Caso práctico: Reducción en IRPF por rendimientos irregulares en caso de procurador con procesos judiciales que superan los 2 años de duración

PLANTEAMIENTO

Un procurador ejerce por su propia cuenta, como profesional autónomo, y casi la totalidad de los procesos judiciales en los que interviene como tal tienen una duración superior a dos años.

¿Podría aplicarse la reducción por rendimientos irregulares del artículo 32.1 de la LIRPF por los honorarios que cobre en los procedimientos judiciales que se dilaten más de dos años?

RESPUESTA

En el caso de que efectivamente exista un período de generación superior a dos años, se cumpliría el requisito temporal para aplicar la reducción del artículo 32.1 de la LIRPF a los rendimientos netos correspondientes a los honorarios de esos procedimientos, siempre que, además, se imputen en un único período impositivo y no opere la excepción del tercer párrafo de ese precepto (actividad económica que forma regular o habitual obtenga ese tipo de rendimientos). Dado que se indica que de forma habitual los rendimientos del procurador tienen un período de generación superior a dos, parece que en este caso podría operar esa excepción, según la jurisprudencia que luego se verá.

Conforme al artículo 32.1 de la LIRPF, los rendimientos netos con un período de generación superior a dos años, así como aquellos que se califiquen reglamentariamente como obtenidos de forma notoriamente irregular en el tiempo, se reducirán en un 30 %, cuando, en ambos casos, se imputen en un único período impositivo. Ahora bien, los párrafos segundo y tercero del precepto puntualizan lo siguiente:

«La cuantía del rendimiento neto a que se refiere este apartado sobre la que se aplicará la citada reducción no podrá superar el importe de 300.000 euros anuales.

No resultará de aplicación esta reducción a aquellos rendimientos que, aun cuando individualmente pudieran derivar de actuaciones desarrolladas a lo largo de un período que cumpliera los requisitos anteriormente indicados, procedan del ejercicio de una actividad económica que de forma regular o habitual obtenga este tipo de rendimientos».

En ese sentido, la consulta vinculante de la Dirección General de Tributos (V0381-23), de 21 de febrero de 2023, señalaba, con respecto a los honorarios de un abogado, que «en lo que se refiere al hecho de la posible existencia de un período de generación superior a dos años (respecto a los rendimientos objeto de consulta), cabe indicar que para ello es necesario la existencia de ese período en relación con la intervención de defensa procesal en un litigio y que ha dado lugar al devengo de los honorarios correspondientes a esa intervención. En tal circunstancia, sí resultaría posible la aplicación de la reducción a los rendimientos netos correspondientes a los honorarios objeto de consulta, siempre que no resultase operativa la excepción recogida en el párrafo tercero del artículo 32.1 de la Ley del Impuesto».

Por lo tanto, en el caso de los rendimientos que se mencionan en el enunciado, si los procedimientos judiciales que dan lugar a su devengo tienen una duración superior a dos años, cabría entender que efectivamente existe un período de generación superior a dos años y que, por tanto, se cumple el requisito temporal para aplicar la reducción a los rendimientos netos correspondientes a los honorarios de esos procedimientos. Aunque, para ello, será necesario, además, que se imputen en un único período impositivo y que no opere la excepción recogida en el tercer párrafo del artículo 32.1 de la LIRPF. 

Y, justamente, en relación con dicha excepción, conviene tener en cuenta los siguientes criterios fijados por el Tribunal Supremo:

• Sentencias del Tribunal Supremo n.º 429/2018, de 19 de marzo, ECLI:ES:TS:2018:950; n.º 450/2018, de 20 de marzo, ECLI:ES:TS:2018:1069; y n.º 610/2018, de 16 de abril, ECLI:ES:TS:2018:1472. En esta última, la Sala fija el siguiente criterio, coincidente con el de las sentencias previas antes referidas:

«1. Los ingresos obtenidos por un abogado, en el ejercicio de su profesión, por su actuación de defensa procesal en litigios cuya duración se haya extendido más de dos años, cuando se perciban de una sola vez o en varias en el mismo ejercicio, se consideran generados en un periodo superior a dos años a los efectos de acogerse a la reducción de los rendimientos netos prevista al efecto en el artículo 32.1, párrafo primero, de la LIRPF.

2. A efectos de la excepción contenida en el párrafo tercero del mencionado precepto, la regularidad o habitualidad de los ingresos cuya concurrencia descarta aquella reducción ha de referirse al profesional de cuya situación fiscal se trate y a los ingresos obtenidos individualmente en su impuesto personal, no a la actividad de la abogacía o a características propias de ésta, global o abstractamente considerada.

3. La carga de la prueba de que concurre el presupuesto de hecho que habilita la citada excepción incumbe a la Administración, que deberá afrontar los efectos desfavorables de su falta de prueba. Tal carga comporta obviamente la de justificar y motivar las razones por las que considera que la reducción debe excluirse».

• Sentencia del Tribunal Supremo n.º 1499/2020, de 11 de noviembre, ECLI:ES:TS:2020:3728, donde nuestro Alto Tribunal concluyó lo siguiente sobre la base de los criterios ya apuntados:

«(...) para determinar si resulta aplicable la exclusión de los rendimientos que, aun referidos a periodos de generación superiores a los dos años, procedan del ejercicio de una actividad económica que de forma regular o habitual obtenga este tipo de rendimientos, ha de estarse a la índole de los ingresos propios de cada contribuyente, lo que comporta necesariamente atender a la índole concreta de su actividad y a la naturaleza de los rendimientos obtenidos en su ejercicio, todo ello con el fin de determinar si son regular o habitualmente obtenidos.

(...)

Si se atiende a la índole concreta de la actividad del recurrente y a la naturaleza de los rendimientos obtenidos en su ejercicio, como exige la doctrina de esta Sala, resulta que su actividad profesional se centra en reclamaciones judiciales por defectuosa asistencia sanitaria y esas reclamaciones, que constituyen el núcleo de su actividad, exigen en la mayoría de los casos una dedicación superior a dos años, por lo que los rendimientos, aun referidos a periodos de generación superiores a los dos años, proceden del ejercicio de una actividad económica que de forma regular o habitual obtiene este tipo de rendimientos.

(...) 

De los datos expuestos se desprende, sin dificultad, que el recurrente, en el ejercicio de su actividad profesional de abogado, obtiene de forma regula o habitual rendimientos con periodo de generación superior a dos años, aplicando de forma habitual la reducción examinada sobre un numero e importe de facturas muy elevado, que representa un porcentaje superior al 95% del total de los ingresos declarados por su actividad económica en tres de los ejercicios examinados, e inferior al 80% en uno de ellos.

(...)

Por último, en relación con el periodo que debe tomarse en consideración para valorar el carácter regular de los rendimientos a efectos de la excepción del art. 32.1 párrafo tercero LIRPF, baste señalar que en el presente caso tanto si tomamos como referencia cada ejercicio individualmente considerado, como si acudimos a un periodo más amplio, los cuatro ejercicios comprobados, la consecuencia que se obtiene no varía, pues, de un lado, tomando como referencia cada ejercicio, tanto el número de facturas como el importe de los ingresos sobre los que se practicó la reducción resultan muy relevantes; y de otro lado, tomando como referencia el conjunto de los cuatro ejercicios, los dos extremos resultan igualmente relevantes.

Conforme a lo expuesto, podemos concluir que la Administración tributaria ha acreditado que en los ejercicios examinados el obligado tributario no tenía derecho a practicar la reducción del art. 32.1 LIRPF por concurrir la excepción prevista en el último párrafo de ese precepto, pues tal y como declara la sentencia impugnada "...nos hallamos ante rendimientos netos por rentas irregulares que, sin embargo, se obtienen de forma regular o habitual en el ejercicio de la actividad profesional de abogado que desarrolla el recurrente, lo que impide acoger la pretensión actora de obtener la aplicación de la reducción interesada".

En efecto, tal y como ha expuesto esta Sala, si lo habitual o lo regular es la percepción de ingresos cuyos periodos de generación superen el umbral temporal legalmente previsto, "en tal caso la reducción sería un privilegio irritante e injustificable, pues en nada se diferenciarían aquéllos de los obtenidos de forma regular"».

En el mismo sentido que esta última sentencia se pronuncia también la STS n.º 1746/2023, de 20 de diciembre, ECLI:ES:TS:2023:5985, en relación con los rendimientos obtenidos por un procurador.