Sentencia Penal Tribunal Superior de Justicia de Cantabria, de 29 de Junio de 1998

Sentencia del 29 de Junio de 1998

T.S.J. de Cantabria

Recurso nº 697/97

Ponente Don Francisco José Navarro Sanchis

Administración tributaria

Impuestos Estatales

Impuesto sobre el Valor Añadido (IVA)

Reclamación económico-administrativa.

Se declara la inadmisibilidad del recurso, por no haber acudido el sujeto pasivo, frente a la negativa del Ayuntamiento repercutido, que aquí actúa no en ejercicio de potestad tributaria alguna, a soportar el IVA en una transmisión de inmuebles, a la reclamación económico-administrativa, de obligado ejercicio tanto por parte de quienes pretendan repercutir el Impuesto como de los que se opongan a la repercusión.

Legislación citada: Real Decreto, 391/1996, de 1 de Marzo de 1996, Procedimiento Reclamación Económico-Administrativas; Real Decreto, 1991/1981, de 20 de Agosto de 1981, Procedimiento Reclamación Económico-Administrativas; Real Decreto Legislativo, 2795/1980, de 12 de Diciembre de 1980, Ley Procedimiento Reclamación Económico-Administrativas; y Ley 30/1992, de 26 de Noviembre de 1992, Procedimiento Administrativo Común.

FUNDAMENTOS DE DERECHO

PRIMERO: Es objeto del presente recurso la resolución dictada por el Alcalde Presidente del Ayuntamiento de Cabezón de la Sal, de fecha 6 de febrero de 1997, por la que se desestima la petición de la entidad recurrente, relativa a repercusión tributaria del Impuesto sobre el Valor Añadido, por importe de 2.240.000 pesetas, devengado con ocasión de la celebración de contrato de cesión de solar a cambio de edificación, por escritura pública suscrita el 20 de junio de 1996.

SEGUNDO: Ambas causas de inadmisibilidad, la promovida por la Administración local recurrida, relativa a la falta de agotamiento de la preceptiva vía administrativa previa y la planteada de oficio por la Sala, sobre inexistencia de acto administrativo recurrible, están indudablemente relacionadas entre sí, pues traen a colación el deber de someter a la Administración del Estado, como titular y gestora del Impuesto sobre el Valor Añadido, en este caso por medio de sus órganos colegiados de revisión, las controversias jurídicas que se susciten en relación con los actos de repercusión tributaria.

TERCERO: El art. 117 del Real Decreto 391/96, aprobatorio del Reglamento de Procedimiento para las Reclamaciones Económico-Administrativas, contiene un procedimiento especial en que sustanciar y decidir "las reclamaciones tendentes a hacer efectivos u oponerse a actos de repercusión tributaria", el cual no difiere básicamente del regulado en el Real Decreto 1991/81, de 20 de agosto, que aprobaba el anterior reglamento de procedimiento, cuyo art. 122 establecía un procedimiento sustancialmente coincidente con el que nos ocupa, ya previsto en el art. 15.2.b9 del Real Decreto Legislativo 2795/1980, de 12 de diciembre, que aprueba el Texto Articulado de la Ley 39/80, de 5 de julio, de Bases sobre Procedimiento Económico-Administrativo.

CUARTO: Debe destacarse de su regulación la circunstancia de que el apartado 1º del art. 11 del Real Decreto 391/96 se refiera, respecto del Impuesto sobre el Valor Añadido que nos ocupa, tanto a los actos encaminados a hacer efectiva una repercusión tributaria como los dirigidos a oponerse a ella, configurando una doble legitimación activa concurrente y necesaria: la del sujeto pasivo del Impuesto, directamente relacionado con la Administración Tributaria como obligado material y formal de aquél, que es el titular del derecho subjetivo a la repercusión, mediante el cual puede desplazar la carga económica del tributo a aquél para quien realice las operaciones gravadas; y la de quien se oponga al acto de repercusión, en tanto que destinatario último de los bienes y servicios cuya entrega o prestación constituye el hecho imponible del Impuesto sobre el Valor Añadido y que tiene que soportarlo finalmente.

QUINTO: Si esto parece claro en el apartado 1, las reglas procedimentales del apartado 3 desdibujan aparentemente aquélla doble legitimación, en tanto que se refieren al plazo de interposición de la reclamación, que deberá interponerse en el de quince días "contados desde que la repercusión... haya sido comunicada en forma fehaciente al reclamante o, en su defecto, desde que éste haya tenido conocimiento de la repercusión", sin contar, al menos en apariencia, con la posibilidad de que sea el sujeto pasivo repercutor quien interponga la reclamación.

SEXTO: No obstante ello, debe entenderse que el verdadero sentido y finalidad de la norma es el de propiciar el acceso a los Tribunales Económico-Administrativos de cuantas controversias jurídicas se formulen en cuanto a la aplicación del Impuesto, permitiendo el control de aquéllos respecto de actos que, sin ser típicamente administrativos, por la fundamental razón subjetiva de que no han sido dictados por las Administraciones Públicas, sino que constituyen manifestaciones de voluntad de sujetos jurídico-privados, sí que poseen evidente transcendencia tributaria y no sólo en el ámbito doctrinal, que permite, con el ulterior control judicial, una aplicación general y uniforme del Derecho, sino en el de la tutela de las partes contractuales f rente a los actos de repercusión indebida o de oposición infundada a soportar el impuesto, que contarían, en este caso, con una decisión administrativa investida de todas las prerrogativas y privilegios de los actos administrativos. Desde esta perspectiva, es innegable que tanto el sujeto pasivo como el destinatario de los bienes o servicios prestados por aquél pueden acceder a la reclamación económico-administrativa frente a los actos de repercusión tributaria obligatoria o contra los de oposición a ésta. Ahora bien, este derecho de acceso a la reclamación es también un deber, en la medida en que sólo son impugnables jurisdiccionalmente los actos de resolución de los Tribunales Económico-Administartivos en materia de su competencia, como son éstos a los que aludimos, previstos en el art. 11 del Real Decreto 391/96.

SEPTIMO: Por otra parte, la cláusula general de revisión jurisdiccional de los actos administrativos (art. 1 de la L.J.C.A.) excluye de la revisión jurisdiccional los actos de los particulares que no son, "ratione materiae'', actos administrativos en sentido propio, fuera de los casos estrictamente previstos en la propia ley procesal. No empece a esta consideración el hecho de que en la relación jurídica de repercusión intervenga, como ha sucedido en el caso presente, una Administración Pública, cuando ésta no actúa potestades propias, sino que ocupa en el seno de aquélla relación la misma posición jurídica que tendría un particular.

OCTAVO: Esto es lo que ha sucedido en el presente caso. El Ayuntamiento de Cabezón de la Sal no ha dictado un verdadero y propio acto administrativo, sino que ha emitido una declaración de voluntad, si bien formalizada mediante un acto que tiene la apariencia de administrativo, dictada por el órgano que se supone competente y notificado según las reglas jurídico-públicas que disciplinan los actos administrativos (Ley 30/92, de 26 de noviembre). Pero ello no significa que haya dictado un acto administrativo, para el que carecería de toda potestad, ya que las Corporaciones Locales no poseen competencia alguna en materia de gestión o recaudación del I.V.A. Es, como hemos visto anteriormente, un acto de oposición al de repercusión tributaria ejercitado por el recurrente que, salvadas las formas de exteriorización, bien podría haber emitido un particular que, como destinatario último de bienes o servicios sujetos al I.V.A., discrepase de la reclamada obligación de soportar la carga patrimonial del impuesto, por las razones que fueren.

NOVENO: Desde esta perspectiva, dentro de la relación jurídica que surge de la repercusión del impuesto, ni el titular de la facultad de repercusión ni el obligado a padecerla pueden dictar actos administrativos que puedan ser tenidos por tales, al menos desde la óptica que aquí nos preocupa, que es el de la recurribilidad directa de tales actuaciones, ya que no sólo no son actos revestidos de los privilegios y prerrogativas de aquéllos, en virtud de los cuales la Administración actúa potestades públicas reconocidas por el ordenamiento jurídico, sino que poseen un típico y exclusivo régimen impugnatorio previo al control judicial, precisamente la reclamación económico-administrativa a que nos hemos referido.

DECIMO: Sentadas tales consideraciones, hemos de hacer referencia a las Sentencias del Tribunal de Conflictos de Jurisdicción de 7 de julio y 17 de noviembre de 1989 que, en asuntos semejantes al presente y para resolver sobre la competencia entre la Administración Tributaria y los órganos de la Jurisdicción ordinaria, atribuye a ésta la competencia, por considerar que la controversia sobre el pago del Impuesto (en aquéllos casos, el IGTE) es accesoria de la pretensión de pago del precio contractual. Sin embargo, tal doctrina no es aplicable al asunto presente ya que, según considera la Sala, de una parte, el contrato celebrado tiene una inequívoca orientación jurídico-pública, en su vertiente urbanística, con lo que no sería aplicable la inhibición; de otra, que aquí no existe discusión alguna sobre aspectos contractuales, sino exclusiva y autónomamente, sobre el importe del IVA, razón por la que ni puede considerarse que la reclamación suscitada guarda relación de accesoriedad con las pretensiones relativas al contrato de cesión celebrado, ni podría argumentarse que el acto recurrido supone ejercicio alguno de las potestades de decisión previa y ejecutiva propia de los contratos administrativos.

DECIMOPRIMERO: Ahora bien, como quiera que ni el recurrente ni la Administración han formulado la preceptiva reclamación económico-administrativa, procede dilucidar a quién debe atribuirse las consecuencias de dicha falta, cuya respuesta debe ser la de que es el recurrente quien debe afrontar tales consecuencias, aunque con los matices que señalaremos: en primer término, porque es el sujeto pasivo del Impuesto y quien posee una relación directa con la Administración tributaria, desdoblada en determinadas obligaciones materiales y formales en relación con el IVA, de modo que es el que de modo directo interviene en la relación jurídica-tributaria. En segundo término, porque tal reclamación es un requisito de admisibilidad del presente recurso, en tanto que dirigido frente a un acto que no es impugnable jurisdiccionalmente de forma directa, por las razones que anteriormente exponíamos.

DECIMOSEGUNDO: No obstante ello, no debe perjudicarle la ausencia de la reclamación, en la medida en que la notificación del acto le remite al proceso contencioso, indebidamente, sin la intermediación de la reclamación económico-administrativa. Por más que la Administración local haya actuado en una relación jurídica particular, aunque dotada de transcendencia en el orden tributario, no puede dejar de actuar, en sus relaciones con los particulares, como Administración Pública, de manera que la notificación fehaciente a que se refiere el art. 11.3 del Real Decreto 391/96, extensible a los actos de oposición a la repercusión, debe ser sin duda alguna la que regula el art. 58 y concordantes de la Ley 30/1992, del Procedimiento Administrativo Común, que exige la expresión clara de los recursos procedentes, plazo de interposición y órgano ante el que han de dirigirse, sin que la remisión errónea al recurso judicial que contiene el acto combatido pueda, por tanto, impedir el acceso del recurrente a la reclamación económico-administrativa, cuyo plazo habría de ser computado desde la notificación de la presente sentencia.

DECIMOTERCERO: De conformidad con el artículo 131.1 de la Ley Reguladora de la Jurisdicción Contencioso Administrativa, no procede la condena de ninguna de las partes al pago de las costas pues no han actuado con temeridad o mala fe procesales en la defensa de sus respectivas pretensiones.

FALLAMOS:

Que debemos declarar y declaramos la inadmisibilidad del recurso contencioso-administrativo promovido por la Procuradora Sra. T. Q., en nombre y representación de la entidad mercantil GAJAL, S.A., contra la resolución dictada por el Alcalde Presidente del Ayuntamiento de Cabezón de la Sal, de fecha 6 de febrero de 1997, por la que se desestima la petición de la entidad recurrente, relativa a repercusión tributaria del Impuesto sobre el Valor Añadido, por importe de 2.240.000 pesetas, devengado con ocasión de la celebración de contrato de cesión de solar a cambio de edificación, por escritura pública suscrita el 20 de junio de 1996, por falta de acto administrativo recurrible, sin perjuicio de la posibilidad que asiste al actor para impugnar el acto ahora combatido en vía econ6mico-administrativa en los términos de fundamento jurídico décimo de la presente sentencia, y sin que proceda hacer mención expresa acerca de las costas procesales causadas, al no haber méritos para su imposición.