Caso práctico: tributación del contrato de arras: IVA e ITP

PLANTEAMIENTO

Este caso práctica se plantea para desarrollar la tributación de los contratos de arras en el Impuesto sobre el Valor Añadido (IVA) y el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados (ITPyAJD)

RESPUESTA

El contrato de arras llevará aparejado IVA cuando: el transmitente sea un empresario o profesional conforme a lo establecido en los artículos 4 y 5 de la LIVA y el precio pagado se realice con cargo al precio pactado final, es decir, se trate de un pago anticipado de dicho precio final; independientemente de que medie o no una entidad (inmobiliaria).

Lo primero es dar una definición del contrato de arras. Así, el Tribunal Supremo en su sentencia 175/2012, de 21 de marzo de 2012 determina que:

«(...) las arras son una garantía del cumplimiento de un contrato (o de un precontrato); son un medio de protección del cumplimiento de obligaciones derivadas del mismo, normalmente es el de compraventa, pero puede ser añadido a cualquier otro contrato y precontrato».

Por su parte, el artículo 1454 del Código Civil dispone que en caso de mediar arras el acuerdo de compraventa podrá rescindirse sin más efecto que el allanamiento del comprador respecto de la pérdida de las arras pactadas.

Bien, una vez que tenemos esto claro vemos como podemos asimilar el contrato de arras a un anticipo del pago que, posteriormente, se llevará a cabo respecto del total del precio de venta. Se constituyen como un mecanismo de desincentivo a la cancelación de la operación por parte del comprador y formarán, como decimos, parte del pago del total a abonar por la venta del bien o derecho correspondiente.

Impuesto sobre el Valor Añadido

Es cuestión primordial en este Impuesto considerar el tipo de operación en la que nos encontramos porque cuando el transmitente del bien inmueble sea un particular que no tenga la consideración de empresario o profesional a efectos del Impuesto, la operación estará no sujeta al IVA debiendo tributar por ITP.

En tanto el contrato de arras forme parte del precio final pactado, a modo de pago anticipado, la cantidad que el comprador abone estará sujeta al IVA cuando se trate de una operación donde el verdadero transmitente del bien inmueble, hablamos de verdadero ante la posibilidad de que medie en la operación algún intermediario, sea un empresario o profesional a efectos del Impuesto.

En este sentido se ha pronunciado la Dirección General de Tributos en Consulta Vinculante (V0728-21), de 26 de marzo de 2021, al establecer que:

«En conclusión, (...) la cantidad que la parte compradora entrega a la vendedora en concepto de arras o señal con ocasión de la firma del citado contrato y que recibe la agencia inmobiliaria consultante como mediadora, está previsiblemente destinada a constituir una parte del precio de la futura venta del inmueble, produciéndose, por tanto, el devengo del Impuesto sobre el Valor Añadido en el momento del cobro total o parcial de la cantidad que constituye la señal, en virtud de lo dispuesto en el artículo 75.Dos de la Ley 37/1992. A tal efecto, en caso de tratarse de un supuesto de renuncia a la exención previsto en el artículo 20.Dos de la citada Ley (...), deberá tenerse en cuenta que el sujeto pasivo sería el empresario o profesional adquirente del inmueble».

Por tanto, quedará sometida al IVA la constitución y pago de un contrato de arras cuando:

• El transmitente sea un empresario o profesional conforme a lo establecido en los artículos 4 y 5 de la LIVA.
• El precio pagado se realice con cargo al precio pactado final, es decir, se trate de un pago anticipado de dicho precio final.
• Independientemente de que medie o no una entidad (inmobiliaria), la calificación jurídica no variará y quedará sujeta al Impuesto cuando se cumpla lo establecido en los dos puntos anteriores.

En cuanto al tipo impositivo a aplicar se deberá estar al tipo de inmueble a transmitir, así, conforme a lo establecido en los artículos 90 y 91 de la LIVA, si se trata de un local comercial o solar se aplicará el tipo general del Impuesto del 21 por ciento; si se trata de una vivienda se aplicará el tipo reducido del Impuesto del 10 por ciento y si se trata de viviendas calificadas como de Protección Oficial se aplicará el tipo superreducido del Impuesto del 4 por ciento.

Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales

Dispone el artículo 7 de la LITPyAJD lo siguiente:

«1. Son transmisiones patrimoniales sujetas:

A) Las transmisiones onerosas por actos «inter vivos» de toda clase de bienes y derechos que integren el patrimonio de las personas físicas o jurídicas.

(...)

5. No estarán sujetas al concepto de «transmisiones patrimoniales onerosas», regulado en el presente Título, las operaciones enumeradas anteriormente cuando sean realizadas por empresarios o profesionales en el ejercicio de su actividad empresarial o profesional y, en cualquier caso, cuando constituyan entregas de bienes o prestaciones de servicios sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido. No obstante, quedarán sujetas a dicho concepto impositivo las entregas o arrendamientos de bienes inmuebles, así como la constitución y transmisión de derechos reales de uso y disfrute que recaigan sobre los mismos, cuando gocen de exención en el Impuesto sobre el Valor Añadido. También quedarán sujetas las entregas de aquellos inmuebles que estén incluidos en la transmisión de la totalidad de un patrimonio empresarial, cuando por las circunstancias concurrentes la transmisión de este patrimonio no quede sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido».

Por tanto, aquellas operaciones no sujetas o exentas de IVA, bien por ser operaciones entre particulares, bien por encontrar exención en algunos de los preceptos de la LIVA, estarán sujetas al ITP.

Sin embargo, debemos tener en cuenta que el precepto citado dispone que se generará el hecho imponible en el momento de llevar a cabo la transmisión, es decir, no se generará hecho imponible por la constitución del contrato de arras, como si ocurría con el IVA, sino que su devengo se producirá, por la totalidad del precio de compraventa, en el momento en que se lleve a cabo la efectiva transmisión de titularidad del inmueble. De esta manera, el contrato de arras "no tributa" en el ITP sino que lo hace como parte del precio final de la compraventa.

De igual modo, se dispone que, en caso de no haber aprobado la Comunidad Autónoma un tipo impositivo propio, las transmisiones patrimoniales de bienes inmuebles tributarán al tipo general del 6 por ciento.

Por otro lado destacar que si el contrato se formaliza a través de documento público ante notario le será de aplicación lo correspondiente al Impuesto sobre Actos Jurídicos Documentados sin que esto tenga relación alguna con el hecho imponible que aquí tratamos: la transmisión de la propiedad de un bien inmueble.