Dictamen del Consejo Consultivo de Aragón 34/2024 de 22 de febrero de 2024

Cuestión

Revisión de oficio contra los acuerdos de liquidación del impuesto sobre el Patrimonio y de sanción derivada de dicha liquidación.

Contestacion

Número Expediente: 218/2023

Administración Consultante: Comunidad Autónoma

Materia: Revisión de oficio

Consejo Consultivo de Aragón

DICTAMEN N.º 34 / 2024

Sr. D. Xavier DE PEDRO BONET

Presidente

Sr. D. Gerardo GARCÍA-ÁLVAREZ GARCÍA

Sr. D. Jesús LACRUZ MANTECÓN

Sr. D.ª Virginia LAGUNA MARÍN-YASELI

Sr. D.ª Gloria MELENDO SEGURA

Sr. D.ª Cristina MORENO CASADO

Sr. D. Ignacio SALVO TAMBO

La Comisión del Consejo Consultivo

de Aragón, con asistencia de los miembros

que al margen se expresan, en reunión

celebrada el día 22 de febrero de 2024,

emitió el siguiente Dictamen.

La Comisión del Consejo Consultivo de Aragón ha examinado el expediente remitido

por el Consejero de Hacienda y Administración Gobierno de Aragón, relacionado con la

revisión de oficio de liquidación, así como resoluciones que imponen sanciones con ocasión

de actuaciones de inspección sobre el impuesto sobre Patrimonio.

De los ANTECEDENTES resulta:

Del expediente administrativo remitido a este Consejo Consultivo resultan los

siguientes hechos y actos de interés para la adecuada emisión del dictamen:

Primero.- El 18 de junio de 2019 la Dependencia Regional de Inspección, de la

Delegación Especial de Aragón de la Agencia Estatal de Administración Tributaria [«AEAT»],

inició un procedimiento de comprobación inspectora sobre el interesado en relación con el

«Impuesto sobre el Patrimonio», periodos 2014 a 2017.

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Dictamen n.º 34/2024

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El interesado en el periodo a las que se refieren las actuaciones objeto de recisión

tenía declarado su domicilio en la Comunidad Autónoma de Madrid.

A la vista de que su domicilio se encuentra en otra Comunidad Autónoma se le señala

en el inicio de las actuaciones inspección que

«Se informa que la competencia de la Dependencia Regional de Inspección de ZARAGOZA respecto

del obligado tributario al que se refiere esta comunicación de inicio se ejerce en virtud de lo dispuesto en

el apartado Cuatro 2.2.c) de la Resolución de 24 de marzo de 1992 del Presidente de la Agencia Estatal

de Administración Tributaria.»

Segundo.- El 16 de diciembre de 2020 se extendió por la Inspección de la AEAT acta

en disconformidad, en la que se propuso regularizar las autoliquidaciones presentadas por el

obligado tributario ante la Comunidad Autónoma de Madrid, como consecuencia de aplicar la

normativa autonómica aragonesa.

De forma previa y sin procedimiento especial, en las actuaciones inspectoras se deja

constancia de las actuaciones encaminadas a determinar la residencia habitual del obligado

tributario en Zaragoza, en vivienda de su propiedad.

El 13 de enero de 2021 el obligado tributario presentó un escrito prestando su

conformidad a los hechos y a la propuesta de regularización contenida en el acta, solicitando

expresamente que se le aplicaran las reducciones que procedieran por las sanciones que, en

su caso, se le pudieran imponer.

Tercero.- El 2 de marzo de 2021 se dicta liquidación en el expediente núm.

Z/2020/96055, por el Impuesto sobre el Patrimonio ejercicios 2014 al 2017, confirmando en

su integridad la propuesta contenida en el acta extendida por la Dependencia Regional de

Inspección.

La liquidación quedará firme.

Cuarto.- Una vez firme la liquidación, se inicia por la Administración de la Comunidad

Autónoma el procedimiento sancionador, que concluye con cuatro resoluciones

sancionadoras de fecha 21 de noviembre de 2021 referidas a los ejercicios 2014 ? 2017, por

la comisión de infracción tributaria grave expedientes Z/2020/96055/2021/44,

Z/2020/96055/2021/45, Z/2020/96055/2021/46 Z/2020/96055/2021/47.

Las resoluciones sancionadoras quedarían firmes por no ser objeto de recurso o

reclamación en plazo.

Quinto.- Por el interesado, obligado tributario y sancionado, se presenta con fecha 21

de febrero de 2023 escrito solicitando el inicio del procedimiento de revisión de los actos nulos

de pleno derecho en relación con la liquidación dictada en expediente Z/2020/96055 y los

actos sancionadores antes indicados dictados en expedientes Z/2020/96055/2021/44,

Z/2020/96055/2021/45, Z/2020/96055/2021/46 Z/2020/96055/2021/47.

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3

En el escrito instando la incoación del procedimiento de revisión, Por el obligado,

después de remarcar su domicilio fiscal en la Comunidad de Madrid durante los ejercicios a

los que se refieren las actuaciones, discrepa de la aplicación de la Resolución de 24 de marzo

de 1992 de la AEAT, entendiendo que para la aplicación del epígrafe Cuatro.2.2.c), se

requeriría no sólo una decisión de asignar a otra Dependencia Regional de Inspección distinta

de la del domicilio del inspeccionado la competencia para las actuaciones de otros

expedientes sobre los que exista vinculación, sino que además es necesario motivar tal

asignación en relación con las actuaciones que se van a realizar.

Concluye que, a la vista de la falta de competencia de la Dependencia Regional de

Inspección de la Delegación Especial de la AEAT en Aragón, se han dictado los actos cuya

revisión se solicita con manifiesta incompetencia territorial.

Sexto.- Por la Administración de la Comunidad Autónoma se da inicio al procedimiento

de revisión de actos nulos mediante Acuerdo del Servicio de Administración Tributaria de 20

de marzo de 2023, acordando la acumulación de la revisión de todos los actos mencionados

por el interesado, y solicitando informe al órgano que dicta el acto cuya revisión se solicita

Consta informe emitido por el Jefe de Servicio de Inspección Tributaria de 28 de

septiembre de 2023, como órgano que dicta los actos objeto del procedimiento de revisión,

en el que se detallan tanto los antecedentes de las actuaciones de inspección realizadas por

la Dependencia Regional de Inspección y la posterior liquidación dictada por la Administración

de la Comunidad Autónoma, como también las posteriores resoluciones sancionadoras sobre

los mismos hechos.

Sobre el fondo jurídico del procedimiento de revisión del acto, se afirma la competencia

de la Administración de la Comunidad Autónoma de acuerdo con lo señalado en el artículo 31

de la Ley 22/2009, de 18 de diciembre, por la que se regula el sistema de financiación de las

Comunidades Autónomas, dado que por la Inspección de la AEAT se comprueba en sus

actuaciones que el obligado tuvo su residencia habitual en Zaragoza durante el periodo objeto

de investigación y, además, se remarca por el informe:

«el interesado se mostró expresamente conforme con ese hecho, puesto que prestó conformidad a

la propuesta contenida en el acta y a los hechos que se documentaron en ella.

Por lo tanto, no hay duda acerca de la competencia territorial de este órgano que suscribe para dictar

el acto de liquidación que ahora se recurre.»

Por el informe se analiza la competencia territorial de la Dependencia Regional de la

Inspección de la Delegación Especial de la AEAT en Aragón, dada que su incompetencia

podría suponer la nulidad del acto de liquidación.

En tal sentido abundan los razonamientos del informe que no entienden como

obligada, ni necesaria la motivación especial de la asignación de competencia sobre

expedientes que corresponderían a otro ámbito territorial de inspección, sino que sólo se

precisará que exista de hecho conexión entre los expedientes y que se adopte tal acuerdo de

asignación. Se razona que no existe soporte legal que exija la formalidad que se reclama por

el obligado.

Se concluye que siendo la decisión de asignar competencia para la inspección a una

Dependencia Regional diferente de la del domicilio un acto de trámite que no puede ser

susceptible de recurso.

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4

Se apela también en el informe a la imposibilidad de apreciar la nulidad cuando no se

trata de una incompetencia manifiesta. Entre aquí en juego la acotación del ámbito de la

incompetencia que previamente se ha precisado por el informe, dado que sólo entiende

apreciable la incompetencia referida a la actuación de la Dependencia Regional de

Inspección, no así de la competencia o incompetencia que pueda producirse en la propia

Administración de la Comunidad Autónoma.

Se dice que no existe claridad o evidencia de la incompetencia de la Dependencia

Regional para desarrollar las actuaciones que se le encomiendan respecto al obligado

tributario, por lo que no concurriría la causa de nulidad que se reclama.

Séptimo.- Dando traslado de lo actuado al interesado para que formulara sus

alegaciones, por éste se presentan por escrito de fecha 25 de octubre de 2023.

En el escrito se vuelve a reproducir las alegaciones, reclamando la incompetencia de

la Dependencia Regional de la Inspección para las actuaciones realizadas sobre el obligado

tributario, y señalando como razón de tal incompetencia la falta de motivación en forma de un

breve análisis de las causas y razones por la que se asigna a la Dependencia distinta a la del

domicilio la competencia para las actuaciones, que produciría la falta de nombramiento en

forma para la realización de las actuaciones de investigación realizadas por la Dependencia

Regional de la Inspección, y por tanto un defecto de competencia territorial manifiesto, con

infracción del artículo 217.1.b) LGT.

Es importante advertir que junto con estas alegaciones se aportan dos Resoluciones

del Tribunal Económico Administrativo Regional de Aragón de 24 de noviembre y de 22 de

diciembre de 2022, en las que con cita la sentencia de la Sala de lo Contencioso-

Administrativo de la Audiencia Nacional (recurso 558/2018) de 17 de noviembre de 2021 y de

la Sentencia de la Audiencia Nacional nº 220/2021, de 13 de enero de 2021, concluye que:

«Por lo tanto, este Tribunal considera que en nuestro caso concreto no es suficiente con la

descripción de la existencia de vinculación, que queda clara y no es puesta en duda por la reclamante,

sino que se necesita una motivación de la procedencia de actuaciones o procedimientos coordinados.»

No se contiene en las alegaciones presentadas otra razón o motivo distinta sobre la

nulidad de los actos que cuya revisión se solicita que, no olvidemos, son las liquidaciones

practicadas por el Jefe de Inspección Tributaria de la Administración de la Comunidad

Autónoma de Aragón.

Octavo.- Se redacta propuesta de resolución en la que se reproduce el previo informe

del Jefe de Servicio de Inspección de 28 de septiembre de 2023.

En particular se insiste en que la norma no exige ninguna motivación material expresa

de las decisiones de asignación de funciones inspectoras al amparo de lo señalado en el

epígrafe Cuatro.2.2.c) de la Resolución de la AEAT de 24 de marzo de 1992, así como que

en ningún caso el defecto de competencia territorial sería manifiesto y ostensible.

Se agrega en la propuesta de resolución una mención especial a las resoluciones del

TEARA que habían sido aportadas por el obligado (resoluciones de 24 de noviembre y 22 de

diciembre de 2022) señalando que:

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«En consecuencia, las resoluciones del TEARA que se invocan por el interesado resultan contrarias

a Derecho, al fundamentarse en el criterio de unas sentencias de la Audiencia Nacional que, amén de no

constituir Jurisprudencia, están referidas a supuestos de hecho distintos y dictadas bajo la vigencia de

normas con contenido diferente al que estaba en vigor cuando se desarrolló el procedimiento de

inspección acerca del aquí comparece como recurrente, por lo que no pueden ser tenidas en

consideración para la resolución de este recurso.»

Noveno.- Consta informe de la Dirección General de Servicios Jurídicos, de 22 de

enero de 2024, en el que se analiza el procedimiento en su aspecto formal, y material,

coincidiendo con las razones expuestas en la propuesta de resolución.

CONSIDERACIONES JURÍDICAS

I

Sobre la competencia del Consejo Consultivo

1 El Dictamen solicitado se encuentra dentro del ámbito competencial objetivo que legalmente

tiene atribuido el Consejo Consultivo de Aragón, según el artículo 15. 5 de la Ley 1/2009, de

30 de marzo, del Consejo Consultivo de Aragón. Ese precepto señala la necesidad de emisión

de dictamen por este Consejo en el caso de «revisión de oficio de actos y disposiciones

administrativas nulos de pleno derecho y recursos administrativos de revisión».

2 Según lo preceptuado en los arts. 19 y 20 de la misma Ley, la competencia para emitir este

Dictamen corresponde a la Comisión.

II

Cuestiones formales: sobre el procedimiento de revisión de oficio tramitado

3 El procedimiento de revisión de oficio se regula en el artículo 106 de la Ley 39/2015, LPAC,

recogiéndose en su artículo 47.1 las causas de nulidad de pleno derecho.

4 El procedimiento se inicia a solicitud del interesado de fecha de entrada en Registro

Electrónico de 21 de febrero de 2023, adoptándose acuerdo de inicio del procedimiento de

revisión por el Jefe de Servicio de Administración Electrónica de 20 de marzo de 2023.

5 En la tramitación se ha dado audiencia al interesado y, previo requerimiento para completar

el expediente por este Consejo Consultivo, se ha emitido informe por la Letrada de la

Dirección General de Servicios Jurídicos de fecha 22 de enero de 2024, constando la

redacción de una propuesta de resolución, solicitándose el informe de este Consejo

Consultivo como último trámite antes de la decisión, conforme el artículo 106.1 de la LPAC y

el artículo 15.5 de la Ley 1/2009 de 30 de marzo, del ¨consejo Consultivo de Aragón.

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6 Es preciso señalar que, dada la fecha de iniciación del procedimiento, ha transcurrido el plazo

de seis meses desde su inicio, previsto en el artículo 106.5 de la LPAC, si bien al haber sido

iniciado a instancia del interesado se deberá proseguir con el procedimiento para dictar

resolución, si bien por éste se podrá entender desestimada su solicitud a los efectos del

ejercicio de sus derechos.

III

Principios generales de la revisión y del informe preceptivo.

7 Por este Consejo de tiene que emitir dictamen en el expediente de acuerdo con lo actuado y

en el marco de lo alegado por el interesado en la revisión y las alegaciones de la

Administración.

8 Tenemos que recordar que se trata el procedimiento de revisión de actos o disposiciones

administrativas de un procedimiento de interpretación estricta, en el que por este Consejo,

precisamente por tal consideración como remedio excepcional y de interpretación restrictiva,

no se podrá ir más allá de las alegaciones del interesado, debiendo guardar una congruencia

total no sólo entre lo que se solicita y lo examinado, sino también entre lo que se alega y lo

que se razona en el dictamen.

9 Aun sin ser necesario y sólo para reafirmarnos en el ámbito de conocimiento al que se debe

ceñir este Consejo conviene la cita, reiterada por otra parte en casi la totalidad de dictámenes

sobre revisión de oficio, de lo que es continuada doctrina del Tribunal Supremo, como en

sentencia nº. 965/2022 de 12 julio, recurso de casación nº 4446/2020, ECLI:ES:TS:2022:2998

que reiterando otras, señala que

«La acción de nulidad de pleno derecho de los actos firmes y su atacabilidad, en el campo general del

Derecho Administrativo, posee carácter excepcional; el instituto de la firmeza del acto tiene como fin

primordial procurar la estabilidad del sistema y certeza en las relaciones jurídicas surgidas de la actuación

administrativa, bajo la protección del principio de seguridad jurídica y eficacia de la actuación administrativa,

a la que acompaña la presunción de legalidad de dicha actuación. El propio sistema establece los

contrapesos para evitar situaciones indeseadas y perjudicar los intereses legítimos de los ciudadanos,

estableciendo los mecanismos de revisión previstos legalmente en el sistema de los recursos ordinarios

contra la actuación administrativa desfavorable; cuando se han cumplido los requisitos formales y

garantizado el derecho de los ciudadanos y estos consienten y adquiere firmeza la actuación administrativa,

se produce su intangibilidad. Razones que hacen que la acción de nulidad de pleno derecho sea

excepcional y por causas no sólo estrictas sino también de interpretación restrictiva.

(?)

Recientemente se ha pronunciado este Tribunal Supremo en numerosos asuntos en los que se invocaba la

nulidad radical de liquidaciones referidas al IIVTNU, así sentencias de 18 de mayo de 2020, rec. cas.

1665/2019; de 20 de mayo de 2021, rec. cas. 126/2019; de 26 de mayo de 2021, rec. cas. 5450/2019; ó de

27 de mayo de 2021, rec. cas. 5864/2019, entre otras; ya en la primera de las citadas se recordaba que:

"En relación con la revisión de los actos tributarios firmes y las potestades del órgano judicial para acordarla, a

tenor de la decisión que haya sido adoptada al respecto por la Administración, hemos sentado una doctrina

reiterada que puede resumirse en los siguientes términos:

1. El procedimiento de revisión de actos nulos de pleno Derecho constituye un cauce extraordinario para, en

determinados y tasados supuestos (los expresados, en relación con los actos tributarios, en el apartado 1 del

artículo 217 de la Ley General Tributaria), expulsar del ordenamiento jurídico aquellas decisiones que, no

obstante su firmeza, incurren en las más groseras infracciones del ordenamiento jurídico (sentencia del Tribunal

Supremo de 19 de febrero de 2018, dictada en el recurso de casación núm. 122/2016).

2. Tal procedimiento sacrifica la seguridad jurídica en beneficio de la legalidad cuando ésta es vulnerada de

manera radical, lo que obliga a analizar la concurrencia de aquellos motivos tasados "con talante restrictivo"

(sentencia del Tribunal Supremo de 13 de mayo de 2013), dictada en el recurso de casación núm. 6165/2011).

[Link]

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3. La acción de nulidad no está concebida para canalizar cualquier infracción del ordenamiento jurídico que pueda

imputarse a un acto tributario firme, sino solo aquellas que constituyan un supuesto tasado de nulidad plena,

previsto en el artículo 217 de la Ley General Tributaria, de manera que -dada la previa inacción del interesado,

que no utilizó en su momento el cauce adecuado para atacar aquel acto con cuantos motivos de invalidez hubiera

tenido por conveniente- "la revisión de oficio no es remedio para pretender la invalidez de actos anulables, sino

solo para revisar actos nulos de pleno derecho" (sentencia de 14 de abril de 2010, dictada en el recurso de

casación núm. 3533/2007)".»

10 La revisión de actos por su propia esencia y funcionalidad es siempre de interpretación estricta

y limitada a lo que se alegue por las partes. Podrían existir otros motivos para acordar la

nulidad del acto, pero si no son alegados por la parte que insta la revisión, no podrán ser

objeto de conocimiento y dictamen.

11 En este caso se solicita la revisión de las liquidaciones practicadas por el Jefe de Servicio de

Inspección Tributaria (y las sanciones posteriores anudadas a éstas), alegándose la

incompetencia territorial de la Dependencia Regional de la Inspección de la Delegación

Especial en Aragón de la AEAT.

12 lo que es lo mismo, no se discute de forma directa la competencia de la Administración de la

Comunidad Autónoma para dictar los actos cuya revisión se solicita, por lo que este informe

no puede sino no cuestionar esta competencia.

IV

Consideraciones sobre las causas materiales de la revisión.

13 Desde el anterior y estricto ámbito de conocimiento y dictamen convenimos con las razones

que se aducen en la propuesta de resolución para desestimar la solicitud de revisión del acto.

14 Como se señala en el informe del Jefe de Inspección Tributaria de 28 de septiembre de 2022,

no existe una norma que determine la necesidad de exteriorizar y plasmar una especial

motivación que justifique la atribución de competencia para la investigación en el supuesto

previsto en el apartado Cautro.2.2.c) de la Resolución de la AEAT de 24 de marzo de 1992.

15 La posibilidad de asignar funciones de inspección a órganos de acuerdo con la Resolución de

la AEAT de 24 de marzo de 1992 resulta tanto del artículo 84 de la Ley 58/2003, de 17 de

diciembre, General Tributaria (LGT), como de lo señalado en su desarrollo por el artículo 59

del Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio, por el que se aprueba el Reglamento General de

las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección. Concretamente se señala en

este último que

«1. Las normas de organización específica a que se refiere el artículo 84 de la Ley 58/2003, de 17 de

diciembre, General Tributaria, atribuirán las competencias en la aplicación de los tributos, y podrán

establecer los términos en los que el personal encargado de la aplicación de los tributos pueda realizar

actuaciones fuera del ámbito competencial del órgano del que dependan.»

16 Es la Resolución de 24 de marzo de 1992, de la Agencia Estatal de Administración Tributaria,

sobre organización y atribución de funciones a la inspección de los tributos, la que completa

la remisión que se hace a las normas de organización y atribución de funciones, señalando la

regla general (competencia del domicilio fiscal del obligado) y los supuestos en los que se

supera esta norma general.

17 Es en este ámbito de norma interna de atribución de competencias (con efectos evidentes ?ad

extra?) en el que se tiene que entender la redacción del apartado Cuatro.2.2.c) de la

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Resolución de 24 de marzo de 1992. Se trata de una norma de autorganización que como tal

no tiene un efecto directo sobre las relaciones jurídicas tributarias, aunque sí que comporta

una alteración de la competencia para las actuaciones de investigación sobre los obligados y

por tanto un inmediato efecto indirecto sobre éstos, pero insistimos, no se produce un efecto

directo sobre el ámbito material de su posición jurídica.

18 El texto de la Resolución de 24 de marzo de 1992 no requiere la motivación y tampoco por

sus efectos sobre la esfera jurídica material del interesado se puede entender precisa tal

motivación.

19 Tampoco ni en el artículo 103.3 de la LGT, ni en el artículo 101.1 del RGPGI resulta una

obligación de motivación, como tampoco del artículo 35 de la Ley 39/2015, de 15 de octubre,

de Procedimiento Administrativo Común.

20 Sin que exista previsión expresa que requiere la motivación, sólo se podría entender que

existe un defecto de motivación que supone un vicio de nulidad cuando de forma efectiva haya

supuesto una indefensión del interesado que haya impedido el adecuado ejercicio de su

derecho a formular alegaciones y a la adecuada defensa en los procedimientos

sancionadores. Como expresa con claridad la sentencia del Tribunal Supremo de 9 de julio

de 2010 dictada en recurso de casación núm. 1/2008, ECLI:ES:TS:2010:4313

«Con carácter general, la motivación de los actos administrativos precisa, según reiterada doctrina del

Tribunal Constitucional y jurisprudencia de este Tribunal Supremo, cuya reiteración excusa cita, de una

explicación suficiente sobre las razones de la decisión adoptada --la asignación de los derechos de emisión

de gases de efecto invernadero-- asequible al destinatario de los mismos, poniendo de manifiesto los

motivos, concretos y precisos aunque no exhaustivos, de la resolución administrativa adoptada. Este

conocimiento constituye la premisa esencial para que el receptor del acto administrativo pueda impugnar el

mismo ante los órganos jurisdiccionales, y estos, a su vez, puedan cumplir la función que

constitucionalmente tienen encomendada de control de la actividad administrativa y del sometimiento de

ésta a los fines que la justifican, ex artículo 106.1 CE.

El cumplimiento de esta elemental exigencia de la motivación de los actos, con sucinta referencia a los

hechos y fundamentos en que se basa, previsto en el artículo 54 de la Ley 30/1992, se salvaguarda

atribuyendo, en caso de incumplimiento, la severa consecuencia de la anulabilidad del acto administrativo

inmotivado, prevista en el artículo 63.2 de la citada Ley. Ahora bien, esta ausencia de motivación puede

ser un vicio invalidante, como hemos señalado, o bien una mera irregularidad en el caso de que no se haya

producido ese desconocimiento de los motivos y razones en que se funda la decisión administrativa. Dicho

de otra forma, debe atenderse a un criterio material en orden a determinar si efectivamente se ha cumplido,

o no, la finalidad que exige la motivación de los actos, es decir, si el destinatario ha llegado a conocer las

razones de la decisión adoptada por la Administración, evaluando si se le ha situado, o no, en una zona de

indefensión, por limitación de su derecho de defensa.»

21 Pues bien, si ponemos en relación la pretendida falta de motivación de la decisión de atribuir

a la Dependencia Regional de Inspección la competencia para la desarrollar las actuaciones

de inspección, con una evidencia de haber generado indefensión en el obligado porque se

impide discutir el fondo de la decisión, entendemos que fuera de formalismos o de mera

apariencia no se podrá decir que por el interesado se ha dejado de conocer las razones por

las que la Administración levanta las actas de inspección y dicta liquidaciones.

22 Es patente que por el obligado se conoce y admite la concurrencia del presupuesto para

aplicar el apartado Cuatro 2.2.c) de la Resolución de 24 de marzo de 1992 como es la

vinculación material entre las actuaciones o procedimientos que permiten la asignación a la

Dependencia Regional de la Inspección. Es más, es el propio obligado tributario el que admite

en su solicitud de revisión que concurren las circunstancias materiales para adoptar el acuerdo

previsto en el apartado Cuatro.2.2.c) de la Resolución de 24 de marzo de 1992.

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23 Y de otra parte sobre el fondo de las actuaciones de inspección, por la actora se han conocido

la totalidad de las razones por las que se practican las actas y se dictan las liquidaciones.

24 Sin que exista vicio en la motivación de la asignación de las actuaciones de inspección a la

Dependencia Regional de la Inspección de la Delegación Especial de la AEAT en Aragón que

provoque una merma material del derecho de la actora, tal asignación se debe entender

conforme a derecho sin que, por tanto, pueda apreciarse vicio alguno de incompetencia por

razón del territorio.

V

Consideraciones sobre las causas materiales de la revisión. La eventual

incompetencia de la Inspección no es palmaria y evidente.

25 En segundo término, aun cuando se entendiera que existe un defecto de motivación, y que tal

defecto de motivación contamina y anula la atribución de competencia sobre las actuaciones

de inspección de la Dependencia Regional de Inspección, aun en este caso no se podrá

entender que existe una incompetencia material manifiesta, tal como requiere el artículo

217.b) LGT.

26 Se trata de la asignación de competencia a una unidad propia del mismo órgano al que se

encomiendan las funciones de inspección. No existe tal manifiesta falta de competencia

territorial cuando la actuación de la Dependencia Regional de Inspección está cubierta con lo

señalado en el epígrafe Cuatro.2.2.c) de la Resolución de 24 de marzo de 1992, siendo que

en este caso se ha dictado por el órgano competente el acto por el que se asigna el

conocimiento de los expedientes de inspección. Cosa distinta es que por el obligado tributario

se exija que para realizar esta designación se incorpore una motivación expresa de la

decisión.

27 Existiendo una norma de cobertura, y adoptándose tal decisión de acuerdo con la norma no

se podrá decir que existe una manifiesta falta de competencia, cuando, repetimos, sí que se

adopta una decisión formal en al que se asigna, de acuerdo con la norma aplicable la

competencia territorial para el desarrollo de las actuaciones de inspección.

28 Tal como se cita en el informe del Jefe de Servicio de Inspección Tributaria de 28 de

septiembre de 2023, la doctrina de los Tribunales es pródiga en pronunciamientos en los que

niega que la falta de competencia territorial sea manifiesta cuando existe un acto que atribuye

la competencia de acuerdo con la norma. Tal doctrina se desarrolla por la sentencia del

Tribunal Supremo de 17 de abril de 2023, núm. 479/2023, dictada en recurso de casación

5433/2021 trascrita en el citado informe del Jefe de Inspección Tributaria.

29 Queda por último señalar que la aportación por el interesado de las Resoluciones del Tribunal

Económico Regional de Aragón, de 24 de noviembre y 22 de diciembre de 2022 no pueden

suponer distinta solución en un procedimiento de revisión de oficio.

30 Es cierto que las dos Resoluciones aportadas se refieren a las mismas actuaciones

desarrolladas por la Dependencia Regional de Inspección, e incluso respecto a los mismos

sujetos a los que se dirigen las actuaciones por el Impuesto sobre el Patrimonio que da lugar

a las liquidaciones y sanciones cuya revisión se solicita.

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10

31 Sin embargo en las Resoluciones que se aportan se decide por el Tribunal Económico

Administrativo Regional sobre la impugnación directa del acto tributario por medio de la

reclamación económico administrativa, siendo que en tal procedimiento de impugnación se

puede hacer valer cualquiera de los vicios del ordenamiento jurídico.

32 No es así en el procedimiento de revisión, en el que sólo cabe la alegación de los vicios que

se prevén en el propio artículo 217 LGT; como se ha visto el defecto de motivación en la

extensión de la competencia de la Dependencia Regional de Inspección a otras actuaciones

conexas no puede entenderse que provoque la nulidad por afectar al derecho material del

interesado a conocer las razones de la decisión, ni a un vicio de incompetencia territorial

manifiesta.

33 Además, es patente que por la Administración de la Comunidad Autónoma se puede tener un

criterio jurídico distinto del que trasluce en las Resoluciones aportadas por la actora, criterio

que es además el que este órgano consultivo entiende que se ajusta mejor a las condiciones

y circunstancias del concreto supuesto que se somete a dictamen y a las alegaciones de la

solicitante de la revisión.

Por cuanto antecede, el Consejo Consultivo de Aragón emite el siguiente dictamen:

Se informa favorablemente la propuesta de resolución del Departamento de Hacienda

y Administración Gobierno de Aragón, por la que se desestima la solicitud de revisión de oficio

de la liquidación dictada en expediente Z/2020/96055 y los actos sancionadores dictados en

expedientes Z/2020/96055/2021/44, Z/2020/96055/2021/45, Z/2020/96055/2021/46

Z/2020/96055/2021/47 con ocasión de actuaciones de inspección sobre el impuesto sobre

Patrimonio.