Caso práctico: ¿Cabe la compensación de bases imponibles negativas en el IS a través de autoliquidación extemporánea?

PLANTEAMIENTO

Mateo es el socio mayoritario y administrador único de una sociedad mercantil y se pregunta si la entidad puede compensar en el Impuesto sobre Sociedades las bases imponibles negativas del ejercicio anterior a través de la presentación de una declaración del impuesto extemporánea. 

RESPUESTA

Tras la sentencia del Tribunal Supremo n.º 1404/2021, de 30 de noviembre, ECLI:ES:TS:2021:4394, la compensación de las BIN de ejercicios anteriores a la hora de autoliquidar el IS se considera un verdadero derecho autónomo, no una opción tributaria, por lo que cabría su ejercicio a través de la presentación de una declaración del IS extemporánea. Además, y de cara a la compensación de las BIN de ejercicios anteriores, Mateo debe tener en cuenta que está sujeta a determinados límites cuantitativos, en los términos que señala el artículo 26.1 de la LIS.

Sobre la cuestión planteada se ha producido un cambio de criterio por parte del Tribunal Económico-Administrativo Central, a raíz de la sentencia del Tribunal Supremo n.º 1404/2021, de 30 de noviembre, ECLI:ES:TS:2021:4394, en el sentido de considerarse la compensación de las BIN como un derecho del contribuyente, que operaría incluso cuando la autoliquidación se presente de manera extemporánea. Este cambio de criterio se materializa en la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central n.º 8725/2021, de 25 de febrero de 2022.

Con carácter previo, el Tribunal Central consideraba la compensación de bases imponibles negativas una opción tributaria al amparo del artículo 119.3 de la LGT, así que el hecho de no presentar la autoliquidación del IS de un determinado ejercicio en plazo suponía «optar» por la no compensación de cantidad alguna en dicho período impositivo, una opción que luego no podía modificarse con posterioridad a través de una declaración extemporánea. No en vano, conforme al citado artículo 119.3 de la LGT «las opciones que según la normativa tributaria se deban ejercitar, solicitar o renunciar con la presentación de una declaración no podrán rectificarse con posterioridad a ese momento, salvo que la rectificación se presente en el período reglamentario de declaración».

Sin embargo, frente a este planteamiento, el Tribunal Supremo acogió otro diferente en su sentencia n.º 1404/2021, de 30 de noviembre, ECLI:ES:TS:2021:4394, fijando como criterio jurisprudencial el siguiente:

«A la pregunta que nos formula el auto de admisión, consistente en "[d]eterminar, interpretando el artículo 119.3 LGT, si es posible aplicar en el Impuesto sobre Sociedades, el mecanismo de compensación de bases imponibles negativas cuando la autoliquidación se presenta extemporáneamente", con arreglo a lo que establece el artículo 93.1 LJCA, en función de todo lo razonado procede declarar lo siguiente:

"En el Impuesto sobre Sociedades y en los términos establecidos por la normativa del tributo, los obligados tributarios tienen el derecho a compensar las bases imponibles negativas con las rentas positivas de los períodos impositivos siguientes, aun cuando la autoliquidación se presente de manera extemporánea, sin que la decisión de compensarlas o no, constituya una opción tributaria de las reguladas en el artículo 119.3 LGT"».

A tales efectos, el Alto Tribunal argumenta que son dos los elementos fundamentales que permiten delimitar las opciones tributarias del artículo 119.3 de la LGT, frente a otros supuestos que quedarían fuera de dicho precepto:

• Uno, de carácter objetivo, consistente en la conformación por la norma tributaria de una alternativa de elección entre regímenes tributarios diferentes y excluyentes.
• Otro, de carácter volitivo, consistente en el acto libre, de voluntad del contribuyente, reflejado en su declaración o autoliquidación.

Ahora bien, el artículo 26.1 de la LIS (o el 25.1 del anterior Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo) se limita a señalar que las bases imponibles negativas que hayan sido objeto de liquidación o autoliquidación «podrán ser compensadas» con las rentas positivas de ejercicios posteriores. Es decir, el sujeto pasivo puede elegir compensarlas o no, determinando, además, dentro de los límites establecidos, el período o períodos en los que aplicar la compensación y en qué cuantía; lo que constituiría una facultad o posibilidad que, técnicamente, no es una opción tributaria del artículo 119 de la LGT. Se trataría de un verdadero derecho autónomo, de modo que el contribuyente podrá ejercer o no ejercer dicho derecho a compensar o renunciar a él, con lo que no cabría impedir por vía interpretativa su ejercicio a través de una declaración extemporánea.

Dicha doctrina jurisprudencial se reitera también en sentencias más recientes del Tribunal Supremo, como, por ejemplo, sus sentencias n.º 1365/2022, de 24 de octubre, ECLI:ES:TS:2022:3966; o n.º 428/2023, de 30 de marzo, ECLI:ES:TS:2023:1418.

En consecuencia, a través de la su resolución n.º 8725/2021, de 25 de febrero de 2022, el Tribunal Económico-Administrativo Central acoge este nuevo criterio señalando:

«(...) este Tribunal Central procede a corregir el que venía siendo su criterio hasta ahora, asumiendo lo que, como doctrina jurisprudencial, ha establecido el Tribunal Supremo: la compensación de las BIN's de ejercicios anteriores a la hora de autoliquidar el IS es un verdadero derecho autónomo, no una opción tributaria, y como tal no admite restricción alguna si no es a través de las causas taxativamente previstas en la ley, siendo particularmente relevante, como consecuencia, que no se pueda impedir su ejercicio a través de la presentación de una declaración del IS extemporánea».