PRIMERO.- La parte actora dirige su pretensión de nulidad frente a la resolución del TEAR identificada en el primer antecedente de hecho, la cual hace mención a los presupuestos determinantes del conflicto finalmente judicializado, cuando indica:
"...a) Con fecha 02-09-14 se otorgó escritura pública de ejecución de opción de compra, en virtud de la cual la interesada adquirió varias fincas rústicas y urbanas, por un valor declarado de 242.000 euros; b) la Administración procedió a la comprobación de valores , de la que resultó un valor de 3.671.059'08 euros, sobre la que se giró la liquidación complementaria consecuente..."
En su fundamentación jurídica la resolución rechaza la posibilidad de asumir la falta de motivación del informe pericial que sirve de base a la fijación del valor por la Administración Tributaria, en la medida en que se explicita el criterio seguido tanto para determinar el valor unitario de los solares, con arreglo a los datos obrantes en la Base de Datos Catastral, como igualmente se identifica en el caso de las fincas rústicas el criterio utilizado, partiendo de la Orden de 18-12- 2013 de la Consejería de Hacienda por el que se aprueban los precios medios de mercado, siendo lo cierto que en este caso se ha procedido tanto a aplicar correctamente los precios medios respecto a cada una de las catalogaciones (labor secano, olivar secano y labor regadío), al tiempo que se aplican los coeficiente correctores en base a la intensidad productiva, superficie y proximidad al núcleo de población.
SEGUNDO.- Constituye cuestión de inicial pronunciamiento la alegación planteada por la Juta de comunidades de Castilla-La Mancha en torno a la concurrencia de causa de inadmisibilidad por la formulación del recurso contencioso administrativo con quebrantamiento del plazo habilitado de dos meses, ex artículo 46 de la LJCA, destacando como fechas a atender las del 26 de febrero de 2020 (fecha de notificación), y 6 de julio de 2020 (formulación del recurso contencioso administrativo.
El motivo no puede prosperar y ello en base a los acertados alegatos contenidos en el escrito de conclusiones formulado por la parte actora, donde se destaca la incidencia que en el cómputo de tales plazos debe conllevar la previsión contenida en la Disposición Adicional segunda del RD 463/2020, de 14 de marzo, en orden a la suspensión de los plazos previstos en las leyes procesales, entre los que debe incluirse el citado por la parte codemandada, siendo por ello que excluyendo el periodo de suspensión entre el 14 de marzo y el 4 de junio de 2020, en ningún caso puede entenderse excedido el plazo de dos meses para formular el recurso contencioso administrativo.
TERCERO.- Entrando ya al fondo del asunto, resulta útil atender a los precedentes de este mismo Tribunal para casos similares, pudiendo destacar el reciente pronunciamiento de la Sección 2ª, Sentencia 47/2023 de 15 Feb. 2023, Rec. 681/2020, donde se señala:
"Esta Sala ya ha señalado en supuestos similares que para encarar debidamente los alegatos de la parte actora es preciso hacer mención primero de ciertas sentencias del Tribunal Supremo que son de obligada referencia, las primeras sobre la visita al inmueble, y las segundas sobre el método de valoración.
Sobre la visita.- Las sentencias del Tribunal Supremo de 26 de noviembre de 2015, (casación unificación de doctrina 3369/2014 ) y otra de 18 de enero de 2016 , claramente establecen que la carga de dejar constancia y justificación en el expediente de que la visita es innecesaria compete a la Administración. Así, se dice lo siguiente:
...
Hemos destacado la necesidad de que la comprobación de valores sea, como se ha señalado, "individualizada", esto es, la necesidad de que los elementos que determinan la valoración se refieran singularmente al bien concreto valorado. A estos efectos resulta exigible el reconocimiento directo y personal del inmueble por el perito.
Esta doctrina jurisprudencial sobre la necesidad de proceder a un reconocimiento personal del bien valorado ha sido incorporada a nuestra normativa sobre el procedimiento de comprobación de valores. El artículo 160.2 del Reglamento General de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos (aprobado por el Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio) establece en su primer inciso que " En el dictamen de peritos, será necesario el reconocimiento personal del bien valorado por el perito cuando se trate de bienes singulares o de aquellos de los que no puedan obtenerse todas sus circunstancias relevantes en fuentes documentales contrastadas".
Esta doctrina ha sido recientemente confirmada por la STS de 21 de enero de 2021 (casación 5352/2019 ) en la que se indica que " Es constante y reiterada la doctrina de este Tribunal Supremo en relación con la necesidad de que el perito de la Administración efectúe una comprobación directa y personal del bien que se valora, mediante su visita si es inmueble ", realizando a continuación un resumen de las sentencias dictadas en ese sentido.
Sobre el método de valoración.- Las sentencias del Tribunal Supremo de 23 de mayo de 2018 (nº 842/2018 y 843/2018 ), se refieren a la valoración por el método previsto en la letra b del artículo 57.1 de la LGT , esto es, la "estimación por referencia a los valores que figuren en los registros oficiales de carácter fiscal", que "podrá consistir en la aplicación de los coeficientes multiplicadores que se determinen y publiquen por la administración competente en los términos que se establezcan reglamentariamente".
...
- En definitiva, el Tribunal Supremo resume así las conclusiones alcanzadas:
"1) El método de comprobación consistente en la estimación por referencia a valores catastrales, multiplicados por índices o coeficientes ( artículo 57.1.b) LGT ) no es idóneo, por su generalidad y falta de relación con el bien concreto de cuya estimación se trata, para la valoración de bienes inmuebles en aquellos impuestos en que la base imponible viene determinada legalmente por su valor real, salvo que tal método se complemente con la realización de una actividad estrictamente comprobadora directamente relacionada con el inmueble singular que se someta a avalúo.
2) La aplicación del método de comprobación establecido en el artículo 57.1.b) LGT no dota a la Administración de una presunción reforzada de veracidad y acierto de los valores incluidos en los coeficientes, figuren en disposiciones generales o no.
3) La aplicación de tal método para rectificar el valor declarado por el contribuyente exige que la Administración exprese motivadamente las razones por las que, a su juicio, tal valor declarado no se corresponde con el valor real, sin que baste para justificar el inicio de la comprobación la mera discordancia con los valores o coeficientes generales publicados por los que se multiplica el valor catastral.
4) El interesado no está legalmente obligado a acreditar que el valor que figura en la declaración o autoliquidación del impuesto coincide con el valor real, siendo la Administración la que debe probar esa falta de coincidencia".
Y añade las siguientes otras conclusiones:
"1) La tasación pericial contradictoria no es una carga del interesado para desvirtuar las conclusiones del acto de liquidación en que se aplican los mencionados coeficientes sobre el valor catastral, sino que su utilización es meramente potestativa.
2) Para oponerse a la valoración del bien derivada de la comprobación de la Administración basada en el medio consistente en los valores catastrales multiplicados por índices o coeficientes, el interesado puede valerse de cualquier medio admisible en derecho, debiendo tenerse en cuenta lo respondido en la pregunta anterior sobre la carga de la prueba.
3) En el seno del proceso judicial contra el acto de valoración o contra la liquidación derivada de aquél el interesado puede valerse de cualesquiera medios de prueba admisibles en Derecho, hayan sido o no propuestos o practicados en la obligatoria vía impugnatoria previa".
CUARTO.- Hecho el anterior resumen, debemos retornar a la concreta valoración que tenemos a la vista.
Presentada la declaración con un valor declarado de 720.000 €, la Administración incoó un procedimiento de comprobación de valores con un resultado de total de 1.303.696 €.
Ahora bien, este dictamen presenta una rara peculiaridad, y es la de que, por efecto del art. 9 de la Orden de 17 de diciembre de 2015, de la Consejería de Economía y Hacienda, resulta que el perito no fue libre para fijar el valor del bien conforme a su sano saber y entender técnico, sino que obligatoriamente tuvo que determinar el valor de los bienes " multiplicando la superficie de la finca expresada en hectáreas por el valor unitario que para cada municipio y tipo de cultivo se recoge en el anexo 1 y por los coeficientes correctores que, atendiendo a sus especiales características, sean de aplicación". Ese "valor unitario para cada municipio y tipo de cultivo" no es el que el perito pueda determinar para fijar el valor de la finca en concreto, sino obligatoriamente el que la propia Orden establece para todo el ejercicio 2016 y de manera fija por municipios y cultivos en su anexo 1; responde al criterio contemplado en el art. 57.1.c) LGT " precios medios de mercado" y art. 158.2 y 160.3.b del Real Decreto 1065/2007 .
Así pues, el supuesto dictamen pericial no es tal, pues el perito no puede establecer un valor que entienda pertinente según su criterio técnico, sino que debe atender a los previamente fijados de manera genérica para todo el municipio. Es cierto que el art. 9.5 permite al perito no aplicar el precio medio en ciertos casos, pero ninguno de ellos ampara el supuesto de que el perito considera inaplicable el valor por ser superior al del caso sin que se den las circunstancias que describe el precepto.
En supuestos similares al presente, esta Sala ha señalado que es obvio que por mucho que se intitule la valoración " dictamen de perito" y por mucho que la firme un técnico, no se trata esto de un genuino dictamen pericial, sino del método de valoración genérico denominado " precios medios de mercado", con una posibilidad añadida de corrección, pero obligatorio en cuanto al precio base de partida. En efecto, es cierto que sobre tales precios medios el perito puede y debe aplicar coeficientes de corrección del valor, con lo cual se introduce una matización a la pura y simple aplicación de los precios medios. Pero esta matización es insuficiente para dotar al informe pericial de verdadero carácter de tal, y ello por dos razones: una, porque los coeficientes son numerus clausus y su cuantía preestablecida en máximos y mínimos (art. 8 de la Orden), de modo que nuevamente la libertad del perito queda totalmente limitada; y otra, porque perito no visitó la finca para determinar tales coeficientes. En tales condiciones las capacidades y facultades del perito se hallan tan severamente limitadas que no puede decirse que el método aplicado en este caso sea el de dictamen pericial en absoluto. No sabemos, por ejemplo, cómo puede conocer el estado de los caminos de acceso a las fincas, si no se visitan.
No se trata de que el perito decida, conforme a su criterio técnico, seguir un determinado método de valoración que pueda estar regulado en normas de carácter jurídico o técnico, o valores publicados que pueda considerar adecuados al caso, sino de que el perito está constreñido a valorar en un determinado sentido lo crea o no procedente.
Si revisamos las referencias jurisprudenciales resumidas en el fundamento anterior veremos que la aplicación de un método abstracto y la limitación de la visita al inmueble son elementos que comprometen fatalmente la adecuación del método de valoración cuando se trata de determinar el valor real de un bien. Todo lo dicho respecto del método de valoración del art. 57.1.b LGT en las sentencias glosadas puede reiterarse respecto del 57.1.c, al menos en la forma en que resulta desarrollado por la Orden de 19 de diciembre de 2012 (esto es, valores fijos y prefijados en general por municipios) o respecto de este peculiar sistema híbrido aplicado por la Administración que no es ni una cosa ni la otra, pero que viene en cualquier caso condicional y definido determinado por los precios medios de mercado tal como se fijan en dicha Orden. Teniendo en cuenta que el ANEXO IV de la Orden, que es el que define y explica la metodología que conduce a la fijación del valor, no es más que una referencia puramente genérica a un método del que se desconocen absolutamente los detalles concretos, y precepto que muy difícilmente cumple con la exigencia del art. 160.3.b del RD 1065/2007 de que " deberá especificarse la adaptación de los estudios de precios medios de mercado y del sistema de cálculo al caso concreto".
Si todo lo anterior no fuera suficiente para la estimación de las pretensiones de la sociedad actora, que desde luego lo es, debe recordarse que ya la sentencia del Tribunal Supremo de 18 de enero de 2016 (casación unificación de doctrina 3379/2014 ) declaró, con cita de otra anterior de 26 de noviembre de 2015, que la Administración carece de capacidad para idear métodos de valoración que sean mezcla o hibridación de otros, y en particular el de precios medios de mercado con el dictamen de peritos:
"3. En definitiva, cuando la Administración tributaria recurre, como método de valoración, al dictamen de perito de la Administración, si bien amparado en precios medios de mercado, los cuales proceden, a su vez, de la utilización de diversos métodos (comparación en el mercado; valores medios extraídos de estudios de mercado efectuados por la propia Administración tributaria, por citar los más comunes), debe cumplir las condiciones exigidas al informe pericial.
Y ello porque no se trata de la utilización del medio de comprobación referido en la letra e) del artículo 57.1 de la LGT ( precios medios de mercado) para determinar el valor, sino que el medio seleccionado ha sido el dictamen de perito de la Administración, aunque la Administración Tributaria utilice una "simbiosis" o "hibridación" de medios valorativos. Estos servirán sólo para fundamentar el informe del perito, pero no cabe la sustitución del valor "real" a que se refiere el artículo 9 de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones (LISD) por el que resulta de la aplicación automática de dichos medios. La calificación definitiva del método de comprobación de valores ha de ser el regulado en el artículo 57.1.e) de la LGT : dictamen de peritos de la Administración, no pudiéndose confundir el medio empleado con los elementos tenidos en consideración.
No es ocioso recordar que no se trata de tener una idea del valor de un inmueble, sino de determinar su valor cierto. En efecto, la base imponible del ISD está constituida por el valor neto de la adquisición individual de cada causahabiente, entendiéndose como tal "el valor real de los bienes y derechos minorado por las cargas y deudas que fueren deducibles".
Dicho valor "real", que no medio, ni por aproximación al de mercado, es el que podrá ser comprobado por la Administración "por los medios de comprobación establecidos en el artículo 52 (actualmente 57) de la Ley General Tributaria ", tal y como establece el artículo 18 de la LISD.
Así pues, la reiterada exigencia de que las valoraciones administrativas han de estar debidamente motivadas se ha traducido, en los casos en que se emplean medios combinados de comprobación (esto es, dictamen de perito, amparado en precios medios de mercado) en el ineludible cumplimiento de ciertas condiciones. Así se exige una valoración individualizada, en contraposición a la naturaleza del precio medio, de carácter objetivo y general, por lo que se exige que el perito razone la aplicación de dichos precios medios, lo que en la mayoría de las ocasiones obligará a una inspección personal del bien a comprobar.
No basta pues manifestar que se han tenido en cuenta determinadas circunstancias, sino que ha de justificarse individualmente su apreciación, probándose la circunstancia de la que resulta la aplicación de un coeficiente corrector y no otro.
La motivación por remisión del contribuyente a estudios de mercado realizados por la propia Administración tributaria, deben reunir una serie de requisitos. En todo caso, la necesidad de justificar el modo de ponderación, actualización, extrapolación e individualización de los datos obtenidos de los estudios de mercado".
Dejemos dicho que no conocemos que el TS, después de dictar las Sentencias 23 de mayo de 2018 (nº 842/2018 y 843/2018 ) que desautorizan el método de comprobación del art. 57.7.b) LGT , haya analizado, sobre los mismos criterios, el método de valoración de precios medios o el híbrido que aquí se aplica. Digamos solamente que en la Sentencia de 25 de febrero de 2021 (casación 2197/2019 ) se limitó a decir que " esta Sentencia no se pronuncia sobre la interpretación, impugnación, límites y efectos del medio de comprobación efectivamente utilizado por la Administración, el del artículo 57.1.c LGT del que, dado los términos en que se ha desenvuelto procesalmente el asunto, tanto por la Sala juzgadora como por la parte recurrente, se ha prescindido en este asunto que, por lo demás, discurre en el terreno de la mera prueba, sobre cuya ausencia nada tenemos que decir".
QUINTO.- En fin, no está de más señalar que la base imponible determinada por la Administración es de 1.303.696,75 € y que el art. 3.d) señala que los precios medios de mercado no serán de aplicación cuando el valor de los bienes incluidos en el expediente sea superior a 400.000 €. Como señalamos en la sentencia de 12 de mayo de 2020 (recurso 645/2018 ) pudiera plantearse que citado artículo se esté refiriendo no a los precios medios de mercado, sino al "método" de "precios medios de mercado"; y que como aquí el método es nominalmente el de dictamen de peritos, el precepto no sería de aplicación. Sin embargo, esta posible perspectiva se rechaza, como ya se hizo en la sentencia citada, porque si los precios medios de mercado no son aplicables si la base es de más de 400.000 €, es claro que tal referencia no puede ser utilizada por los peritos a que se refiere el art. 9.
Pues eso es lo que realmente se ha hecho, como evidencia el informe pericial de la Administración, y reconoce expresamente el propio TEAR.
Finalmente señalar que el error de la comprobación de valores se hace patente tras el resultado de la tasación pericial aportada por el sujeto pasivo en vía económico-administrativa elaborada por el Ingeniero Técnico Agrícola..., posteriormente aportada con la demanda y ratificada judicialmente. En dicho informe pericial, elaborado tras la visita a las fincas y atendiendo al método de comparación con fincas de análogas características, se llegó a una valoración final de 698.772,66 €, importe incluso inferior al declarado por el sujeto pasivo en su autoliquidación.
En consecuencia el recurso ha de ser estimado y anulada la comprobación de valores hecha por la administración."
Especial interés tiene para el presente caso no solamente atender a la profusa relación de criterios fijados por el Tribunal Supremo y que vienen sirviendo de guía a la hora de verificar el control de legalidad por parte de esta Sala en materia de valoraciones de bienes inmuebles en el ámbito de impuestos como el de Transmisiones Patrimoniales, sino en las circunstancias singulares que se explicitan en el caso y que finalmente determinaron la decisión de acordar la nulidad.
Atendiendo los antecedentes y el primer motivo de impugnación es fácil apreciar como en el caso que ahora nos toca enjuiciar la actuación del Dictamen de la Administración aparte de las mismas premisas de atender a la Orden temporalmente de aplicación sigue plenamente el criterio de atender a los valores medios y aplicar unos coeficientes igualmente preestablecidos en la propia normativa, siendo por ello que no estamos propiamente ante una actuación donde se desarrollan los conocimientos técnicos de un profesional habilitado, sino que en realidad se manejan criterios estandarizados y por ello carentes de la necesaria individualización, con el añadido de que se omite la visita a las fincas a valorar, sin mayor fundamento que el propio sometimiento a los criterios de la Orden reguladora cuya aplicación no estaba permitido por la propia valoración de las fincas al exceder el máximo que la normativa de referencia establecía para acceder al método utilizado, sin que el hecho de que el uso de ese mismo método se encubra con la firma de un perito pueda servir para obviar el hecho de que nos encontramos ante una actuación con una notoria ausencia de individualización, justificando con ello la pertinencia de estimar la pretensión anulatoria ejercitada.
CUARTO.- En cuanto a las costas procesales, y por aplicación del Artículo 139 de la L.J.C.A., se imponen las costas a ambas Administraciones por mitad, y atendiendo a las circunstancias del caso y grado de complejidad, se limitan las costas, referido exclusivamente a honorarios de Letrado, a la cantidad de 2.000 € (IVA excluido).
Vistos los artículos citados y demás de general y pertinente aplicación.
