Consulta de la Hacienda Foral de Álava relativo a Impuesto Sociedades de 18 de abril de 2023

Cuestión

Se consulta si las cantidades desembolsadas por la entidad consultante en el marco de este contrato de patrocinio publicitario pueden considerarse deducibles en la base imponible de su Impuesto sobre Sociedades.

Normativa

Impuesto sobre Sociedades. Deducibilidad de gastos de publicidad. Art. 31 de la NF 37/2013 del Impuesto sobre Sociedades.

Resumen

Deducibilidad de gastos por publicidad.

Descripción

La consultante tiene por actividad principal el (?). Su facturación en 2022 ha ascendido a (?) millones de euros, habiendo incurrido en unos gastos en publicidad en ese mismo año por un importe de 3.139,17 euros.

Es intención de esta entidad realizar en el año 2023 acciones de publicidad, adicionales a las realizadas en el ejercicio 2022, para su mayor visibilidad en el ámbito geográfico del estado español. Más concretamente se refiere a la formalización de un contrato de patrocinio publicitario con un deportista de la especialidad de tiro al plato. Esta persona, antiguo empleado de la entidad, no tiene ni ha tenido la cualidad de persona vinculada con la consultante.

Las partidas a promocionar se encuentran integradas por los siguientes conceptos: alquiler de campo de tiro para los entrenamientos, platos y cartuchos, alojamiento, dietas y desplazamientos y gastos de inscripción en las tiradas. Estas partidas objeto de patrocinio serían satisfechas por la consultante, previa justificación documental, con el límite de 8.000 euros.

Por su parte, el deportista se compromete a lucir en las competiciones en que participe y las entrevistas que conceda en cualquier medio de comunicación, en el ámbito del estado español, un equipo deportivo con el logotipo y los colores de la entidad patrocinadora.

Contestacion

El artículo 15.3 de la Norma Foral del Impuesto sobre Sociedades 37/2013 (en adelante, NFIS) establece en materia de determinación de la base imponible:

En el régimen de estimación directa la base imponible se calculará corrigiendo, mediante la aplicación de los preceptos establecidos en esta Norma Foral, el resultado contable determinado de acuerdo con las normas previstas en el Código de Comercio, en las demás leyes relativas a dicha determinación y en las disposiciones que se dicten en desarrollo de las citadas normas.

Así pues, en el ámbito del Impuesto sobre Sociedades la base imponible de una entidad se determina a partir de su resultado contable, sin perjuicio de los correspondientes ajustes que deban ser realizados en aplicación de la legislación fiscal.

Por otra parte, también en el ámbito del Impuesto sobre Sociedades, la deducibilidad de un gasto se somete al cumplimiento de los siguientes principios contables: ha de estar justificado documentalmente; ha de estar registrado contablemente en la cuenta de pérdidas y ganancias con arreglo a devengo y ha de tener una relación con la actividad económica. Además, no debe encontrarse calificado por la normativa fiscal como gasto no deducible.

Supuesto que el gasto de patrocinio por el que se consulta, en tanto que gasto contable, sea oportunamente contabilizado en el ejercicio de su devengo, se soporte documentalmente y tenga una relación con los ingresos, queda por revisar si la normativa fiscal excepciona de la deducibilidad a este tipo de gastos publicitarios.

La NFIS establece en su artículo 31 la siguiente relación de gastos no deducibles:

Artículo 31. Gastos no deducibles.

1. No tendrán la consideración de gastos fiscalmente deducibles:

a) Los que representen una retribución de los fondos propios.

b) Los derivados de la contabilización del Impuesto sobre Sociedades. No tendrán la consideración de ingresos los procedentes de dicha contabilización.

c) Las multas y sanciones penales y administrativas, los recargos del período ejecutivo y el recargo por declaración extemporánea sin requerimiento previo.

d) Las pérdidas del juego.

e) Los donativos y liberalidades. No se entenderán comprendidos en esta letra los gastos por relaciones públicas con clientes o proveedores ni los que con arreglo a los usos y costumbres se efectúen con respecto al personal de la empresa ni los realizados para promocionar, directa o indirectamente, la venta de bienes y prestación de servicios, ni los que se hallen correlacionados con los ingresos, sin perjuicio de lo dispuesto en el apartado 2 siguiente.

f) Las dotaciones a provisiones o fondos internos para la cobertura de contingencias idénticas o análogas a las que son objeto del Texto Refundido de la Ley de Regulación de los Planes y Fondos de Pensiones, aprobado por Real Decreto Legislativo 1/2002, de 29 de noviembre, y de las Normas Forales que regulan el régimen fiscal de las Entidades de Previsión Social Voluntaria.

g) Los gastos de servicios correspondientes a operaciones realizadas, directa o indirectamente, con personas o entidades residentes en países o territorios calificados reglamentariamente por su carácter de paraísos fiscales, o que se paguen a través de personas o entidades residentes en los mismos, excepto que el contribuyente pruebe que el gasto devengado responde a una operación o transacción efectivamente realizada. El régimen de inclusión en la base imponible de determinadas rentas positivas obtenidas por entidades no residentes, regulado en el artículo 48 de esta Norma Foral, no resultará de aplicación a las rentas correspondientes a los gastos calificados como fiscalmente no deducibles con arreglo a lo dispuesto en el párrafo anterior.

h) Los gastos derivados de operaciones en las que se incumpla lo dispuesto en el artículo 7 de la Ley 7/2012, de 29 de octubre, de modificación de la normativa tributaria y presupuestaria y de adecuación de la normativa financiera para la intensificación de las actuaciones en la prevención y lucha contra el fraude, sobre limitaciones a los pagos en efectivo.

i) Los sobornos.

j) Los gastos de actuaciones contrarias al ordenamiento jurídico.

k) (?)

2. Los gastos señalados en el segundo párrafo de la letra e) del apartado anterior serán deducibles, en la medida que estén relacionados con los ingresos, en la cuantía y con los requisitos siguientes: a) El 50 por ciento de los gastos por relaciones públicas relativos a servicios de restauración, hostelería, viajes y desplazamientos, con el límite máximo conjunto del 5 por ciento del volumen de operaciones del contribuyente, tal y como se define en el Concierto Económico con la Comunidad Autónoma del País Vasco. b) Los regalos y demás obsequios siempre que el importe unitario por destinatario y período impositivo no exceda de 300 euros y quede constancia documental de la identidad del receptor. En el supuesto de que los citados gastos excedan el importe señalado serán deducibles hasta esa cuantía.

3. (?)

4. (?)

5. (?).

A efectos de esta contestación interesa destacar el contenido de la letra e) transcrita, en virtud de la cual "los donativos y liberalidades" se declaran como gastos no deducibles. Ahora bien, la propia norma excepciona en esta letra expresamente a tres categorías de gastos (limitando su deducibilidad en los términos del apartado 2 del propio artículo 31 NFIS):

los gastos por relaciones públicas con clientes y proveedores;

los gastos que, con arreglo a los usos y costumbres, se efectúen con el personal de la empresa;

los gastos realizados para promocionar, directa o indirectamente, la venta de bienes y prestación de servicios.

Estas categorías específicas tienen una cláusula de cierre general: se excepcionan de la consideración de gastos no deducibles los gastos correlacionados con la obtención de ingresos.

En este mismo sentido se pronuncia la Sentencia 458/2021, de 30 de marzo de 2021, del Tribunal Supremo (recurso de casación 3454/2019) al analizar la interpretación del artículo 14.1 e) del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004:

(?) los gastos acreditados y contabilizados no son deducibles cuando constituyan donativos y liberalidades, entendiéndose por tales las disposiciones de significado económico, susceptibles de contabilizarse, realizadas a título gratuito; serán, sin embargo deducibles, aquellas disposiciones

-que conceptualmente tengan la consideración de gasto contable y contabilizado- a título gratuito realizadas por relaciones públicas con clientes o proveedores, las que con arreglo a los usos y costumbres se efectúen con respecto al personal de la empresa y las realizadas para promocionar, directa o indirectamente, la venta de bienes y prestación de servicios, y todas aquellas que no comprendidas expresamente en esta enumeración respondan a la misma estructura y estén correlacionadas con la actividad empresarial dirigidas a mejorar el resultado empresarial, directa o indirectamente, de presente o de futuro, siempre que no tengan como destinatarios a socios o partícipes.

En este marco normativo y jurisprudencial, y a salvo de las oportunas comprobaciones que no pueden ser realizadas en fase de consulta, puede aceptarse como posible que los gastos de patrocinio publicitario por los que se consulta sean considerados gastos realizados con el propósito de promover la actividad empresarial de la consultante, ya sea directa o indirectamente y con una repercusión de presente o de futuro, por tanto, correlacionados con la obtención de ingresos y, en consecuencia, deducibles fiscalmente.

Todo lo cual se le comunica con el alcance y los efectos previstos en el artículo 84 de la Norma Foral 6/2005, de 28 de febrero, General Tributaria del Territorio Histórico de Álava.