidades Autónomas y en las Ciudades de Ceuta y Melilla, así como en el extranjero". Asimismo, en su artículo 126 establecen que "Los Centros Asociados se crearán a iniciativa de las Comunidades Autónomas, los entes locales u otras entidades públicas o privadas, mediante convenio que garantizará el correcto funcionamiento del centro, su estabilidad y adecuada financiación, y que regulará la constitución de un consorcio, fundación u otra persona jurídica, así como del Patronato, Junta Rectora u órgano colegiado de gobierno equivalente. (?)".

Por su parte, el Real Decreto 1317/1995, de 21 de julio, sobre régimen de convenios de la Universidad Nacional de Educación a Distancia con los centros asociados a la misma, establece en su artículo 1 que "Los centros asociados a la Universidad Nacional de Educación a Distancia se constituirán mediante consorcios, fundaciones u otras entidades con personalidad jurídica propia.".

Es decir, el centro asociado tiene personalidad jurídica propia, siendo por tanto contribuyente del Impuesto sobre Sociedades, sin que le resulte de aplicación la exención total regulada en la letra f) del apartado 1 del artículo 9 de la LIS, que se refiere a la UNED, dotada asimismo de personalidad jurídica.

Los supuestos de exención parcial del Impuesto sobre Sociedades se establecen en los apartados 2, 3 y 4 del artículo 9 de la LIS:

"2. Estarán parcialmente exentas del Impuesto, en los términos previstos en el título II de la Ley 49/2002, de 23 de diciembre, de régimen fiscal de las entidades sin fines lucrativos y de los incentivos fiscales al mecenazgo, las entidades e instituciones sin ánimo de lucro a las que sea de aplicación dicho título.

3. Estarán parcialmente exentos del Impuesto en los términos previstos en el capítulo XIV del título VII de esta Ley:

a) Las entidades e instituciones sin ánimo de lucro no incluidas en el apartado anterior.

b) Las uniones, federaciones y confederaciones de cooperativas.

c) Los colegios profesionales, las asociaciones empresariales, las cámaras oficiales y los sindicatos de trabajadores.

R>d) Los fondos de promoción de empleo constituidos al amparo del artículo veintidós de la Ley 27/1984, de 26 de julio, sobre reconversión y reindustrialización.

e) Las Mutuas Colaboradoras de la Seguridad Social, reguladas en el texto refundido de la Ley General de la Seguridad Social, aprobado por el Real Decreto Legislativo 1/1994, de 20 de junio.

f) Las entidades de derecho público Puertos del Estado y las respectivas de las Comunidades Autónomas, así como las Autoridades Portuarias.

4. Estarán parcialmente exentos del Impuesto los partidos políticos, en los términos establecidos en la Ley Orgánica 8/2007, de 4 de julio, sobre financiación de los partidos políticos."

De la información facilitada en el escrito de consulta no se desprende que el centro asociado consultante sea una entidad a la que fuera de aplicación el título II de la Ley 49/2002, de 23 de diciembre, de régimen fiscal de las entidades sin fines lucrativos y de los incentivos fiscales al mecenazgo.

De acuerdo con todo lo anterior y a partir de la información facilitada en el escrito de consulta, en la medida en que el centro asociado tuviera la condición de entidad sin ánimo de lucro, el régimen aplicable a la entidad consultante será el régimen especial de entidades parcialmente exentas previsto en el capítulo XIV del título VII de la LIS.

La aplicación del mencionado régimen especial supone que, tal y como establece el artículo 110 de la LIS:

"Artículo 110. Rentas exentas.

1. Estarán exentas las siguientes rentas obtenidas por las entidades que se citan en el artículo anterior:

a) Las que procedan de la realización de actividades que constituyan su objeto o finalidad específica, siempre que no tengan la consideración de actividades económicas. En particular, estarán exentas las cuotas satisfechas por los asociados, colaboradores o benefactores, siempre que no se correspondan con el derecho a percibir una prestación derivada de una actividad económica.

A efectos de la aplicación de este régimen a la Entidad de Derecho Público Puertos del Estado y a las Autoridades Portuarias se considerará que no proceden de la realización de actividades económicas los ingresos de naturaleza tributaria y los procedentes del ejercicio de la potestad sancionadora y de la actividad administrativa realizadas por las Autoridades Portuarias, así como los procedentes de la actividad de coordinación y control de eficiencia del sistema portuario realizada por el Ente Público Puertos del Estado.

b) Las derivadas de adquisiciones y de transmisiones a título lucrativo, siempre que unas y otras se obtengan o realicen en cumplimiento de su objeto o finalidad específica.

c) Las que se pongan de manifiesto en la transmisión onerosa de bienes afectos a la realización del objeto o finalidad específica cuando el total producto obtenido se destine a nuevas inversiones en elementos del inmovilizado relacionadas con dicho objeto o finalidad específica.

Las nuevas inversiones deberán realizarse dentro del plazo comprendido entre el año anterior a la fecha de la entrega o puesta a disposición del elemento patrimonial y los 3 años posteriores y mantenerse en el patrimonio de la entidad durante 7 años, excepto que su vida útil conforme al método de amortización, de los admitidos en el artículo 12.1 de esta Ley, que se aplique fuere inferior.

En caso de no realizarse la inversión dentro del plazo señalado, la parte de cuota íntegra correspondiente a la renta obtenida se ingresará, además de los intereses de demora, conjuntamente con la cuota correspondiente al período impositivo en que venció aquel.

La transmisión de dichos elementos antes del término del mencionado plazo determinará la integración en la base imponible de la parte de renta no gravada, salvo que el importe obtenido sea objeto de una nueva reinversión.

2. La exención a que se refiere el apartado anterior no alcanzará a los rendimientos de actividades económicas, ni a las rentas derivadas del patrimonio, ni a las rentas obtenidas en transmisiones, distintas de las señaladas en él."

Por otra parte, el artículo 5 de la LIS, define la actividad económica, indicando que:

"1. Se entenderá por actividad económica la ordenación por cuenta propia de los medios de producción y de recursos humanos o de uno de ambos con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.

(?)"

En definitiva, las rentas obtenidas por la entidad consultante estarán exentas, siempre que procedan de la realización de su objeto o finalidad específica y no deriven del ejercicio de una actividad económica. No obstante, en la medida en que la entidad consultante realice actividades que determinen la existencia de una actividad económica, en los términos definidos en el artículo 5 de la LIS, las rentas derivadas de estas actividades estarían sujetas y no exentas en el Impuesto sobre Sociedades.

En relación con la cuestión planteada en el escrito de consulta, la entidad consultante percibe ingresos derivados de la cesión a un tercero empresario de la explotación de la actividad de venta de libros, percibiendo un canon mensual por la prestación de dicho servicio, e ingresos por rendimientos del capital mobiliario como consecuencia de la cesión a terceros (entidades bancarias) de sus fondos líquidos.

De los datos que se derivan de la consultan, la primera actividad descrita supone la ordenación por cuenta propia de medios materiales y/o humanos con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios, de manera que los ingresos derivados de la prestación de tales servicios estarán sujetos y no exentos en el Impuesto sobre Sociedades. Ahora bien se trata de una cuestión de hecho que deberá probarse por cualquier medio válido en Derecho ante los órganos de la Administración Tributaria.

En cuanto a los ingresos por rendimientos del capital mobiliario como consecuencia de la cesión a terceros (entidades bancarias) de sus fondos líquidos, pueden considerarse rentas derivadas de su patrimonio, de manera que estarán sujetas y no exentas del Impuesto sobre Sociedades.

Por otra parte, el artículo 111 de la LIS dispone:

R>"Artículo 111. Determinación de la base imponible.

1. La base imponible se determinará aplicando las normas previstas en el Título IV de esta Ley.

2. No tendrán la consideración de gastos fiscalmente deducibles, además de los establecidos en el artículo 15 de esta Ley, los siguientes:

a) Los gastos imputables exclusivamente a las rentas exentas. Los gastos parcialmente imputables a las rentas no exentas serán deducibles en el porcentaje que representen los ingresos obtenidos en el ejercicio de actividades económicas respecto de los ingresos totales de la entidad.

b) Las cantidades que constituyan aplicación de resultados y, en particular, de los que se destinen al sostenimiento de las actividades exentas a que se refiere la letra a) del apartado 1 del artículo anterior."

Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.