Caso práctico: ¿Existe ganancia o pérdida patrimonial en IRPF por donación de una empresa a un hijo?

PLANTEAMIENTO

Un hombre de 65 años ha donado a su hijo su empresa individual, fundada hace 30 años.

La empresa cumple los requisitos contemplados en la Ley del Impuesto sobre el Patrimonio para su exención, así como los exigibles para la aplicación de la reducción del 95 % prevista en la Ley del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.

¿Qué incidencia tendrá esta transmisión en el IRPF del donante? ¿Existirá una ganancia o pérdida patrimonial para él?

RESPUESTA

Dado que se produce una transmisión lucrativa inter vivos que cumple los requisitos previstos en el artículo 20.6 de la LISD y lo señalado en el artículo 33.3.c) de la LIRPF, se entiende que para el donante no existe una ganancia o pérdida patrimonial en el IRPF como consecuencia de la transmisión; y, ello, con independencia de que el donatario aplique o no la reducción y, en su caso, de los requisitos que a tal fin pueda establecer la normativa autonómica que resulte de aplicación. Con todo, el hecho de que el donante no deba tributar por la diferencia entre el valor de adquisición y el de donación de la empresa no implica que exista una auténtica exención en el impuesto, sino un mero diferimiento de la ganancia patrimonial.

En la adquisición lucrativa inter vivos de la empresa, el hijo (donatario) podrá aplicar la reducción del 95 % contemplada en el artículo 20.6 de la LISD, habida cuenta de que el propio supuesto indica que cumple todos los requisitos para ello. Dicho precepto dispone lo siguiente:

«6. En los casos de transmisión de participaciones "inter vivos", en favor del cónyuge, descendientes o adoptados, de una empresa individual, un negocio profesional o de participaciones en entidades del donante a los que sea de aplicación la exención regulada en el apartado octavo del artículo 4 de la Ley 19/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre el Patrimonio, se aplicará una reducción en la base imponible para determinar la liquidable del 95 por 100 del valor de adquisición, siempre que concurran las condiciones siguientes:

a) Que el donante tuviese sesenta y cinco o más años o se encontrase en situación de incapacidad permanente, en grado de absoluta o gran invalidez.

b) Que, si el donante viniere ejerciendo funciones de dirección, dejara de ejercer y de percibir remuneraciones por el ejercicio de dichas funciones desde el momento de la transmisión.

A estos efectos, no se entenderá comprendida entre las funciones de dirección la mera pertenencia al Consejo de Administración de la sociedad.

c) En cuanto al donatario, deberá mantener lo adquirido y tener derecho a la exención en el Impuesto sobre el Patrimonio durante los diez años siguientes a la fecha de la escritura pública de donación, salvo que falleciera dentro de este plazo.

Asimismo, el donatario no podrá realizar actos de disposición y operaciones societarias que, directa o indirectamente, puedan dar lugar a una minoración sustancial del valor de la adquisición. Dicha obligación también resultará de aplicación en los casos de adquisiciones "mortis causa" a que se refiere la letra c) del apartado 2 de este artículo.

En el caso de no cumplirse los requisitos a que se refiere el presente apartado, deberá pagarse la parte del impuesto que se hubiere dejado de ingresar como consecuencia de la reducción practicada y los intereses de demora».

Por lo que se refiere a la incidencia de esta transmisión en el IRPF del donante, habrá que acudir a lo previsto en el artículo 33.3.c) de la LIRPF, según el cual:

«3. Se estimará que no existe ganancia o pérdida patrimonial en los siguientes supuestos:

(...)

c) Con ocasión de las transmisiones lucrativas de empresas o participaciones a las que se refiere el apartado 6 del artículo 20 de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.

Los elementos patrimoniales que se afecten por el contribuyente a la actividad económica con posterioridad a su adquisición deberán haber estado afectos ininterrumpidamente durante, al menos, los cinco años anteriores a la fecha de la transmisión».

Así las cosas, cuando se produzca una transmisión lucrativa inter vivos que cumpla los requisitos recogidos en el artículo 20.6 de la LISD y lo señalado en este artículo 33.3.c) de la LIRPF, se entenderá que no existe una ganancia o pérdida patrimonial para el donante como consecuencia de la transmisión; y, ello, con independencia de que el donatario aplique o no de la reducción y, en su caso, de los requisitos que pueda establecer la normativa autonómica que resulte de aplicación.

Por lo tanto, en el supuesto planteado no existiría ganancia ni pérdida patrimonial para el donante. Ahora bien, el hecho de que el donante no deba tributar por la diferencia entre el valor de adquisición y el de donación de la empresa no implica que exista una auténtica exención en el impuesto, sino un mero diferimiento de la ganancia patrimonial: cuando en el futuro el donatario transmita la empresa que recibió por donación, su valor de adquisición no será el que se le hubiese otorgado en la donación, sino el valor por el que la adquirió el donante en su momento. Así se desprende del artículo 36.3 de la LIRPF, a cuyo tenor «en las adquisiciones lucrativas, a que se refiere la letra c) del apartado 3 del artículo 33 de esta Ley, el donatario se subrogará en la posición del donante respecto de los valores y fechas de adquisición de dichos bienes».

RESOLUCIÓN ADMINISTRATIVA

Consulta vinculante de la Dirección General de Tributos (V0608-24), de 9 de abril de 2024

Asunto: la aplicación de lo previsto en el artículo 33.3.c) de la LIRPF depende exclusivamente de los requisitos de aplicabilidad de la reducción contenidos en el artículo 20.6 de la LISD.

«(...) de acuerdo con la dicción literal del reproducido artículo 33.3.c) de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, debe considerarse que este artículo resulta aplicable a las transmisiones “…a las que se refiere el apartado 6 del artículo 20 de la Ley 29/1987…”; es decir, tal y como ha señalado este Centro Directivo en la consulta V0480-12, de 5 de marzo, se refiere a los requisitos de aplicabilidad del apartado 6 del artículo 20 de la citada Ley 29/1987.

Por tanto, en la medida en que se cumplan los requisitos establecidos en este último artículo, con independencia de que el donatario aplique o no la referida reducción, se estimará la inexistencia de ganancia o pérdida patrimonial para el donante como consecuencia de su transmisión, siendo irrelevantes a dichos efectos los requisitos que establezca la normativa autonómica.

Por último, en el caso de que no exista ganancia o pérdida patrimonial para el donante en los términos expuestos, el donatario se subrogará en la posición del donante respecto de los valores y fechas de adquisición de las participaciones sociales donadas conforme a lo previsto en el último párrafo del artículo 36 de la LIRPF, que dispone lo siguiente:

“En las adquisiciones lucrativas, a que se refiere la letra c) del apartado 3 del artículo 33 de esta Ley, el donatario se subrogará en la posición del donante respecto de los valores y fechas de adquisición de dichos bienes”».