Última revisión
Dictamen del Consejo Consultivo de Aragón 35/2024 de 22 de febrero de 2024
Relacionados:
Órgano: Consejo Consultivo de Aragon
Fecha: 22/02/2024
Num. Resolución: 35/2024
Cuestión
Revisión de oficio contra los acuerdos de liquidación del impuesto sobre el Patrimonio y de sanción derivada de dicha liquidación.Contestacion
Número Expediente: 219/2023Administración Consultante: Comunidad Autónoma
Materia: Revisión de oficio
Consejo Consultivo de Aragón
DICTAMEN N.º 35 / 2024
Sr. D. Xavier DE PEDRO BONET
Presidente
Sr. D. Gerardo GARCÍA-ÁLVAREZ GARCÍA
Sr. D. Jesús LACRUZ MANTECÓN
Sr. D.ª Virginia LAGUNA MARÍN-YASELI
Sr. D.ª Gloria MELENDO SEGURA
Sr. D.ª Cristina MORENO CASADO
Sr. D. Ignacio SALVO TAMBO
La Comisión del Consejo Consultivo
de Aragón, con asistencia de los miembros
que al margen se expresan, en reunión
celebrada el día 22 de febrero de 2024,
emitió el siguiente Dictamen.
La Comisión del Consejo Consultivo de Aragón ha examinado el expediente remitido
por el Consejero de Hacienda y Administración Gobierno de Aragón, relacionado con la
revisión de oficio de liquidación, así como resoluciones que imponen sanciones con ocasión
de actuaciones de inspección sobre el impuesto sobre Patrimonio
De los ANTECEDENTES resulta:
Del expediente administrativo remitido a este Consejo Consultivo resultan los
siguientes hechos y actos de interés para la adecuada emisión del dictamen:
Primero.- El 18 de junio de 2019 la Dependencia Regional de Inspección, de la
Delegación Especial de Aragón de la Agencia Estatal de Administración Tributaria [«AEAT»],
inició un procedimiento de comprobación inspectora sobre el interesado en relación con el
?Impuesto sobre el Patrimonio?, periodos 2014 a 2017.
La interesada en el periodo a las que se refieren las actuaciones objeto de recisión
tenía declarado su domicilio en la Comunidad Autónoma de Madrid.
CONSEJO CONSULTIVO DE ARAGÓN
Dictamen n.º 35/2024
2
A la vista de que su domicilio se encuentra en otra Comunidad Autónoma se le señala
en el inicio de las actuaciones inspección que:
«Se informa que la competencia de la Dependencia Regional de Inspección de ZARAGOZA respecto
del obligado tributario al que se refiere esta comunicación de inicio se ejerce en virtud de lo dispuesto en
el apartado Cuatro 2.2.c) de la Resolución de 24 de marzo de 1992 del Presidente de la Agencia Estatal
de Administración Tributaria.»
Segundo.- El 16 de diciembre de 2020 se extendió por la Inspección de la AEAT acta
en disconformidad, en la que se propuso regularizar las autoliquidaciones presentadas por la
obligada tributaria ante la Comunidad Autónoma de Madrid, como consecuencia de ser de
aplicación la normativa autonómica aragonesa.
De forma previa y sin procedimiento especial, en las actuaciones inspectoras se deja
constancia de las actuaciones encaminadas a determinar la residencia habitual de la
inspeccionada en Zaragoza.
El 13 de enero de 2021 la inspeccionada presentó un escrito prestando su conformidad
a los hechos y a la propuesta de regularización contenida en el acta, solicitando expresamente
que se le aplicaran las reducciones que procedieran por las sanciones que, en su caso, se le
pudieran imponer.
Tercero.- El 2 de marzo de 2021 por el órgano competente de la Comunidad Autónoma
de Aragón, Jefe de Servicio de Inspección Tributaria, se dicta liquidación en el expediente
núm. Z/2020/96069, por el Impuesto sobre el Patrimonio ejercicios 2014 al 2017, confirmando
en su integridad la propuesta contenida en el acta extendida por la Dependencia Regional de
Inspección.
La liquidación quedará firme.
Cuarto.- Una vez firme la liquidación, se inicia por la Administración de la Comunidad
Autónoma el procedimiento sancionador, que concluye con cuatro resoluciones
sancionadoras de fecha 21 de noviembre de 2021 referidas a los ejercicios 2014 ? 2017, por
la comisión de infracción tributaria grave expedientes Z/2020/96069/2021/40,
Z/2020/96069/2021/41, Z/2020/96069/2021/42, Z/2020/96069/2021/43.
Las resoluciones sancionadoras quedarían firmes por no ser objeto de recurso o
reclamación en plazo.
Quinto.- Por la obligada tributaria se presenta con fecha 21 de febrero de 2023 escrito
solicitando el inicio del procedimiento de revisión de los actos nulos de pleno derecho en
relación con la liquidación dictada en expediente Z/2020/96069 y los actos sancionadores
antes indicados dictados en expedientes Z/2020/96069/2021/40, Z/2020/96069/2021/41,
Z/2020/96069/2021/42, Z/2020/96069/2021/43,
CONSEJO CONSULTIVO DE ARAGÓN
Dictamen n.º 35/2024
3
En el escrito instando la incoación del procedimiento de revisión, después de remarcar
su domicilio fiscal en la Comunidad de Madrid durante los ejercicios a los que se refieren las
actuaciones, discrepa de la aplicación de la Resolución de 24 de marzo de 1992 de la AEAT,
entendiendo que para la aplicación del epígrafe Cuatro.2.2.c), se requeriría no sólo una
decisión de asignar la competencia de inspección a otra Dependencia Regional de Inspección
distinta de la del domicilio del inspeccionado para las actuaciones de otros expedientes sobre
los que exista vinculación, sino que además es necesario motivar tal asignación en relación
con las actuaciones que se van a realizar.
Concluye que a la vista de la falta de competencia de la Dependencia Regional de
Inspección de la Delegación Especial de la AEAT en Aragón, se han dictado los actos cuya
revisión se solicita con manifiesta incompetencia territorial.
Sexto.- Por la Administración de la Comunidad Autónoma se da inicio al procedimiento
de revisión de actos nulos mediante Acuerdo del Servicio de Administración Tributaria de 20
de marzo de 2023, acordando la acumulación de la revisión de todos los actos señalados por
la interesada, y solicitando informe al órgano que dicta el acto cuya revisión se solicita
Consta informe emitido por el Jefe de Servicio de Inspección Tributaria de 28 de
septiembre de 2023, como órgano que dicta los actos objeto del procedimiento de revisión,
en el que se detallan tanto los antecedentes de las actuaciones de inspección realizadas por
la Dependencia Regional de Inspección y la posterior liquidación dictada por la Administración
de la Comunidad Autónoma, como también las posteriores resoluciones sancionadoras sobre
los mismos hechos.
Sobre el fondo jurídico del procedimiento de revisión del acto, se afirma la competencia
de la Administración de la Comunidad Autónoma de acuerdo con lo señalado en el artículo 31
de la Ley 22/2009, de 18 de diciembre, por la que se regula el sistema de financiación de las
Comunidades Autónomas, dado que por la Inspección de la AEAT se comprueba en sus
actuaciones que la obligada obligado tuvo su residencia habitual en Zaragoza durante el
periodo objeto de investigación y, además, se remarca por el informe que:
«la interesada se mostró expresamente conforme con ese hecho, puesto que prestó conformidad a
la propuesta contenida en el acta y a los hechos que se documentaron en ella.
Por lo tanto, no hay duda acerca de la competencia territorial de este órgano que suscribe para dictar
el acto de liquidación que ahora se recurre.»
Por el informe se analiza la competencia territorial de la Dependencia Regional de la
Inspección de la Delegación Especial de la AEAT en Aragón, dada que su incompetencia
podría suponer la nulidad del acto de liquidación.
En tal sentido abundan los razonamientos del informe que no entienden como
obligada, ni necesaria la motivación especial de la asignación de competencia sobre
expedientes que corresponderían a otro ámbito territorial de inspección, sino que sólo se
precisará que exista de hecho conexión entre los expedientes y que se adopte tal acuerdo de
asignación. Se razona que no existe soporte legal que exija la formalidad que se reclama por
la obligada tributaria.
Se concluye que siendo la decisión de asignar competencia para la inspección a una
Dependencia Regional diferente de la del domicilio un acto de trámite que no puede ser
susceptible de recurso.
CONSEJO CONSULTIVO DE ARAGÓN
Dictamen n.º 35/2024
4
Se apela también en el informe a la imposibilidad de apreciar la nulidad cuando no se
trata de una incompetencia manifiesta. Entre aquí en juego la acotación del ámbito de la
incompetencia que previamente se ha precisado por el informe, dado que sólo entiende
apreciable la incompetencia referida a la actuación de la Dependencia Regional de
Inspección, no así de la competencia o incompetencia que pueda producirse en la propia
Administración de la Comunidad Autónoma.
Se dice que no existe claridad o evidencia de la incompetencia de la Dependencia
Regional para desarrollar las actuaciones que se le encomiendan respecto al obligado
tributario, por lo que no concurriría la causa de nulidad que se reclama.
Séptimo.- Dando traslado de lo actuado la interesada para que formulara sus
alegaciones, por ésta se presenta escrito de fecha 25 de octubre de 2023.
En el escrito se vuelve a reproducir las alegaciones, reclamando la incompetencia de
la Dependencia Regional de la Inspección para las actuaciones realizadas, y señalando como
razón de tal incompetencia la falta de motivación en forma de un breve análisis de las causas
y razones por la que se asigna a la Dependencia distinta a la del domicilio la competencia
para las actuaciones, que produciría la falta de nombramiento en forma para la realización de
las actuaciones de investigación realizadas por la Dependencia Regional de la Inspección, y
por tanto un defecto de competencia territorial manifiesto, con infracción del artículo 217.1.b)
LGT.
Es importante advertir que junto con estas alegaciones se aportan dos Resoluciones
del Tribunal Económico Administrativo Regional de Aragón de 24 de noviembre y de 22 de
diciembre de 2022, en las que con cita la sentencia de la Sala de lo Contencioso-
Administrativo de la Audiencia Nacional (recurso 558/2018) de 17 de noviembre de 2021 y de
la Sentencia de la Audiencia Nacional n.º 220/2021, de 13 de enero de 2021, concluye que:
«Por lo tanto, este Tribunal considera que en nuestro caso concreto no es suficiente con la
descripción de la existencia de vinculación, que queda clara y no es puesta en duda por la reclamante,
sino que se necesita una motivación de la procedencia de actuaciones o procedimientos coordinados.»
No se contiene en las alegaciones presentadas por la interesada otra razón o motivo
distinta sobre la nulidad de los actos que cuya revisión se solicita que, no olvidemos, son las
liquidaciones practicadas por el Jefe de Inspección Tributaria de la Administración de la
Comunidad Autónoma de Aragón.
Octavo.- Se redacta propuesta de resolución en la que se reproduce el previo informe
del Jefe de Servicio de Inspección de 28 de septiembre de 2023.
En particular se insiste en que la norma no exige ninguna motivación material expresa
de las decisiones de asignación de funciones inspectoras al amparo de lo señalado en el
epígrafe Cuatro.2.2.c) de la Resolución de la AEAT de 24 de marzo de 1992, así como que
en ningún caso el defecto de competencia territorial sería manifiesto y ostensible.
Se agrega en la propuesta de resolución una mención especial a las resoluciones del
TEARA que habían sido aportadas en las alegaciones (resoluciones de 24 de noviembre y 22
de diciembre de 2022) señalando que:
CONSEJO CONSULTIVO DE ARAGÓN
Dictamen n.º 35/2024
5
«En consecuencia, las resoluciones del TEARA que se invocan por el interesado resultan contrarias
a Derecho, al fundamentarse en el criterio de unas sentencias de la Audiencia Nacional que, amén de no
constituir Jurisprudencia, están referidas a supuestos de hecho distintos y dictadas bajo la vigencia de
normas con contenido diferente al que estaba en vigor cuando se desarrolló el procedimiento de
inspección acerca del aquí comparece como recurrente, por lo que no pueden ser tenidas en
consideración para la resolución de este recurso.»
Noveno.- Consta informe de la Dirección General de Servicios Jurídicos, de 22 de
enero de 2024, en el que se analiza el procedimiento en su aspecto formal, y material,
coincidiendo con las razones expuestas en la propuesta de resolución.
CONSIDERACIONES JURÍDICAS
I
Sobre la competencia del Consejo Consultivo
1 El Dictamen solicitado se encuentra dentro del ámbito competencial objetivo que legalmente
tiene atribuido el Consejo Consultivo de Aragón, según el artículo 15. 5 de la Ley 1/2009, de
30 de marzo, del Consejo Consultivo de Aragón. Ese precepto señala la necesidad de emisión
de dictamen por este Consejo en el caso de «revisión de oficio de actos y disposiciones
administrativas nulos de pleno derecho y recursos administrativos de revisión».
2 Según lo preceptuado en los arts. 19 y 20 de la misma Ley, la competencia para emitir este
Dictamen corresponde a la Comisión.
II
Cuestiones formales: sobre el procedimiento de revisión de oficio tramitado
3 El procedimiento de revisión de oficio se regula en el artículo 106 de la Ley 39/2015, LPAC,
recogiéndose en su artículo 47.1 las causas de nulidad de pleno derecho.
4 El procedimiento se inicia a solicitud del interesado de fecha de entrada en Registro
Electrónico de 21 de febrero de 2023, adoptándose acuerdo de inicio del procedimiento de
revisión por el Jefe de Servicio de Administración Electrónica de 20 de marzo de 2023.
5 En la tramitación se ha dado audiencia al interesado y, previo requerimiento para completar
el expediente por este Consejo Consultivo, se ha emitido informe por la Letrada de la
Dirección General de Servicios Jurídicos de fecha 22 de enero de 2024, constando la
redacción de una propuesta de resolución, solicitándose el informe de este Consejo
Consultivo como último trámite antes de la decisión, conforme el artículo 106.1 de la LPAC y
el artículo 15.5 de la Ley 1/2009 de 30 de marzo, del ¨consejo Consultivo de Aragón.
[Link]
javascript:maf.doc.linkToDocument('RJ+2021+2759',%20'.',%20'RJ+2021+2759',%20'spa');
[Link]
javascript:maf.doc.linkToDocument('RJ+2021+2755',%20'.',%20'RJ+2021+2755',%20'spa');
[Link]
javascript:maf.doc.linkToDocument('RJ+2013+4468',%20'.',%20'RJ+2013+4468',%20'spa');
CONSEJO CONSULTIVO DE ARAGÓN
Dictamen n.º 35/2024
6
6 Es preciso señalar que, dada la fecha de iniciación del procedimiento, ha transcurrido el plazo
de seis meses desde su inicio, previsto en el artículo 106.5 de la LPAC, si bien al haber sido
iniciado a instancia del interesado se deberá proseguir con el procedimiento para dictar
resolución, si bien por éste se podrá entender desestimada su solicitud a los efectos del
ejercicio de sus derechos.
III
Principios generales de la revisión y del informe preceptivo.
7 Por este Consejo de tiene que emitir dictamen en el expediente de acuerdo con lo actuado y
en el marco de lo alegado por el interesado en la revisión y las alegaciones de la
Administración.
8 Tenemos que recordar que se trata el procedimiento de revisión, bien de actos o disposiciones
administrativas o tributarias, de un procedimiento de interpretación estricta, en el que por este
Consejo, precisamente por tal consideración como remedio excepcional y de interpretación
restrictiva, no se podrá ir más allá de las alegaciones del interesado, debiendo guardar una
congruencia total no sólo entre lo que se solicita y lo examinado, sino también entre lo que se
alega y lo que se razona en el dictamen.
9 Aun sin ser necesario y sólo para reafirmarnos en el ámbito de conocimiento al que se debe
ceñir este Consejo conviene la cita, reiterada por otra parte en casi la totalidad de dictámenes
sobre revisión de oficio, de lo que es continuada doctrina del Tribunal Supremo, como en
sentencia nº. 965/2022 de 12 julio, recurso de casación nº 4446/2020, ECLI:ES:TS:2022:2998
que reiterando otras, señala que
«La acción de nulidad de pleno derecho de los actos firmes y su atacabilidad, en el campo general del
Derecho Administrativo, posee carácter excepcional; el instituto de la firmeza del acto tiene como fin
primordial procurar la estabilidad del sistema y certeza en las relaciones jurídicas surgidas de la actuación
administrativa, bajo la protección del principio de seguridad jurídica y eficacia de la actuación administrativa,
a la que acompaña la presunción de legalidad de dicha actuación. El propio sistema establece los
contrapesos para evitar situaciones indeseadas y perjudicar los intereses legítimos de los ciudadanos,
estableciendo los mecanismos de revisión previstos legalmente en el sistema de los recursos ordinarios
contra la actuación administrativa desfavorable; cuando se han cumplido los requisitos formales y
garantizado el derecho de los ciudadanos y estos consienten y adquiere firmeza la actuación administrativa,
se produce su intangibilidad. Razones que hacen que la acción de nulidad de pleno derecho sea
excepcional y por causas no sólo estrictas sino también de interpretación restrictiva
Recientemente se ha pronunciado este Tribunal Supremo en numerosos asuntos en los que se invocaba la
nulidad radical de liquidaciones referidas al IIVTNU, así sentencias de 18 de mayo de 2020, rec. cas.
1665/2019; de 20 de mayo de 2021, rec. cas. 126/2019; de 26 de mayo de 2021, rec. cas. 5450/2019; ó de
27 de mayo de 2021, rec. cas. 5864/2019, entre otras; ya en la primera de las citadas se recordaba que:
"En relación con la revisión de los actos tributarios firmes y las potestades del órgano judicial para acordarla, a
tenor de la decisión que haya sido adoptada al respecto por la Administración, hemos sentado una doctrina
reiterada que puede resumirse en los siguientes términos:
1. El procedimiento de revisión de actos nulos de pleno Derecho constituye un cauce extraordinario para, en
determinados y tasados supuestos (los expresados, en relación con los actos tributarios, en el apartado 1 del
artículo 217 de la Ley General Tributaria), expulsar del ordenamiento jurídico aquellas decisiones que, no
obstante su firmeza, incurren en las más groseras infracciones del ordenamiento jurídico (sentencia del Tribunal
Supremo de 19 de febrero de 2018, dictada en el recurso de casación núm. 122/2016).
2. Tal procedimiento sacrifica la seguridad jurídica en beneficio de la legalidad cuando ésta es vulnerada de
manera radical, lo que obliga a analizar la concurrencia de aquellos motivos tasados "con talante restrictivo"
(sentencia del Tribunal Supremo de 13 de mayo de 2013), dictada en el recurso de casación núm. 6165/2011).
3. La acción de nulidad no está concebida para canalizar cualquier infracción del ordenamiento jurídico que pueda
imputarse a un acto tributario firme, sino solo aquellas que constituyan un supuesto tasado de nulidad plena,
[Link]
javascript:maf.doc.linkToDocument('RJ+2010+2793',%20'.',%20'RJ+2010+2793',%20'spa');
CONSEJO CONSULTIVO DE ARAGÓN
Dictamen n.º 35/2024
7
previsto en el artículo 217 de la Ley General Tributaria, de manera que -dada la previa inacción del interesado,
que no utilizó en su momento el cauce adecuado para atacar aquel acto con cuantos motivos de invalidez hubiera
tenido por conveniente- "la revisión de oficio no es remedio para pretender la invalidez de actos anulables, sino
solo para revisar actos nulos de pleno derecho" (sentencia de 14 de abril de 2010, dictada en el recurso de
casación núm. 3533/2007)".»
10 La revisión de actos por su propia esencia y funcionalidad es siempre de interpretación estricta
y limitada a lo que se alegue por las partes. Podrían existir otros motivos para acordar la
nulidad del acto, pero si no son alegados por la parte que insta la revisión, no podrán ser
objeto de conocimiento y dictamen.
11 En este caso se solicita la revisión de las liquidaciones practicadas por el Jefe de Servicio de
Inspección Tributaria (y las sanciónes posteriores anudadas a éstas), alegándose la
incompetencia territorial de la Dependencia Regional de la Inspección de la Delegación
Especial en Aragón de la AEAT.
12 Lo que es lo mismo, no se discute de forma directa la competencia de la Administración de la
Comunidad Autónoma para dictar los actos cuya revisión se solicita, por lo que este informe
no puede cuestionar esta competencia.
IV
Consideraciones sobre las causas materiales de la revisión. El defecto de motivación
en la atribución de competencia la Dependencia Regional de la Inspección.
13 Desde el anterior y estricto ámbito de conocimiento y dictamen convenimos con las razones
que se aducen en la propuesta de resolución para desestimar la solicitud de revisión del acto.
14 Como se señala en el informe del Jefe de Inspección Tributaria de 28 de septiembre de 2022,
no existe una norma que determine la necesidad de exteriorizar y plasmar una especial
motivación que justifique la atribución de competencia para la investigación en el supuesto
previsto en el apartado Cautro.2.2.c) de la Resolución de la AEAT de 24 de marzo de 1992.
15 La posibilidad de asignar funciones de inspección a órganos de acuerdo con la Resolución de
la AEAT de 24 de marzo de 1992 resulta tanto del artículo 84 de la Ley 58/2003, de 17 de
diciembre, General Tributaria (LGT), como de lo señalado en su desarrollo por el artículo 59
del Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio, por el que se aprueba el Reglamento General de
las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección (RGPGI). Concretamente se
señala en este último que
«1. Las normas de organización específica a que se refiere el artículo 84 de la Ley 58/2003, de 17 de
diciembre, General Tributaria, atribuirán las competencias en la aplicación de los tributos, y podrán
establecer los términos en los que el personal encargado de la aplicación de los tributos pueda realizar
actuaciones fuera del ámbito competencial del órgano del que dependan»
16 Es la Resolución de 24 de marzo de 1992 de la Agencia Estatal de Administración Tributaria,
sobre organización y atribución de funciones a la inspección de los tributos, la que completa
la remisión que se hace a las normas de organización y atribución de funciones, señalando la
regla general (competencia del domicilio fiscal del obligado) y los supuestos en los que se
supera esta norma general.
17 Es en este ámbito de norma interna de atribución de competencias (con efectos evidentes ?ad
extra?) en el que se tiene que entender la redacción del apartado Cuatro.2.2.c) de la
CONSEJO CONSULTIVO DE ARAGÓN
Dictamen n.º 35/2024
8
Resolución de 24 de marzo de 1992. Se trata de una norma de autorganización que como tal
no tiene un efecto directo sobre las relaciones jurídicas tributarias, aunque sí que comporta
una alteración de la competencia para las actuaciones de investigación sobre los obligados y
por tanto un inmediato efecto indirecto sobre éstos, pero insistimos, no se produce un efecto
directo sobre el ámbito material de su posición jurídica.
18 El texto de la Resolución de 24 de marzo de 1992 no requiere la motivación y tampoco por
sus efectos sobre la esfera jurídica material del interesado se puede entender precisa tal
motivación.
19 Tampoco ni en el artículo 103.3 de la LGT, ni en el artículo 101.1 del RGPGI resulta una
obligación de motivación, como tampoco del artículo 35 de la Ley 39/2015, de 15 de octubre,
de Procedimiento Administrativo Común.
20 Sin que exista previsión expresa que requiere la motivación, sólo se podría entender que
existe un defecto de motivación que supone un vicio de nulidad cuando de forma efectiva haya
supuesto una indefensión del interesado que haya impedido el adecuado ejercicio de su
derecho a formular alegaciones y a la adecuada defensa en los procedimientos
sancionadores. Como expresa con claridad la sentencia del Tribunal Supremo de 9 de julio
de 2010 dictada en recurso de casación núm. 1/2008, ECLI:ES:TS:2010:4313
«Con carácter general, la motivación de los actos administrativos precisa, según reiterada doctrina del
Tribunal Constitucional y jurisprudencia de este Tribunal Supremo, cuya reiteración excusa cita, de una
explicación suficiente sobre las razones de la decisión adoptada --la asignación de los derechos de emisión
de gases de efecto invernadero-- asequible al destinatario de los mismos, poniendo de manifiesto los
motivos, concretos y precisos aunque no exhaustivos, de la resolución administrativa adoptada. Este
conocimiento constituye la premisa esencial para que el receptor del acto administrativo pueda impugnar el
mismo ante los órganos jurisdiccionales, y estos, a su vez, puedan cumplir la función que
constitucionalmente tienen encomendada de control de la actividad administrativa y del sometimiento de
ésta a los fines que la justifican, ex artículo 106.1 CE.
El cumplimiento de esta elemental exigencia de la motivación de los actos, con sucinta referencia a los
hechos y fundamentos en que se basa, previsto en el artículo 54 de la Ley 30/1992, se salvaguarda
atribuyendo, en caso de incumplimiento, la severa consecuencia de la anulabilidad del acto administrativo
inmotivado, prevista en el artículo 63.2 de la citada Ley. Ahora bien, esta ausencia de motivación puede ser
un vicio invalidante, como hemos señalado, o bien una mera irregularidad en el caso de que no se haya
producido ese desconocimiento de los motivos y razones en que se funda la decisión administrativa. Dicho
de otra forma, debe atenderse a un criterio material en orden a determinar si efectivamente se ha cumplido,
o no, la finalidad que exige la motivación de los actos, es decir, si el destinatario ha llegado a conocer las
razones de la decisión adoptada por la Administración, evaluando si se le ha situado, o no, en una zona de
indefensión, por limitación de su derecho de defensa.»
21 Pues bien, si ponemos en relación la pretendida falta de motivación de la decisión de atribuir
a la Dependencia Regional de Inspección la competencia para la desarrollar las actuaciones
de inspección, con una evidencia de haber generado indefensión en la obligada porque se
impide discutir el fondo de la decisión, entendemos que fuera de formalismos o de mera
apariencia no se podrá decir que por la interesada se ha dejado de conocer las razones por
las que la Administración levanta las actas de inspección y dicta liquidaciones.
22 Es patente que por la obligada se conoce y admite la concurrencia del presupuesto para
aplicar el apartado Cuatro 2.2.c) de la Resolución de 24 de marzo de 1992 como es la
vinculación material entre las actuaciones o procedimientos que permiten la asignación a la
Dependencia Regional de la Inspección. Es más, es la propia obligada tributaria la que admite
en su solicitud de revisión que concurren las circunstancias materiales para adoptar el acuerdo
previsto en el apartado Cuatro.2.2.c) de la Resolución de 24 de marzo de 1992.
CONSEJO CONSULTIVO DE ARAGÓN
Dictamen n.º 35/2024
9
23 Y de otra parte sobre el fondo de las actuaciones de inspección, por la actora se han conocido
la totalidad de las razones por las que se practican las actas y se dictan las liquidaciones.
24 Sin que exista vicio en la motivación de la asignación de las actuaciones de inspección a la
Dependencia Regional de la Inspección de la Delegación Especial de la AEAT en Aragón que
provoque una merma material del derecho de la actora, tal asignación se debe entender
conforme a derecho sin que, por tanto, pueda apreciarse vicio alguno de incompetencia por
razón del territorio.
V
Consideraciones sobre las causas materiales de la revisión. La eventual
incompetencia de la Inspección no es manifiesta y evidente.
25 En segundo término, aun cuando se entendiera que existe un defecto de motivación, y que tal
defecto de motivación contamina y anula la atribución de competencia sobre las actuaciones
de inspección de la Dependencia Regional de Inspección, aun en este caso no se podrá
entender que existe una incompetencia material manifiesta, tal como requiere el artículo
217.b) LGT.
26 Se trata de la asignación de competencia a una unidad propia del mismo órgano al que se
encomiendan las funciones de inspección. No existe tal manifiesta falta de competencia
territorial cuando la actuación de la Dependencia Regional de Inspección está cubierta con lo
señalado en el epígrafe Cuatro.2.2.c) de la Resolución de 24 de marzo de 1992, siendo que
en este caso se ha dictado por el órgano competente el acto por el que se asigna el
conocimiento de los expedientes de inspección. Cosa distinta es que por la obligada tributaria
se exija que para realizar esta designación se incorpore una motivación expresa de la
decisión.
27 Existiendo una norma de cobertura, y adoptándose tal decisión de acuerdo con la norma no
se podrá decir que existe una manifiesta falta de competencia, cuando, repetimos, sí que se
adopta una decisión formal en al que se asigna, de acuerdo con la norma aplicable la
competencia territorial para el desarrollo de las actuaciones de inspección.
28 Tal como se cita en el informe del Jefe de Servicio de Inspección Tributaria de 28 de
septiembre de 2023, la doctrina de los Tribunales es pródiga en pronunciamientos en los que
niega que la falta de competencia territorial sea manifiesta cuando existe un acto que atribuye
la competencia de acuerdo con la norma. Tal doctrina se desarrolla por la sentencia del
Tribunal Supremo de 17 de abril de 2023, núm. 479/2023, dictada en recurso de casación
5433/2021 trascrita en el citado informe del Jefe de Inspección Tributaria.
29 Queda por último señalar que la aportación por la interesada de las Resoluciones del Tribunal
Económico Regional de Aragón, de 24 de noviembre y 22 de diciembre de 2022 no pueden
suponer distinta solución en un procedimiento de revisión de oficio.
30 Es cierto que las dos Resoluciones aportadas se refieren a las mismas actuaciones
desarrolladas por la Dependencia Regional de Inspección, e incluso respecto a los mismos
sujetos a los que se dirigen las actuaciones por el Impuesto sobre el Patrimonio que da lugar
a las liquidaciones y sanciones cuya revisión se solicita.
CONSEJO CONSULTIVO DE ARAGÓN
Dictamen n.º 35/2024
10
31 Sin embargo en las Resoluciones que se aportan se decide por el Tribunal Económico
Administrativo Regional sobre la impugnación directa del acto tributario por medio de la
reclamación económico administrativa, siendo que en tal procedimiento de impugnación se
puede hacer valer cualquiera de los vicios del ordenamiento jurídico.
32 No es así en el procedimiento de revisión de oficio, en el que sólo cabe la alegación de los
vicios que se prevén en el propio artículo 217 LGT; como se ha visto el defecto de motivación
en la extensión de la competencia de la Dependencia Regional de Inspección a otras
actuaciones conexas no puede entenderse que provoque la nulidad por afectar al derecho
material de la interesada a conocer las razones de la decisión, ni a un vicio de incompetencia
territorial manifiesta.
33 Además, es patente que por la Administración de la Comunidad Autónoma se puede tener un
criterio jurídico distinto del que trasluce en las Resoluciones aportadas por la actora, criterio
que es además el que este órgano consultivo entiende que se ajusta mejor a las condiciones
y circunstancias del concreto supuesto que se somete a dictamen y a las alegaciones de la
solicitante de la revisión.
Por cuanto antecede, el Consejo Consultivo de Aragón emite el siguiente dictamen:
Se informa favorablemente la propuesta de resolución del Departamento de
Hacienda y Administración Gobierno de Aragón, por la que se desestima la solicitud de
revisión de oficio de la liquidación dictada en expediente Z/2020/96069 y los actos
sancionadores dictados en expedientes Z/2020/96069/2021/40, Z/2020/96069/2021/41,
Z/2020/96069/2021/42, Z/2020/96069/2021/43, con ocasión de actuaciones de inspección
sobre el impuesto sobre Patrimonio.