Resolución de Dirección General de Tributos Vinculante V1606-22 del 4 de Julio de 2022

Normativa

LIRPF. Ley 35/2006, Art. 7.f).

Cuestión

Si dicha pensión está exenta de tributar en España por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.

Descripción

La consultante percibe una pensión de Holanda que deriva de un grado de incapacidad laboral de 80 a 100%.

Contestación

La presente contestación se formula partiendo de la hipótesis de que la consultante es una persona física que es residente fiscal en España según lo dispuesto en el artículo 9 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE del día 29 de noviembre), en adelante LIRPF, por lo que tendrá la consideración de contribuyente del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.

El artículo 2 de la LIRPF establece que ?constituye el objeto de este Impuesto la renta del contribuyente, entendida como la totalidad de sus rendimientos, ganancias y pérdidas patrimoniales y las imputaciones de renta que se establezcan por la ley, con independencia del lugar donde se hubiesen producido y cualquiera que sea la residencia del pagador?.

Por su parte, el artículo 5 de la LIRPF dispone que ?lo establecido en esta Ley se entenderá sin perjuicio de lo dispuesto en los tratados y convenios internacionales que hayan pasado a formar parte del ordenamiento interno, de conformidad con el artículo 96 de la Constitución Española?.

Por tanto, la consultante, como contribuyente del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (IRPF), tributará en España en este impuesto por su renta mundial, con independencia del lugar donde se hayan producido las rentas y cualquiera que sea la residencia del pagador de las mismas, según se deriva del artículo 2 de la LIRPF, sin perjuicio de las particularidades que, para cada tipo de renta, se establezcan en los Convenios para evitar la doble imposición que, en su caso, sean aplicables.

El artículo 19 del Convenio entre el Gobierno del Estado Español y el Gobierno del Reino de los Países Bajos para evitar la doble imposición en materia de Impuestos sobre la Renta y sobre el Patrimonio, hecho en Madrid el día 16 de junio de 1971 (BOE de 16 de octubre de 1972), dispone lo siguiente:

?Sin perjuicio de las disposiciones del número 1 del artículo 20, las pensiones y otras remuneraciones similares pagadas en consideración a un empleo anterior, a un residente de un Estado sólo pueden someterse a imposición en ese Estado?.

Por su parte el artículo 20.1 establece:

?1. Las remuneraciones incluidas en las pensiones, pagadas directamente o con cargo a fondos constituidos por un Estado, una de sus subdivisiones políticas o Entidades locales a una persona física en virtud de servicios prestados a este Estado o a estas subdivisiones o Entidades, pueden someterse a imposición en este Estado?.

Por consiguiente, y conforme al artículo 19 del Convenio, al ser residente en territorio español la consultante, la pensión que percibe de Holanda sólo puede someterse a imposición en España.

No obstante, si bien no se especifica en el escrito de consulta, si dicha pensión fuera una pensión pagada por el Estado Holandés, una de sus subdivisiones políticas o Entidades locales en consideración a servicios prestados a ese Estado a estas subdivisiones o Entidades, de acuerdo con el artículo 20 del Convenio, puede someterse a imposición en Holanda, Estado del que procede la citada pensión.

Suponiendo que no se dan las circunstancias del párrafo anterior, la pensión que percibe de Holanda tributará sólo en España.

En este sentido, el artículo 17.2.a).1ª de la LIRPF, establece:

?2. En todo caso, tendrán la consideración de rendimientos del trabajo:

a) Las siguientes prestaciones:

1ª Las pensiones y haberes pasivos percibidos de los regímenes públicos de la Seguridad Social y clases pasivas y demás prestaciones públicas por situaciones de incapacidad , jubilación , accidente , enfermedad, viudedad , o similares , sin perjuicio de lo dispuesto en el artículo 7 de esta Ley?.

Mientras que el artículo 7 de la LIRPF, establece en el párrafo primero de su letra f), la exención de ?las prestaciones reconocidas al contribuyente por la Seguridad Social o por las entidades que las sustituyan como consecuencia de incapacidad permanente absoluta o gran invalidez?.

De conformidad con el artículo 194 y la disposición transitoria vigésimo sexta del texto refundido de la Ley General de la Seguridad Social, aprobado por el Real Decreto Legislativo 8/2015, de 30 de octubre (BOE del día 31), la incapacidad permanente admite cuatro graduaciones:

- Parcial: disminución superior al 33 por 100 para la profesión habitual, que no impide realizar las tareas fundamentales del trabajo.

- Total: impide todas las tareas, o al menos las fundamentales, de la profesión habitual, pero permite dedicarse a otra profesión.

- Absoluta: aquella situación que inhabilita para toda profesión u oficio.

- Gran invalidez: situación que afecta al trabajador y produce los mismos efectos que la absoluta, pero que, además, como consecuencia de pérdidas anatómicas o funcionales, se necesita la asistencia de otra persona para realizar los actos más esenciales de la vida, tales como vestirse, desplazarse, comer o análogos.

De lo anterior se deriva, tal y como ha reiterado este Centro Directivo (consultas V1471-07, V2113-10, V4005-15), que una pensión por invalidez percibida del extranjero, por un contribuyente de este impuesto, goza de exención, en virtud de lo dispuesto en el artículo 7.f) de la LIRPF, siempre que se cumplan los siguientes requisitos:

1º.- Que el grado de incapacidad reconocido pueda equipararse en sus características a la incapacidad absoluta o gran invalidez.

2º.- Que la entidad que satisface la prestación goce, según la normativa del correspondiente país extranjero, del carácter de sustitutoria de la Seguridad Social.

Requisitos estos que deberán poderse acreditar por cualquier medio de prueba admitido en Derecho, conforme dispone el artículo 106 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (BOE del 18), ante los órganos de gestión e inspección de la Administración Tributaria a quienes corresponderá, en su caso, la valoración de las pruebas aportadas.

Asimismo, señalar que no corresponde a este Centro Directivo pronunciarse sobre si existe equiparación o, en su caso, homologación de prestaciones por incapacidad permanente en sus grados de absoluta o gran invalidez, entre los distintos regímenes públicos de la Seguridad Social, es decir, el propio de la normativa española en comparación o en referencia a cualquiera otras que regulen la Seguridad Social en el extranjero, por no ser competente por razón de la materia sobre este particular.

En este sentido, el Tribunal Supremo, en sentencia 346/2019, de 14 de marzo de 2019, que desestima el recurso de casación interpuesto por el recurrente (recurso número 6740/2017), fija los siguientes criterios interpretativos que se incluyen en el fundamento de derecho sexto de la misma:

?Sexto. Criterios interpretativos que se fijan en esta sentencia sobre el artículo 7.f) de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.

Tomando como punto de partida lo que ha sido expuesto en el anterior fundamento de derecho, los criterios interpretativos que procede dictar son los que continúan:

1.- El reconocimiento de una pensión de invalidez en Suiza con un nivel del cien por cien no basta, por sí solo, para equiparar dicha pensión con una prestación de incapacidad permanente absoluta del sistema español de Seguridad Social; porque en aquel Estado, a diferencia de lo que acontece en España, no se distingue entre un grado de incapacidad que está referida sólo a la profesión que ejercía el interesado (aunque la impida en la totalidad de los cometidos de esa profesión) y otro grado superior que se proyecta también sobre otras profesiones.

2.- La calificación de si una situación merece la consideración de incapacidad permanente absoluta corresponde al Instituto Nacional de la Seguridad Social a través de los órganos reglamentariamente establecidos para examinar al interesado y emitir el correspondiente dictamen propuesta; y recae sobre el interesado la carga de aportar ante esos órganos todos los elementos que permitan probar cual fue la concreta situación que determinó la pensión extranjera cuya equiparación se pretenda con una pensión de invalidez absoluta del sistema español de Seguridad Social.?.

Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.

Normativa

LIRPF. Ley 35/2006, Art. 7.f).