Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V1737-11 de 06 de Julio de 2011

Normativa

TRLIS/ R.D.Leg 4/2004: art. 83.2.1º.b).

Cuestión

Si la operación de escisión parcial descrita puede acogerse al régimen fiscal especial regulado en el capítulo VIII del título VII del TRLIS.

Descripción

La sociedad consultante está participada por tres personas físicas por partes iguales. Tiene por objeto social, entre otros, la compraventa y el alquiler de bienes inmobiliarios.

Es titular de locales comerciales, garajes, naves industriales, viviendas, así como de solares destinados algunos a uso propio y la mayoría a alquiler.

La consultante cuenta con un local para la gestión de la actividad teniendo a su vez 4 personas empleadas con contrato laboral y a jornada completa.

Dadas las discrepancias existentes entre los socios en torno a la forma de gestionar las distintas actividades, con el fin de que cada uno de ellos pueda disponer y gestionar su patrimonio de forma individualizada, se pretende realizar una operación de escisión parcial mediante la cuál se atribuiría a dos nuevas sociedades beneficiarias los inmuebles necesarios (naves, terrenos, garajes y viviendas), para llevar a cabo las actividades de compra venta y alquiler tanto en sede de cada una de las beneficiarias como en sede de la escindida, dotando a cada una de ellas de los medios materiales y humanos necesarios para llevar a cabo las mismas.

Contestación

El capítulo VIII del título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (en adelante TRLIS), aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, regula el régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea.

Al respecto, el artículo 83.2.1º.b) del TRLIS considera escisión la operación por la cual "una entidad segrega una o varias partes de su patrimonio social que formen ramas de actividad y las transmite en bloque a una o varias entidades de nueva creación o ya existentes, manteniéndose al menos una rama de actividad en la entidad transmitente, recibiendo a cambio valores representativos del capital social de estas últimas, que deberán atribuirse a sus socios en proporción a sus respectivas participaciones, con la consiguiente reducción de capital social y reservas en la cuantía necesaria, y, en su caso, una compensación en dinero en los términos de la letra anterior".

En el ámbito mercantil, los artículos 68 y 70 de la Ley 3/2009, de 3 de abril, sobre modificaciones estructurales de las sociedades mercantiles, establecen, desde un punto de vista mercantil, el concepto y los requisitos de las operaciones de escisión parcial.

En el supuesto de hecho planteado no existe información acerca de cómo se atribuirían las acciones de las sociedades beneficiarias a los socios de la sociedad escindida. Por tanto, en la medida en que el supuesto de hecho a que se refiere la consulta se realice en el ámbito mercantil, al amparo de lo dispuesto en la Ley 3/2009, y cumpla lo dispuesto en el artículo 83.2.1º.b) del TRLIS, dicha operación podría acogerse al régimen fiscal establecido en el capítulo VIII del título VII del TRLIS en las condiciones y requisitos exigidos en el mismo.

A su vez, el artículo 83.4 del TRLIS establece que:

"4. Se entenderá por rama de actividad el conjunto de elementos patrimoniales que sean susceptibles de constituir una unidad económica autónoma determinante de una explotación económica, es decir, un conjunto capaz de funcionar por sus propios medios. (?)."

Así pues, sólo aquellas operaciones de escisión parcial en las que el patrimonio segregado constituya una unidad económica y permita por sí mismo el desarrollo de una explotación económica en sede de la adquirente, manteniéndose asimismo bajo la titularidad de la entidad escindida elementos patrimoniales que igualmente constituyan una o varias ramas de actividad, podrán disfrutar del régimen especial del capítulo VIII del título VII del TRLIS. Ahora bien, tal concepto fiscal no excluye la exigencia, implícita en los conceptos de "rama de actividad" y de "unidad económica", de que la actividad económica que la adquirente desarrollará de manera autónoma exista también previamente en sede de la transmitente, permitiendo así la identificación de un conjunto patrimonial afectado o destinado a la misma.

En el supuesto concreto planteado, de acuerdo con los datos facilitados en el escrito de consulta, la consultante desarrolla, las actividades de compraventa y arrendamiento de inmuebles. En el escrito de consulta se hace constar que la consultante cuenta con un local y cuatro empleados, no obstante se desconoce si el local se destina en exclusiva al desarrollo de la actividad de arrendamiento o, si por el contrario, en el se desempeñan conjuntamente ambas actividades (compraventa y arrendamiento). Del mismo modo, también se desconoce cuáles son las funciones desempeñadas por los cuatro empleados, con contrato laboral y a jornada completa.

Una vez sentado lo anterior, respecto de la actividad arrendaticia, cabe señalar que ésta tendrá la consideración de actividad económica siempre y cuando para su desarrollo la consultante cuente con una persona contratada al efecto, con contrato laboral y a jornada completa así como con un local exclusivamente afecto al ejercicio de dicha actividad, atendiendo a lo dispuesto en el artículo 27 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio. En el supuesto concreto planteado, dada la escasa información suministrada en el escrito de consulta, no existen datos suficientes para poder acreditar el cumplimiento de los mencionados requisitos, siendo dichas circunstancias cuestiones de hecho que el sujeto pasivo deberá acreditar por cualquier medio de prueba admitido en Derecho y cuya valoración corresponderá, en su caso, a los órganos correspondientes en materia de comprobación de la Administración tributaria.

A su vez, atendiendo a la definición de rama de actividad contenida en el artículo 83.4 del TRLIS transcrito supra, será necesaria la existencia previa de las ramas de actividad segregadas, en sede de la transmitente, por lo que la consultante deberá disponer, con anterioridad a la operación de escisión parcial, de la correspondiente organización de medios materiales y personales necesarios que permita llevar a cabo una gestión diferenciada de cada una de las actividades desarrolladas: compraventa y arrendamiento de inmuebles. De los hechos recogidos en el escrito de consulta no es posible determinar si las actividades de arrendamiento y compraventa son desarrolladas de manera diferenciada, por lo que no es posible determinar si existen o no dos conjuntos patrimoniales diferenciados que determinen la existencia de sendas ramas de actividad, en sede de la escindida, que constituyan sendas organizaciones económicas autónomas capaces de funcionar por sus propios medios.

Adicionalmente, tal y como se señalaba anteriormente, el propio concepto de rama de actividad requiere la existencia de una organización empresarial diferenciada para cada conjunto patrimonial segregado, que determine la existencia autónoma de una actividad económica que permita identificar un conjunto patrimonial afectado o destinado a la misma, lo cual exige que esta autonomía sea motivada por la diferente naturaleza de las actividades desarrolladas por cada rama o, existiendo una única actividad, en función del destino y naturaleza de estos elementos patrimoniales, que requiera de una organización separada como consecuencia de las especialidades existentes en su explotación económica que exija de un modelo de gestión diferenciado determinante de diferentes explotaciones económicas autónomas.

En el supuesto concreto planteado, la consultante aportará a dos sociedades de nueva creación determinados inmuebles (naves, locales, solares, garajes y viviendas) permaneciendo otros en sede de la escindida. De los hechos analizados, se desprende que la sociedad escindida desarrollaba dos actividades compraventa y arrendamiento de inmuebles. Ni siquiera partiendo de la hipótesis de que tanto la actividad de compraventa como la de arrendamiento tuviesen la consideración de actividades económicas, con arreglo a lo dispuesto en el artículo 27 de la Ley 35/2006, y de que ambas actividades se desarrollaban de manera autónoma en sede de la escindida podría la operación de escisión parcial planteada cumplir la definición recogida en el artículo 83.2.1º.b) del TRLIS, previamente transcrita, dado que la sociedad consultante desarrolla dos actividades diferenciadas, exigiendo la norma que los dos bloques patrimoniales segregados y transmitidos a las sociedades beneficiarias constituyan ramas de actividad así como que permanezca en sede de la escindida otra rama de actividad. Dado que en el supuesto planteado no existían, en ningún caso tres ramas de actividad diferenciadas, los dos bloques patrimoniales segregados, así como aquel que permanece en sede de la escindida, no determinan la existencia de tres ramas de actividad diferenciadas que constituyan organizaciones económicas autónomas capaces de funcionar por sus propios medios, por lo que, en definitiva, la operación de escisión parcial planteada no cumple la definición recogida en el artículo 83.2.1º.b) del TRLIS y, por tanto, no le resultará de aplicación el régimen fiscal especial regulado en el capítulo VIII del título VII del TRLIS.

La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por la consultante, sin tener en cuenta otras circunstancias no mencionadas y que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, de tal modo que podrían alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa, a la vista de la totalidad de las circunstancias previas, simultáneas y posteriores concurrentes en la operación realizada.

Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.