Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V1686-09 de 15 de Julio de 2009

Normativa

Ley 35/2006, Art. 33

Cuestión

Calificación en el IRPF de la compensación.

Descripción

La consultante es una entidad especializada en el tratamiento de reproducción humana asistida. En los tratamientos de reproducción resulta imprescindible contar con la donación de gametos y preembriones. A los donantes se les entrega una compensación económica resarcitoria.

Contestación

El artículo 5 de la Ley 14/2006, de 26 de mayo, sobre técnicas de reproducción humana asistida (BOE del día 27), establece respecto a los donantes y contratos de donación lo siguiente:
"1. La donación de gametos y preembriones para las finalidades autorizadas por esta Ley es un contrato gratuito, formal y confidencial concertado entre el donante y el centro autorizado.
2. La donación sólo será revocable cuando el donante precisase para sí los gametos donados, siempre que en la fecha de la revocación aquéllos estén disponibles. A la revocación procederá la devolución por el donante de los gastos de todo tipo originados al centro receptor.
3. La donación nunca tendrá carácter lucrativo o comercial. La compensación económica resarcitoria que se pueda fijar sólo podrá compensar estrictamente las molestias físicas y los gastos de desplazamiento y laborales que se puedan derivar de la donación y no podrá suponer incentivo económico para ésta.
Cualquier actividad de publicidad o promoción por parte de centros autorizados que incentive la donación de células y tejidos humanos deberá respetar el carácter altruista de aquélla, no pudiendo, en ningún caso, alentar la donación mediante la oferta de compensaciones o beneficios económicos.
El Ministerio de Sanidad y Consumo, previo informe de la Comisión Nacional de Reproducción Humana Asistida, fijará periódicamente las condiciones básicas que garanticen el respeto al carácter gratuito de la donación.
(?)".
Como paso previo para analizar la tributación en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas de la compensación económica resarcitoria referida en el apartado 3 del citado artículo procede señalar que su obtención por el donante comporta la realización del hecho imponible del impuesto (obtención de renta por el contribuyente), renta que, a su vez, no se encuentra amparada por ninguno de los supuestos de exención establecidos legalmente.
Respecto a la calificación de esta renta, procede descartar su consideración como alguno de los rendimientos que componen la renta del contribuyente (del trabajo, del capital y de actividades económicas) pues no se corresponde conceptualmente con ninguno de ellos, lo que nos lleva a la definición de ganancias y pérdidas patrimoniales que se recoge en el artículo 33 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE del día 29), que en su apartado 1 establece que "son ganancias y pérdidas patrimoniales las variaciones en el valor del patrimonio del contribuyente que se pongan de manifiesto con ocasión de cualquier alteración en la composición de aquél, salvo que por esta Ley se califiquen como rendimientos".
Partiendo de esta definición, la percepción de la compensación económica resarcitoria procede calificarla como ganancia patrimonial pues comporta una alteración en la composición del patrimonio del contribuyente (incorporación de dinero) que da lugar a una variación (ganancia) en su valor, sin que proceda su calificación como rendimientos.
Esta consideración como ganancia patrimonial conlleva que la compensación económica no esté sometida a retención, por no tratarse de ninguna de las rentas que el artículo regulador de las rentas sujetas a retención o ingreso a cuenta —el artículo 75 del Reglamento del Impuesto, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE del día 31)— somete a esta modalidad de pago a cuenta.
Lo que comunico a ustedes con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (BOE del día 18).