Dictamen de Consejo Consultivo de Andalucía 0652/2017 de 15 de noviembre de 2017

Cuestión

Revisión de oficio de liquidación tributaria girada por el concepto de canon de regulación de regadíos.

Actos de naturaleza tributaria.

Actos nulos.

Órgano manifiestamente incompetente.

Resumen

Organo Solicitante:

Consejería de Hacienda y Administración Pública

Ponentes:

Sánchez Galiana, José Antonio

Martín Moreno, José Luis. Letrado Mayor

Número Marginal:

II.615

Contestacion

Número marginal: II.615

DICTAMEN Núm.: 652/2017, de 15 de noviembre

Ponencia: Sánchez Galiana, José Antonio

Martín Moreno, José Luis. Letrado Mayor

Órgano solicitante: Consejería de Hacienda y Administración Pública

Cuestión sometida a dictamen y principales temas tratados: Revisión de oficio de liquidación tributaria girada por el concepto de canon de regulación de regadíos.

Actos de naturaleza tributaria.

Actos nulos.

Órgano manifiestamente incompetente.

TEXTO DEL DICTAMEN

FUNDAMENTOS JURÍDICOS

I

La Consejería de Hacienda y Administración Pública solicita dictamen de este Consejo Consultivo sobre el procedimiento de revisión de oficio instado por don F.S.J., representante de la Comunidad de Regantes Finca Mendoza, quien solicita la declaración de nulidad y la devolución de la cantidad ingresada por la liquidación 0472000472996, correspondiente al canon de regulación de regadíos, campaña de 2010.

En concreto, la citada liquidación 0472000472996, por importe de 33.575,45 euros, fue girada por la entonces Consejería de Medio Ambiente con fecha 28 de septiembre de 2011 (el tributo se devengó el 31 de diciembre de 2010), habiéndose efectuado su ingreso en periodo voluntario de pago.

Como se ha adelantado, la mencionada liquidación se practicó por la Consejería de Medio Ambiente tras la extinción de la Agencia Andaluza del Agua, producida en el marco de la reordenación del sector público andaluz llevada a cabo por la Ley 1/2011, de 17 de febrero. En este caso, el canon se liquidó al amparo de la delegación de la gestión tributaria y recaudación en periodo voluntario de dicho tributo (apdo. decimoséptimo de la resolución de 23 de junio de 2010, del Consejo Rector de la Agencia Tributaria de Andalucía), en los términos previstos en la disposición adicional quinta de la Ley 23/2007, de 18 de diciembre, por la que se crea la Agencia Tributaria de Andalucía y se aprueban medidas fiscales.

Así pues, teniendo en cuenta que la liquidación citada lo fue por delegación y con el limitado alcance que en ella se contempla, la resolución del procedimiento de revisión de oficio, por posible nulidad de pleno derecho, corresponde a la persona titular de la Consejería competente en materia de Hacienda [art. 28.1 de la Ley 23/2007, criterio concordante con lo previsto en el artículo 26.2.j) de la Ley 9/2007, de 22 de octubre, de la Administración de la Junta de Andalucía].

Por otra parte, de acuerdo con la doctrina de este Consejo Consultivo en expedientes similares (dictámenes 589/2008, 698/2010, 704/2015 y más recientemente 401/2017), debe indicarse que la tramitación ha debido seguirse conforme a lo previsto en la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (en adelante LGT). Sin perjuicio de lo anterior, en virtud del principio de supletoriedad plasmado en el artículo 7.2 de la LGT, la normativa tributaria debe integrarse, en su caso, con la prevista en la Ley 30/1992, de 26 de noviembre, de Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y del Procedimiento Administrativo Común, título VII, capítulo I (arts. 102 a 106), y VI (?disposiciones generales sobre los procedimientos administrativos?); normativa aplicable al procedimiento por razón de la fecha de iniciación del mismo (23 de octubre de 2015), de conformidad con lo previsto en la disposición transitoria tercera, apartado a) de la Ley 39/2015, de 2 de octubre, del Procedimiento Administrativo Común de las Administraciones Públicas.

II

Una vez precisado el objeto de la revisión de oficio y el procedimiento a seguir, cabe afirmar que la tramitación atiene a las prescripciones legales y reglamentarias que resultan de aplicación.

Concretamente, el artículo 217 de la LGT, además de mencionar las causas por las que puede declararse la nulidad de pleno derecho, establece que el procedimiento para declarar la nulidad podrá iniciarse bien a instancia de parte interesada, como ha sucedido en el presente supuesto, o por acuerdo del órgano que dictó el acto o de su superior jerárquico. En este caso, el procedimiento ha sido tramitado a instancia del Presidente de la Comunidad de Regantes Finca Mendoza, sujeto pasivo del tributo.

Asimismo, se ha recabado informe del órgano que dictó el acto objeto de revisión; trámite que adquirió carta de naturaleza con el Reglamento General de desarrollo de la LGT en materia de revisión en vía administrativa, aprobado por el Real Decreto 520/2005, de 13 de mayo (art. 5.2).

Acto seguido, figura en el expediente propuesta de resolución, fechada el 7 de junio de 2017, la cual ha sido informada el día 19 de julio de 2017, por el Letrado del Gabinete Jurídico, Jefe de la Asesoría Jurídica de la Agencia Tributaria. Dicho informe se incorpora al expediente de conformidad con el artículo 78 del Reglamento regulador del referido Gabinete Jurídico, aprobado por el Decreto 450/2000, de 26 de diciembre.

Hay que hacer notar que la propuesta de resolución motiva la omisión del trámite de audiencia, previsto en el artículo 217.4 de la LGT, considerando que no se tienen en cuenta otros hechos ni otras alegaciones y pruebas que las aducidas por la entidad interesada (art. 84.4 de la mencionada Ley 30/1992).

Sin perjuicio de lo anterior, hay que indicar que se ha superado el plazo máximo para notificar la resolución expresa, que es de un año desde la presentación de la solicitud de inicio del procedimiento por la parte interesada (23 de octubre de 2015), conforme a lo previsto en el artículo 217.6 de la LGT. En este punto se han de dar por reproducidas las consideraciones que este Consejo viene formulando sobre la necesidad de respetar el derecho de los ciudadanos a que las resoluciones se dicten en plazo y las exigencias que derivan de los principios de celeridad, eficacia y buena administración. En todo caso, aunque la demora apuntada permita entender desestimada la solicitud, por silencio administrativo [art. 217.6.b) de la LGT], hay que insistir en que subsiste el deber de resolución expresa.

III

Una vez examinado el procedimiento, abordamos la cuestión de fondo con el fin de dilucidar la viabilidad jurídica de la solicitud de revisión de oficio de la liquidación 0472000472996 y la devolución del ingreso efectuado, solicitada por el Presidente de la Comunidad de Regantes Finca Mendoza, previa declaración de nulidad de dicha liquidación.

Aunque la entidad solicitante de la revisión invoca el artículo 62.1.b) de la Ley 30/1992, la solicitud de revisión tiene amparo directo en el ?artículo 217.1.b) de la Ley 58/2003?, dado que la entidad interesada aduce que concurre la causa de nulidad de pleno derecho consistente en haber sido dictada la liquidación por ?órgano manifiestamente incompetente por razón de la materia o del territorio?.

Hay que señalar que la liquidación en cuestión tienen su fundamento material en el Texto Refundido de la Ley de Aguas (en adelante TRLA), aprobado por Real Decreto Legislativo 1/2001, de 20 de julio y en el Reglamento del Dominio Público Hidráulico, aprobado por Real Decreto 849/1986, de 11 de abril.

Efectuadas estas precisiones, hay que subrayar que la pretensión objeto de análisis presenta una sustancial identidad con otras anteriormente examinadas por este Consejo Consultivo y, entre ellas, la que da lugar al dictamen 401/2017, sin que las circunstancias subjetivas, objetivas y temporales propias de cada caso justifiquen una distinta solución.

En efecto, la liquidación en cuestión se practicó el 28 de septiembre de 2011, seis meses después de que el Tribunal Constitucional declarara inconstitucional y nulo el artículo 51 de la Ley Orgánica 2/2007, de 19 de marzo, de Reforma del Estatuto de Autonomía para Andalucía (STC 30/2011, de 16 de marzo de 2011, publicada en el BOE de 11 de abril de 2011).

Asimismo, hay que señalar que un mes antes de que se emitiera la liquidación se publicaron en el Boletín Oficial del Estado tres sentencias de la Sala Tercera del Tribunal Supremo que declaran nulo el Real Decreto 1666/2008, de 17 de octubre, sobre traspasos de funciones y servicios de la Administración General del Estado a la Comunidad Autónoma de Andalucía en materia de recursos y aprovechamientos hidráulicos correspondientes a las aguas de la cuenca del Guadalquivir (la primera, de 13 de junio de 2011 -recurso contencioso-administrativo número 1/2009-, y las dos restantes de 14 de junio -recursos 1/66/2008 y 2/2009-).

Por consiguiente, resulta meridianamente claro que dicha liquidación incurre en un vicio de nulidad radical, ya que fue dictada por un ?órgano manifiestamente incompetente? en el sentido previsto en el artículo 217.1.b) de la LGT. A mayor abundamiento, cabe señalar que el Consejo Consultivo ha sentado que, en estos supuestos, nos hallamos ante una nulidad cualificada, en la medida en que la actuación viciada con ese grado de invalidez involucra una lesión de la distribución territorial de competencias prevista en la Constitución. La nulidad por incompetencia manifiesta del órgano que dicta el acto es más intensa si cabe cuando dicho órgano invade una competencia propia de otra Administración; supuesto cualitativamente distinto al de la infracción manifiesta del reparto competencial entre órganos de una misma Administración (ya sea por razón de la materia o del territorio).

Siendo así, no cabe sino remitirse a las consideraciones expuestas en el referido dictamen 401/2017, pues las circunstancias propias del caso, en cuanto a la gestión y recaudación del tributo se refiere, carecen de relevancia para justificar un distinto pronunciamiento al contenido en dicho dictamen. Por el contrario, un elemental principio de congruencia conduce a postular la misma solución.

Considerando que estamos ante una doctrina reiterada y conocida y habida cuenta de que tanto el dictamen 401/2017, como los citados en el expediente, pueden consultarse en la base de datos de este Consejo Consultivo (cuyo acceso es público y gratuito), en aras de la mayor simplicidad y economía expositiva, omitimos la reproducción ad pedem litterae de la argumentación que hemos venido empleando en anteriores dictámenes.

Basta con señalar que en dicha doctrina hemos subrayado claramente la concurrencia del vicio de nulidad alegado por los sujetos pasivos, centrando el análisis en la procedencia o improcedencia de aplicar los límites a la revisión de oficio. En este sentido, como bien señala el informe del Servicio de Legislación de la Consejería de Medio Ambiente y Ordenación del Territorio, el Consejo Consultivo ha defendido en estos casos la aplicación de los límites de la revisión de oficio en materia tributaria, haciendo notar que no sólo representan un freno para las revisiones promovidas de oficio por la propia Administración, sino que operan bidireccionalmente, de modo que las circunstancias obstativas del artículo 106 de la Ley 30/1992 (actual art. 110 de la Ley 39/2015) pueden resultar aplicables a las solicitudes de revisión de oficio que formulen los particulares (dictámenes 91/2011 y 114/2005).

Concretamente, en supuestos como el que nos ocupa, el Consejo Consultivo ha considerado acertada la invocación de tales límites por la Administración, teniendo en cuenta la naturaleza del ?canon de regulación? (y la de la ?tarifa de utilización del agua?, cuando la liquidación responde a este concepto), el tiempo transcurrido desde que las liquidaciones adquirieron firmeza y las consecuencias que acarrearía la devolución de un tributo cuyo devengo y concreta cuantificación no han sido discutidos por los sujetos pasivos, que abonaron las liquidaciones sin formular el más mínimo reparo.

En efecto, exceptuando algunas ocasiones en las que los interesados han alegado cuestiones sustantivas concernientes a la producción del hecho imponible o al procedimiento de cuantificación del tributo, la generalidad de los procedimientos examinados se caracterizan porque los sujetos pasivos instan la declaración de nulidad de las liquidaciones y la devolución de ingresos indebidos alegando la incompetencia manifiesta del órgano liquidador; alegación que realizan con fundamento en la STC 30/2011 y en las sentencias del Tribunal Supremo antes referidas.

Desde esta perspectiva, el Consejo Consultivo ha venido subrayando que el resultado práctico de no aplicar los límites a la revisión de oficio sería un enriquecimiento del sujeto pasivo beneficiario de los costes y cantidades invertidas por la Administración, sin abonar la contraprestación legalmente prevista, con quebranto del deber de contribuir al sostenimiento de las cargas públicas, una consecuencia que se revela como incompatible con la justicia tributaria.

En la misma dirección, el Consejo Consultivo ha destacado también el argumento empleado por la Asesoría Jurídica de la Agencia Tributaria de Andalucía al señalar que los beneficiados por las obras no pueden invocar un presunto derecho a su beneficio de modo gratuito, porque la normativa general de aguas impone precisamente lo contrario, consagrando el principio de recuperación de costes, que deriva tanto de la Directiva 2000/60/CE de 23 de octubre, del Parlamento Europeo y del Consejo, que establece un marco comunitario de actuación en el ámbito de la política de aguas (art. 9), como del Texto Refundido de la Ley de Aguas (art. 111 bis).

Asimismo, el Consejo Consultivo ha destacado, en línea con la Asesoría Jurídica de la Agencia Tributaria, que algunas sentencias del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía (Sala de lo Contencioso-Administrativo de Sevilla) han considerado que, por razones de seguridad jurídica, deben atemperarse los efectos de la nulidad cuando se constata que ha operado el instituto de la prescripción tributaria. A este respecto, el informe de la Jefa del Servicio de Legislación de la Consejería de Medio Ambiente y Ordenación del Territorio se remite a las sentencias de 11 de marzo de 2014 -recurso n° 34/2013-; 1 de julio de 2014 -recurso n° 486/13- y 19 de enero de 2016 -recurso n° 703/14-, pese a reconocer que existen otras sentencias de la misma Sala que descartan la aplicación de dichos límites.

En el supuesto objeto de dictamen, el informe del Servicio de Legislación antes citado señala que, de conformidad con el artículo 67.1 de la LGT, el 31 de diciembre de 2014 prescribió el derecho de la Administración a liquidar esta deuda, de modo que la Confederación Hidrográfica del Guadalquivir no podrá liquidarlas.

En este plano, el Consejo Consultivo añade en el dictamen 448/2013 que, una vez declarada la inconstitucionalidad a la que nos venimos refiriendo, el problema de la titularidad del crédito tributario aparece resuelto por el Estado, titular de la competencia, en el Real Decreto 1498/2011, de 21 de octubre, por el que, en ejecución de sentencia, se integran en la Administración del Estado los medios personales y materiales traspasados a la Comunidad Autónoma de Andalucía por el Real Decreto 1666/2008 (art. 27).

Como se indica en el dictamen 401/2017, en principio, dicha doctrina puede trasladarse, mutatis mutandis, al supuesto ahora analizado, y justificaría la desestimación de la pretensión de la interesada, lo cual sería coherente con la exigencia de que supuestos sustancialmente idénticos reciban una misma solución. Sin embargo, dicho dictamen considera justificado el cambio de criterio propuesto por la Administración consultante, a la vista de la jurisprudencia sentada en las sentencias del Tribunal Supremo 456 y 457, de 15 de marzo de 2017, que resuelven, respectivamente, los recursos de casación núm. 3591/2015 y 1457/2016.

Dichas sentencias desestiman los recursos de casación interpuestos por la Junta de Andalucía contra sendas sentencias de la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo en Sevilla del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía (en supuestos que se consideran idénticos en lo sustancial al que ahora se examina), rechazando la procedencia de aplicar los límites a la revisión de oficio, en el sentido postulado por la Administración autonómica.

Por dicho motivo, la propuesta de resolución subraya que la jurisprudencia sentada en dichas sentencias lleva a proponer la estimación de la solicitud de la interesada declarando la nulidad de pleno derecho de la liquidación 0472000472996.

Efectivamente, aunque hasta ahora se venía manteniendo un criterio diferente, aplicando los límites a la revisión de oficio no sólo en relación con las liquidaciones firmes anteriores a la publicación de la STC 30/2011, sino también con respecto a las liquidaciones dictadas con posterioridad a la STC 30/2011, la propuesta justifica el cambio de criterio en la jurisprudencia sentada por el Tribunal Supremo, al que se elevó la cuestión para que zanjara la controversia existente al respecto.

Aunque el Tribunal Supremo no pone en duda la intangibilidad de las situaciones jurídicas consolidadas antes de la publicación de la STC 30/2011 (no sólo las decididas con fuerza de cosa juzgada, sino también las situaciones administrativas firmes), en línea con la jurisprudencia constitucional y con la del Tribunal Supremo sobre la modulación de los efectos de la declaración de inconstitucionalidad, sí rechaza los argumentos empleados por la Administración en orden a la aplicación de los límites de la revisión de oficio en el supuesto de liquidaciones giradas con posterioridad a la publicación de dicha sentencia.

Así, frente a lo argumentado por la Administración autonómica en sus recursos de casación, el Tribunal Supremo declara en las sentencias 456 y 457, de 15 de marzo de 2017, que en las sentencias recurridas no existe infracción del principio de seguridad jurídica y tampoco de los principios de equidad y buena fe (FFJJ 5º y 6º y 4º y 5º, respectivamente). Precisamente por ello, el informe de la Asesoría Jurídica emitido en el expediente que dio lugar al dictamen 401/2017 de este Consejo Consultivo, concluye afirmando que carece de sentido mantener la improcedencia de la nulidad aduciendo los referidos límites a la revisión, dada la jurisprudencia sentada por el Tribunal Supremo (esta misma conclusión se reitera en el informe ATPI00079/17, emitido en el expediente que centra nuestra atención).

Dicho informe hace notar que tanto las Administraciones como los órganos judiciales han de seguir la doctrina sentada por el Tribunal Supremo a la hora de interpretar y aplicar las leyes, y recuerda que las sentencias que eventualmente pudieran apartarse de dicha doctrina podrán ser recurridas en casación al amparo del artículo 88.1.d) de la Ley 29/1998, de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa (?Infracción de las normas del ordenamiento jurídico o de la jurisprudencia que fueran aplicables para resolver las cuestiones objeto de debate?). Por ese motivo el informe considera procedente la estimación de la revisión de oficio, en el sentido que postula la propuesta de Orden sometida a informe, dado que no es previsible un cambio de criterio en la cuestión que nos ocupa por parte del Tribunal Supremo.

En efecto, el dictamen 401/2017 de este Consejo Consultivo destaca que las sentencias del Tribunal Supremo que se han mencionado sientan con claridad que no existe infracción del principio de seguridad jurídica, ni de los principios de equidad y buena fe, en relación con el artículo 114 del TRLA, negando asimismo que la declaración de nulidad produzca un enriquecimiento injusto. De este modo rechazan el argumento de la Junta de Andalucía en el sentido de atemperar la nulidad concurrente por razón de la incompetencia en la liquidación, por razones de seguridad jurídica, de manera que se mantuvieran los efectos de la liquidación practicada y, en consecuencia, la improcedencia de la devolución de la misma.

Aun constatando que ni la parte recurrida ni la sentencia de instancia cuestionan la naturaleza jurídica del canon de regulación, el Tribunal Supremo subraya que dicha naturaleza no exime a la Administración de efectuar las correspondientes liquidaciones con pleno respeto a la Ley incluyendo la atribución constitucional de competencias. Además, el Tribunal Supremo destaca, al igual que la sentencia de instancia, que la anulación de la liquidación del canon no impide que el mismo pueda ser girado por la Administración competente, por lo que no supone un enriquecimiento injusto, ni infringe el principio de sostenimiento de los gastos públicos, considerando que la Administración competente tiene la opción de liquidar el citado canon de regulación. Por otra parte -afirma el TS- «en todos los casos de anulación o declaración de nulidad, se puede producir como una consecuencia la falta de ingresos para la Administración, sin que por ello puedan considerarse como enriquecimiento injusto».

Tal y como este Consejo indica en el dictamen 401/2017, pese a la convicción de que la procedencia de aplicar los límites a la revisión de oficio en supuestos como el que nos ocupa ha venido siendo fundamentada en una interpretación plausible del artículo 106 de la derogada Ley 30/1992, y aunque la jurisprudencia recién establecida no parece apurar todos los motivos que se invocaron a favor de la aplicación de dichos límites, dando además por sentada la posibilidad de recuperación del tributo mediante nuevas liquidaciones practicadas por la Administración competente, el Consejo Consultivo considera existen razones que avalan el cambio de criterio adoptado por la Administración.

En suma, la declaración de nulidad que se propone concuerda con la jurisprudencia del Tribunal Supremo a la que acabamos de aludir, sin perjuicio de que la aplicación de dicha jurisprudencia a diferentes procedimientos pendientes de resolución exija analizar, caso por caso, si concurre una relación de identidad que justifique el acogimiento de la misma solución.

De conformidad con lo razonado en este fundamento jurídico, el cambio de criterio referido resulta de aplicación en este supuesto a la liquidación 0472000472996, dictada el 28 de septiembre de 2011, es decir, con posterioridad a la publicación de la STC 30/2011.

CONCLUSIÓN

Se dictamina favorablemente la propuesta de resolución estimatoria de la solicitud de revisión de oficio solicitada por el Presidente de la Comunidad de Regantes Finca Mendoza con relación a la liquidación 0472000472996, girada por el canon de regulación de regadíos, campaña de 2010.