Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V1507-12 de 12 de Julio de 2012

Normativa

Ley 35/2006, Artículo 42; 439/2007, Artículo 46 bis.

Cuestión

Diversas cuestiones relativas a los requisitos que han cumplir las tarjetas-transporte para que tengan la consideración de fórmulas indirectas de pago del servicio público de transporte colectivo de viajeros a efectos de lo previsto en el artículo 42.2 h) de la Ley del Impuesto.

Descripción

La entidad consultante es una asociación de empresas emisoras de vales-comida que pretende comercializar tarjetas-transporte como fórmula indirecta de pago del servicio público de transporte colectivo de viajeros.

Contestación

Conforme a lo establecido en la letra h) del artículo 42.2 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre), -en lo sucesivo LIRPF-, no tendrán la consideración de rendimientos del trabajo en especie "Las cantidades satisfechas a las entidades encargadas de prestar el servicio público de transporte colectivo de viajeros con la finalidad de favorecer el desplazamiento de los empleados entre su lugar de residencia y el centro de trabajo, con el límite de 1.500 euros anuales para cada trabajador. También tendrán la consideración de cantidades satisfechas a las entidades encargadas de prestar el citado servicio público, las fórmulas indirectas de pago que cumplan las condiciones que se establezcan reglamentariamente."
Por su parte, el artículo 46 bis del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE de 31 de marzo), -en adelante RIRPF- dispone lo siguiente:
"Artículo 46 bis. Fórmulas indirectas de pago del servicio público de transporte colectivo de viajeros.
1. A efectos de lo previsto en el artículo 42.2 h) de la Ley del Impuesto, tendrán la consideración de fórmulas indirectas de pago de cantidades a las entidades encargadas de prestar el servicio público de transporte colectivo de viajeros, la entrega a los trabajadores de tarjetas o cualquier otro de medio electrónico de pago que cumplan los siguientes requisitos:
1.º Que puedan utilizarse exclusivamente como contraprestación por la adquisición de títulos de transporte que permitan la utilización del servicio público de transporte colectivo de viajeros.
2.º La cantidad que se pueda abonar con las mismas no podrá exceder de 136,36 euros mensuales por trabajador, con el límite de 1.500 euros anuales.
3.º Deberán estar numeradas, expedidas de forma nominativa y en ellas deberá figurar la empresa emisora.
4.º Serán intransmisibles.
5.º No podrá obtenerse, ni de la empresa ni de tercero, el reembolso de su importe.
6.º La empresa que entregue las tarjetas o el medio electrónico de pago deberá llevar y conservar relación de las entregados a cada uno de sus trabajadores, con expresión de
a) Número de documento.
b) Cuantía anual puesta a disposición del trabajador.
2. En el supuesto de entrega de tarjetas o medios de pago electrónicos que no cumplan los requisitos previstos en el apartado 1 de este artículo, existirá retribución en especie por la totalidad de las cuantías puestas a disposición del trabajador. No obstante, en caso de incumplimiento de los límites señalados en el número 2.º del apartado 1 anterior, únicamente existirá retribución en especie por el exceso."
En relación con los requisitos que han cumplir las "tarjetas-transporte" para que tengan la consideración de fórmulas indirectas de pago del servicio público de transporte colectivo de viajeros, la entidad consultante plantea las siguientes cuestiones:
1. Determinación del concepto "servicio público de transporte colectivo de viajeros".
Ante la ausencia de un concepto legal de "servicio público de transporte colectivo de viajeros", este puede definirse, de acuerdo con la finalidad de la norma y el concepto doctrinal de servicio público, y a los efectos de lo dispuesto en los artículos 42.2 h) de la LIRPF y 46 bis del RIRPF, como el servicio de transporte, cualquiera que sea el medio utilizado, en el que concurran los siguientes caracteres:
- Público. Se lleva a cabo por cuenta ajena mediante retribución económica.
- Destinado a realizar los desplazamientos de las personas y sus equipajes en vehículos construidos y acondicionados para tal fin.
- Regular. Se presta dentro de itinerarios preestablecidos, y con sujeción a calendarios y horarios prefijados.
- Permanente. Se realiza de forma continuada, para atender necesidades carácter estable.
- De uso general. Dirigido a satisfacer una demanda general, siendo utilizables por cualquier interesado.
En todo caso tendrán la consideración de "títulos de transporte que permitan la utilización del servicio público de transporte colectivo de viajeros", los abonos de transporte implantados o expedidos por los consorcios de transportes públicos u otras entidades públicas análogas que tengan atribuida la gestión del servicio de transporte público regular de viajeros en un determinado ámbito territorial.
2. Determinación de los puntos de venta en los que debe utilizarse la tarjeta-transporte.
El artículo 46 bis del RIRPF no establece ningún lugar o punto de venta concreto en el que deba utilizarse la tarjeta-transporte para que su entrega al empleado pueda tener la consideración de fórmula indirecta de pago de cantidades a las entidades encargadas de prestar el servicio público de transporte colectivo de viajeros.
Ahora bien, el número 1º del apartado 1 del citado artículo exige que las tarjetas-transporte puedan utilizarse exclusivamente como contraprestación por la adquisición de títulos de transporte que permitan la utilización del servicio público de transporte colectivo de viajeros.
La expresión "puedan utilizarse exclusivamente" debe entenderse en el sentido de que las tarjetas-transporte, objetivamente consideradas, únicamente sean aptas para su utilización como medio de pago de los citados títulos de transporte.
3. Posibilidad de incluir las tarjetas-transporte como retribución en especie en el marco del un plan de retribución flexible.
La entidad consultante prevé implantar un "Plan de Retribución Flexible", en virtud del cual dicha entidad y sus empleados acuerdan, mediante la modificación o novación del contrato de trabajo existente, un cambio en la composición del sistema retributivo, de tal forma que se sustituyen retribuciones dinerarias por retribuciones en especie o se sustituyen retribuciones en especie por otras diferentes, de tal forma que la entidad consultante queda obligada a entregar a sus empleados tarjetas-transporte.
En este caso no estaríamos ante un supuesto de mediación en el pago, sino ante retribuciones en especie acordadas en el contrato de trabajo. Por tanto, la tributación de los distintos bienes, derechos y servicios que ofrece la entidad consultante a sus empleados en aplicación del Plan anteriormente mencionado, se regirá por lo dispuesto en los artículos 42 y 43 de la LIRPF, resultando por tanto aplicable, en el caso de entrega a los empleados de tarjetas-transporte, lo dispuesto en los artículos 42.2 h) de la LIRPF y 46 bis del RIRPF.
Lo anterior no se ve alterado por el hecho de que las retribuciones dinerarias que se sustituyan por la entrega de tarjetas-transporte estén conceptuadas como "pluses o ayudas de transporte".
4. Compatibilidad entre la entrega a los empleados de tarjetas-transporte y la obtención de "pluses o ayudas transporte".
La posibilidad de obtener por unos mismos empleados un "plus o ayuda de transporte", satisfecho de forma dineraria, y tarjetas-transporte, es una cuestión ajena al ámbito fiscal.
En caso de que se simultaneen ambas retribuciones, el abono a los empleados del "plus o ayuda de transporte" constituirá para estos un rendimiento del trabajo según establece el artículo 17.1 de la LIRPF, sujeto al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y a su sistema de retenciones a cuenta. Este rendimiento tendrá el carácter de dinerario, de acuerdo con el artículo 42.1 de la LIRPF, que estos efectos dispone que cuando el pagador de las rentas entregue al contribuyente importes en metálico para que éste adquiera los bienes, derechos o servicios, la renta tendrá la consideración de dineraria.
Por otra parte, la entrega a los empleados de tarjetas-transporte conforme a lo establecido en los artículos 42.2 h) de la LIRPF y 46 bis del RIRPF, no tendrá la consideración del rendimiento del trabajo en especie.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.