Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V0710-05 de 27 de Abril de 2005

Normativa

Ley 37/1992 art. 89-Uno y Cinco

Cuestión

Plazo para la regularización de cuotas repercutidas en exceso.

Descripción

A raíz de unas actas de inspección incoadas a dos clientes de la entidad consultante se determinó que ésta había repercutido en exceso a los mismos.

Contestación

1.- El procedimiento de rectificación de las cuotas impositivas repercutidas se regula en el artículo 89 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE del 29) como se indica a continuación:

"Uno. Los sujetos pasivos deberán efectuar la rectificación de las cuotas impositivas repercutidas cuando el importe de las mismas se hubiese determinado incorrectamente o se produzcan las circunstancias que, según lo dispuesto en el artículo 80 de esta Ley, dan lugar a la modificación de la base imponible.

La rectificación deberá efectuarse en el momento en que se adviertan las causas de la incorrecta determinación de las cuotas o se produzcan las demás circunstancias a que se refiere el párrafo anterior, siempre que no hubiesen transcurrido cuatro años a partir del momento en que se devengó el Impuesto correspondiente a la operación o, en su caso, se produjeron las circunstancias a que se refiere el citado artículo 80.

(?)

Cinco. (?)

Cuando la rectificación determine una minoración de las cuotas inicialmente repercutidas, el sujeto pasivo podrá optar por cualquiera de las dos alternativas siguientes:

a) Iniciar ante la Administración Tributaria el correspondiente procedimiento de devolución de ingresos indebidos.

b) Regularizar la situación tributaria en la declaración-liquidación correspondiente al período en que deba efectuarse la rectificación o en las posteriores hasta el plazo de un año a contar desde el momento en que debió efectuarse la mencionada rectificación. En este caso, el sujeto pasivo estará obligado a reintegrar al destinatario de la operación el importe de las cuotas repercutidas en exceso".

2.- En el caso planteado en la consulta, la entidad consultante repercutió cuotas impositivas aplicando el tipo general, cuando debería haber repercutido al tipo impositivo del 7 por ciento.

En estos casos y según se establece en el artículo 89.Cinco, el sujeto pasivo (la consultante) puede optar por instar un procedimiento de devolución de ingresos indebidos o regularizar la situación tributaria en la declaración-liquidación correspondiente al período en que deba efectuarse la rectificación.

En caso de que, la rectificación de las cuotas indebidamente repercutidas se realice utilizando la segunda vía, la rectificación habrá de realizarse en la declaración-liquidación correspondiente al período en que deba efectuarse la rectificación. Por tanto, es necesario determinar este momento. En este sentido, el apartado uno del artículo 89 establece que la rectificación deberá efectuarse en el momento en que se adviertan las causas de la incorrecta determinación de las cuotas. Puesto que la incorrecta repercusión se puso de manifiesto a causa de un acta de inspección, el momento de la rectificación ha de coincidir con el momento en que dicha acta sea firme.

Pues bien, la rectificación procederá en el periodo impositivo correspondiente a la fecha de firmeza del acta de inspección que determina la repercusión errónea.

Sin embargo, el precepto permite que la rectificación se efectúe en posteriores declaraciones-liquidaciones hasta el plazo de un año a contar desde el momento en que debió efectuarse la mencionada rectificación, es decir, desde que el acta de inspección adquirió firmeza.

El consultante pregunta si este plazo es de un año, o si se puede aplicar el plazo de cuatro años previsto en el artículo 80 de la Ley 37/1992. El citado artículo 80 regula la modificación de la base imponible. Por esta razón, este artículo no es aplicable al caso planteado en la consulta, donde lo que debe ser objeto de modificación no es la base imponible, sino la cuota repercutida.

El artículo 89, que sí es aplicable a la situación planteada por la entidad consultante, establece en su apartado uno un plazo de rectificación de cuotas de cuatro años. Se trata de una regla general. Sin embargo, también el mismo artículo, en su apartado cinco, señala una regla especial para el caso de que la rectificación consista en minorar las cuotas inicialmente repercutidas. Para este caso particular, y sólo para este caso, se dispone de un año, en las condiciones anteriormente explicadas. Uno de los principios generales del derecho es el principio de especialidad. En este caso, la regla general (cuatro años) quiebra en favor de la regla especial (un año), por aplicación del mencionado principio de especialidad.

3.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.