Sentencia Contencioso-Administrativo 1075/2023 Tribunal Supremo. Sala de lo Contencioso-Administrativo, Rec. 7594/2021 de 21 de julio del 2023

PRIMERO.- Objeto del recurso de casación.

Se impugna en el presente recurso de casación la sentencia núm. 126/2021, de 21 de junio, de la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Castilla y León, con Sede en Burgos, estimatoria parcial de los recursos acumulados núms. 57/2017 y 249/2019 formulados por los hermanos don Saturnino y doña Esperanza contra: (i) la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Castilla y León, Sala de Burgos, de 28 de febrero de 2017, estimando parcialmente las reclamaciones económico-administrativas núms. NUM000 y acumulada NUM001 interpuestas por los aquí recurrentes contra las liquidaciones provisionales núms. NUM006 y NUM007 practicadas por el Servicio Territorial de Hacienda de Burgos de la Junta de Castilla y León en concepto del Impuesto sobre Sucesiones, en el expediente con número de presentación NUM018 y número de hecho imponible NUM019 devengado por el fallecimiento de doña Lourdes, por un importe a ingresar, cada una de ellas, de 92.782,25 euros, habiéndose practicado las citadas liquidaciones en cumplimiento de la previa resolución del TEAR de 22 de diciembre de 2015 que estimó parcialmente las reclamaciones núms. NUM002 y acumulada NUM003; y (ii) contra la resolución del Tribunal Económico- Administrativo Central, de 10 de octubre de 2019, estimando parcialmente el recurso de alzada instado frente a la mencionada resolución del TEAR de Castilla y León, de 22 de diciembre de 2015, que estimó parcialmente las reclamaciones acumuladas núms. NUM002 y NUM003 previamente presentadas contra las liquidaciones provisionales núms. NUM005 y NUM009 practicadas por el Servicio Territorial de Hacienda de Burgos de la Junta de Castilla y León en concepto del Impuesto sobre Sucesiones, en el expediente con núm. de presentación NUM010 y núm. de hecho imponible NUM019, devengado por el fallecimiento de doña Lourdes, por un importe a ingresar, cada una de ellas, de 267.505,95 euros.

SEGUNDO.- Antecedentes del litigio.

Los antecedentes fácticos del litigio son como sigue:

1º. Con ocasión del fallecimiento de doña Lourdes, el día 9 de abril de 2013, sus hijos y herederos otorgaron escritura pública de aceptación y adjudicación de herencia el 20 de septiembre de 2013 y presentaron el 8 de octubre de 2013 el citado documento público ante la Administración tributaria competente y autoliquidación por el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, abonando una cuota tributaria cada uno de ellos de 687.141,54 €.

2º. Con fecha 23 de octubre de 2013, la Jefatura de la Sección de Impuestos Directos del Servicio Territorial de Hacienda de la Junta de Castilla y León en Burgos, solicitó a la Dirección General de Tributos de la Comunidad Autónoma de Madrid, a la Agencia Tributaria de Andalucía -en su Gerencia Provincial de Málaga- y al Gobierno de Cantabria, la valoración de los bienes del caudal hereditario que se ubicaban en sus respectivos territorios.

3º. A solicitud de los recurrentes, la Jefa de la Sección informó el día 22 de enero que no existía constancia de que se hubiese iniciado ningún procedimiento de gestión tributaria. Nuevamente, el día 21 de febrero de 2014 se reiteró por los administrados esta petición, recibiendo idéntica respuesta el día 3 de marzo de 2014. Por tercera vez se instó a la administración a responder a esta inquietud y el día 2 de mayo de 2014, la Jefa de Sección informó en igual sentido. Idénticas solicitudes se efectuaron el 6 de mayo y 6 de junio de 2014, no obteniendo ya respuesta alguna.

4º. En fecha 1 de julio de 2014, le fue notificado a D. Saturnino un requerimiento, de fecha 13 de junio de 2014, de la Jefatura de la Sección, para que informarle sobre el valor teórico de las acciones y participaciones sociales, aportando las declaraciones del Impuesto sobre Sociedades y sobre la Renta de las Personas Físicas; trámite que fue cumplimentado el 9 de julio de ese año, advirtiendo de la caducidad del procedimiento.

5º. Con fecha 8 de agosto de 2014, la Jefatura de la Sección de Impuestos Directos del Servicio Territorial de Hacienda de la Delegación Territorial de Burgos de la Junta de Castilla y León, dictó propuestas de liquidación provisional de las que resultaba una deuda neta de cada heredero de 904.996,66 euros, actos que fueron notificados el día 1 de septiembre de 2014.

6º. Efectuadas las oportunas alegaciones, en fecha 4 de diciembre de 2014 se practicaron sendas liquidaciones provisionales, por un importe a ingresar cada una de ellas de 267.505,95 euros, siendo notificadas a los recurrentes el día 18 de diciembre de 2014.

7º. Contra las citadas liquidaciones los contribuyentes formularon las reclamaciones económico-administrativas núm. NUM002 y núm. NUM003, que fueron estimadas parcialmente en resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Castilla y León ["TEARCL"] de 22 de diciembre de 2015. Esta resolución fue recurrida en alzada ante el Tribunal Económico Administrativo Central.

8º. En tanto se tramitaba el referido recurso de alzada, y en ejecución de la resolución del TEARCL de 22 de diciembre 2015, mediante acuerdo de 11 de marzo de 2016 se anularon las liquidaciones allí impugnadas y se practicaron unas nuevas, por un importe a ingresar cada una de ellas de 92.782,75 euros.

9º. Disconformes los recurrentes también con estas segundas liquidaciones provisionales, interpusieron las reclamaciones económico-administrativas núm. NUM000 y acumulada núm. NUM001, que fueron estimadas parcialmente mediante resolución del TEARCL de 28 de febrero de 2017.

10º. Contra esta última resolución del TEARCL se interpuso ante la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Castilla y León recurso contencioso-administrativo núm. 59/2017, en el que se decretó la suspensión del procedimiento a instancias de la parte actora, una vez formulado escrito de demanda.

11º. Siguiendo con el orden cronológico, mediante resolución del TEAC de 10 de octubre de 2019 se estimó parcialmente el recurso de alzada interpuesto contra la primera resolución del TEARCL de 22 de diciembre de 2015. Contra esta última se interpuso, asimismo, recurso contencioso-administrativo núm. 246/2019, que se acumuló al inicialmente seguido con el núm. 59/2017.

12º. La sentencia que resuelve los antedichos recursos acumulados, y que constituye el objeto del presente recurso de casación, hace un pronunciamiento estimatorio parcial, que declara improcedentes los intereses de demora liquidados y que la estimación del recurso de alzada por el TEAC conlleva necesariamente la anulación de las ulteriores liquidaciones practicadas en ejecución de la resolución del TEAR de Castilla y León, sobre las reclamaciones núms. NUM002 y NUM003.

TERCERO.- La sentencia recurrida.

La sentencia recurrida, si bien estima improcedente la alegación de caducidad porque considera que no se alegó en vía administrativa, así como que no hubo pronunciamiento sobre la misma en la resolución del TEAC, rechaza que pueda declararse caducado el procedimiento, y lo hace por las siguientes consideraciones, contenidas en el FD cuarto:

"[...] En cualquier caso, ahondando en la cuestión, en la medida que las partes demandadas, sin advertir las circunstancias expresadas, sí se han opuesto a la caducidad invocada, hemos de decir que compartimos las argumentaciones vertidas por el TEAR en los FJ III y IV de su Resolución de 22.12.2015, pues si bien es cierto que no hay duda de que el procedimiento de comprobación limitada debe resolverse en el plazo de seis meses desde su inicio ( artículo 137.1 y 2 de la Ley General Tributaria), por remisión de la letra b) del apartado 1 del artículo 139 de la Ley General Tributaria al artículo 104 de esta Ley, sin embargo como apunta el TEAR las fechas a las que hay que estar para su inició no son las que alegan los reclamantes de la presentación de la declaración del Impuesto, el 9 de octubre de 2013, ni la de la solicitud de valoración de los bienes inmuebles sitos en Laredo (Cantabria), el 22 de octubre de 2013, ni las de las valoraciones de los bienes inmuebles residenciados en Madrid, el 15 de noviembre de 2013, pues el referido procedimiento de comprobación limitada, en el que la comprobación de valores de los bienes inmuebles integrantes de la herencia a través el procedimiento previsto en el artículo 134 de esa Ley se ha sustanciado como una actuación concreta del referido procedimiento de comprobación limitada, conforme estable el artículo 57.4 de la propia LGT , no se inicia a instancia de parte, con la presentación de la declaración del impuesto, al estar vigente en el momento del devengo del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones el procedimiento de declaración-liquidación o autoliquidación, ni con las solicitudes de las valoraciones de los bienes inmuebles sitos en Laredo (Cantabria) ni con la realización de las valoraciones de los bienes inmuebles sitos en Madrid, pues incluso en el supuesto de que la comprobación de valores fuera el único objeto del procedimiento éste se iniciaría no con la solicitud de las valoraciones ni con la emisión de los informes de valoración sino con la notificación conjunta de las propuestas de liquidación y valoración, conforme al artículo 104.1 de la Ley General Tributaria , sino de oficio con la notificación del requerimiento emitido por la Jefa de la Sección de Impuestos Directos del Servicio Territorial de Hacienda de Burgos de la Junta de Castilla y León, por el que se solicitó copia de la declaración del Impuesto sobre Sociedades de los tres ejercicios fiscales previos al fallecimiento de la causante de las empresas Inmobiliaria Doble G, Gonalpi, S.L. y Canarias Sol, S.A., y copia de la declaración del IRPF ( ...) según disponen los apartados 1 y 2 del artículo 137 de la LGT , que ha de considerarse como el acto de inicio del procedimiento de comprobación limitada, pues resulta indudable que todo requerimiento efectuado por el órgano gestor con objeto de comprobar determinados datos consignados por los obligados tributarios en sus declaraciones-liquidaciones debe incardinarse dentro de alguno de los procedimientos de gestión tributaria regulados en la Ley General Tributaria de 2003 y su normativa de desarrollo, y concluye con la notificación de las liquidaciones aquí impugnadas.

Consecuentemente, partiendo de tales consideraciones, resulta claro que el plazo de los 6 meses no había transcurrido, ya que el expediente se inició con la notificación del aludido requerimiento el 1 de julio de 2014 y concluyó con la notificación de las liquidaciones provisionales el 18 de diciembre de 2014, por lo que en cualquier caso, tal motivo impugnatorio no podría prosperar [...]".

La citada sentencia constituye el objeto del presente recurso de casación.

CUARTO.- La cuestión de interés casacional.

Por auto de 20 de julio de 2022, la Sección de Admisión de esta Sala acuerda admitir el presente recurso de casación para examina la cuestión de interés casacional consistente en:

"2º) [...]:

Determinar si en la tramitación de un procedimiento de comprobación de valores, tanto si es un procedimiento autónomo como si se sustancia, como actuación inicial, en el curso de otro procedimiento tributario, ha de considerarse que las actuaciones desarrolladas por la Administración relativas a la determinación del valor de los bienes o derechos, esto es, las actuaciones dirigidas a la obtención del informe de valoración, suponen el inicio del procedimiento tributario o si, por el contrario, suponen actuaciones previas necesarias para contar con los datos suficientes para iniciarlo mediante la notificación conjunta de la propuesta de liquidación y valoración.

3º) Identificar como normas jurídicas que, en principio, habrán de ser objeto de interpretación el artículo 134, apartados 1 y 3, de la LGT, en relación con el artículo 104, apartados 1 y 4, de la misma norma.

Ello sin perjuicio de que la sentencia haya de extenderse a otras si así lo exigiere el debate finalmente trabado en el recurso, ex artículo 90.4 de la LJCA".

QUINTO.- La posición de las partes en el recurso de casación.

A) El escrito de interposición del recurso de casación.

La parte recurrente aduce que el procedimiento de gestión tributaria del Impuesto sobre Sucesiones se inició con la declaración-liquidación, autoliquidación y continuo cuando la oficina liquidadora del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones solicito a las Comunidades Autónomas de Madrid, Andalucía y Cantabria, el 22/10/2013, la valoración de los bienes inmuebles sitos en el territorio de esas Comunidades Autónomas. Considera que la petición de dictámenes de valoración de los bienes inmuebles a otras Comunidades Autónomas, así como además el requerimiento de información a los herederos deben considerarse actuaciones propias del mismo, pues la normas reguladoras del ISD no se prevén esas actuaciones previas y si, actos de trámite o de instrucción dentro del procedimiento de gestión tributaria iniciado a instancia de parte, por los herederos.

Por otro lado, la parte recurrente también expone, en relación a otra cuestión que suscitó en su preparación y que no fue admitida por la Sección primera en el auto de admisión, que "[...] la sentencia recurrida al considerar conforme la reducción del 95% del valor de las participaciones sociales, como reducción general y no la mejora del 99%, infringe el art. 20 de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, 32, 48. 1.a) de la Ley 22/2009, de 18 de diciembre, en relación con los artsº 21.2 del Decreto Legislativo 1/2008, de 25 de septiembre, de Castilla y León y 21 del Decreto Legislativo 1/2009, de 21 de abril, de la Comunidad Autónoma de las Canarias y artículos 14, 31.1 y 139 CE" (pág. 21), y determina que su pretensión en el presente recurso "[...] tiene por objeto, por un lado, declarar la caducidad del procedimiento tributario y por otro, el reconocimiento del derecho de los recurrentes a la reducción del 99% sobre el valor de las participaciones sociales [...]" (pág. 22).

Finalmente solicita el dictado de sentencia "[...] por la que, casando y anulando la Sentencia recurrida ya referenciada, se estime plenamente nuestro recurso en los términos interesados".

B) Oposición de la Administración General del Estado.

El abogado del Estado formula escrito de oposición en el que en respuesta a la cuestión casacional formulada sostiene que "[...] la solicitud de valoración a los órganos autonómicos competentes de las CCAA donde se ubicaban bienes inmuebles del caudal hereditario no puede considerarse como un acto iniciador del procedimiento de comprobación de valores ya que ese procedimiento de comprobación, se puede iniciar, únicamente, de dos formas, según el artículo 134.1 de la LGT/2003, bien mediante una comunicación de la Administración actuante, dirigida, como vamos a ver, siempre al obligado tributario o a un tercero, bien mediante la notificación conjunta de las propuestas de liquidación y valoración, sin que, por tanto, las actuaciones previas y necesarias en muchos casos recabando información sobre el valor de los bienes a otras CCAA distintas de la competente para liquidar la herencia en el ISD puedan considerarse, a estos efectos, actuaciones de valoración ni iniciadoras del procedimiento de comprobación al tratarse de actuaciones internas entre Administraciones tendentes a obtener información del valor de un bien, actuaciones que no se han de comunicar al obligado sino al tiempo ya de notificarle la propuesta de liquidación y valoración que es la que inicia formalmente el procedimiento y sirve para fijar el dies a quo del plazo máximo de resolución" (pág. 7), y suplica a la Sala que, "previos los trámites oportunos e interpretando los artículos identificados en el auto de admisión y demás que considere oportunos en la forma expuesta en la alegación tercera de este escrito, dicte sentencia por la que lo desestime confirmando la sentencia recurrida".

C) Escrito de oposición de la Comunidad Autónoma de Castilla y León.

Por su parte, la letrada de la Junta de Castilla y León sostiene que la interpretación correcta de la normativa aplicable es la realizada por la Sala de Burgos en la sentencia aquí impugnada, por lo que propone que la cuestión interpretativa planteada en el auto de admisión "[...] debe resolverse afirmando que "en la tramitación de un procedimiento de comprobación de valores, tanto si es un procedimiento autónomo como si se sustancia, como actuación inicial, en el curso de otro procedimiento tributario, ha de considerarse que las actuaciones desarrolladas por la Administración relativas a la determinación del valor de los bienes o derechos, esto es, las actuaciones dirigidas a la obtención del informe de valoración no suponen el inicio del procedimiento tributario, pues únicamente son actuaciones previas necesarias para contar con los datos suficientes para iniciarlo mediante la notificación conjunta de la propuesta de liquidación y valoración"" (pág. 10). Rechaza la segunda cuestión planteada en el escrito de preparación y reiterada ahora en el escrito de interposición, al conllevar el enjuiciamiento de normativa autonómica, que se invoca expresamente de contrario, solicitando a la Sala que "[...] desestime el recurso confirmando la resolución impugnada, con imposición de costas a la parte recurrente".

SEXTO.- El juicio de la Sala. Remisión a la STS 295/2023, de 8 de marzo (rec. 5810/2021, ECLI:ES:TS:2023:1439 ).

Sobre cuestiones análogas a la ahora planteada, esta Sala se ha pronunciado recientemente en las SSTS 295/2023, 296/2023, 297/2023, 298/2023, de 8 de marzo (rec. 5810/2021, ECLI:ES:TS:2023:1439; rec. 5955/2021, ECLI:ES:TS:2023:1438; rec. 5968/2021, ECLI:ES:TS:2023:1440; y rec. 5970/2021, ECLI:ES:TS:2023:1437, respectivamente), así como en la STS 721/2023, de 29 de mayo de 2023 (rec. 6746/2021; ECLI: S:2023:2316) en las que se desestiman pretensiones idénticas del Principado de Asturias, contra sendas sentencias del TSJ de Asturias que declararon la caducidad de los procedimientos de comprobación limitada en las que también se planteó si actuaciones de comprobación de valores sobre bienes que radiquen fuera de su territorio de la Administración tributaria competente, realizadas mediante colaboración solicitada a los servicios de gestión tributaria de otras Comunidades Autónomas, comportan la iniciación del procedimiento.

En esas sentencias hemos acotado el objeto de la doctrina de interés casacional a las circunstancias específicas de aquellos casos en los que, al igual que ocurre en el supuesto litigioso que aquí resolvemos, se produjeron actuaciones de valoración con trascendencia "ad extra" mediante la solicitud de comprobación de valores cursada a otra Administración, acto que se calificó de iniciador del procedimiento, que en aquellos casos también fue de comprobación de limitada, por cuanto exceden del propio ámbito interno de la Administración actuante.

En la STS de 8 de marzo de 2023, cit., se dijo:

"[...] SEXTO.- El juicio de la Sala.

La cuestión de interés casacional delimitada en este recurso de casación plantea, en términos generales, determinar si las actuaciones de valoración desarrolladas por la Administración suponen por si mismas el inicio de un procedimiento tributario a cualquier tipo de procedimiento de comprobación de valores. Sin embargo, en este caso hay circunstancias muy específicas del caso, que son relevantes, puesto que la actuación de comprobación de valores se realiza en el marco de otro procedimiento de comprobación limitada. Por ello la parte recurrida propone que se reformule la cuestión para atemperar la respuesta a las circunstancias del caso, y, en efecto, ante las singularidades que presenta el caso, habremos de matizar el alcance de la doctrina jurisprudencial.

En el caso litigioso, la primera actuación de la que reciben notificación los interesados es la propuesta de liquidación, en la que se hace constar que la Administración tributaria ha procedido al inicio del procedimiento de comprobación limitada, en cuyo seno, con cita del art. 159, b) del Real Decreto 1065/2007, se ha realizado actuación de comprobación de valores que en este caso, y respecto a los bienes radicados fuera de Asturias -concretamente en Cantabria- consistió en solicitar la valoración a la Administración de aquella Comunidad Autónoma, solicitud que se cursó en fecha 20 de abril de 2016. El órgano competente de la Administración tributaria de la Comunidad Autónoma de Cantabria emitió el informe, resultante del método de comprobación por dictamen de peritos, cerca de dos años más tarde, concretamente el día el 26 de marzo de 2018, y el día 17 de abril de 2018 se notificó a los interesados como primera actuación, la propuesta de liquidación, tras lo cual se les notificó la liquidación tributaria por ISD el 29 de agosto.

Por tanto, no puede prescindirse del dato esencial de que en este caso las actuaciones de comprobación de valores realizadas no pueden ser consideradas como unas actuaciones internas de la propia Administración, sobre la base de datos de los que ya disponga, ni es un procedimiento de comprobación de valores autónomo, sino que la actuación de comprobación de valores se realiza en el marco de otro procedimiento, comprobación limitada, en el que, además, por no realizarse la comprobación de valores por el órgano que tramita el procedimiento sino por otra Administración tributaria , se acude a lo dispuesto en el art. 159.2º RD 1065/2007, Reglamento de Gestión, para la incorporación de aquella comprobación de valores realizada fuera del ámbito de las propias oficinas de la Administración, limitación ésta que es característica del procedimiento de comprobación limitada, conforme dispone el art. 136.4º LGT. En definitiva, para poder realizar, en el seno de un procedimiento de comprobación limitada, que es como califica al procedimiento la Administración, una actuación de comprobación de valores mediante dictamen pericial como ha sido el caso, que además se ha realizado fuera del ámbito territorial de la Administración actuante, es imprescindible dotar de un marco procedimental a las actuaciones que se ordenan, que tienen una trascendencia ad extra. Ese soporte procedimental es la iniciación, como consecuencia de la solicitud de valoración, cursada a otra Administración. No puede admitirse que todas estas actuaciones realizadas antes de la primera notificación al interesado han tenido carácter puramente interno, a modo de verificación de datos en poder de la Administración - obviamente no lo estaban cuando hubo de acudirse a otra Administración-, ni a modo de pura reflexión interna sobre la adecuación del valor declarado. Siendo esto así, la caducidad del procedimiento se rige, conforme previene el art. 139.1. b de la Ley General Tributaria, por la caducidad del procedimiento de comprobación limitada en que se ha insertado la actuación de comprobación de valores, en los términos del art. 104 LGT, conclusión que ratifica el art. 159.3 del Real Decreto 1605/2007.

Por consiguiente, en las circunstancias del caso, la argumentación de la sentencia recurrida es correcta, pues aunque la Administración no expresara el alcance iniciador del procedimiento de la solicitud de comprobación de valores cursado a otra Administración, desde luego se trata de un acto que excede del propio ámbito interno de la Administración actuante, y supuso la iniciación del procedimiento de comprobación limitada, que caducó por el transcurso del plazo de seis meses ( art. 104.1 LGT) cumplido sobradamente cuando se notificó la liquidación.

Ahora bien, estas conclusiones deben limitarse a un caso como el que se examina y no pueden trasladarse miméticamente a otros casos, los más frecuentes por otra parte, en los que la actuación de la Administración se produce en su propio ámbito interno, por el procedimiento de comprobación de valores, lo que requerirá de un examen específico de lo dispuesto en el art. 134.1º, segundo párrafo LGT, que establece que el procedimiento de comprobación de valores se podrá iniciar mediante una comunicación de la Administración actuante o, cuando cuente con datos suficientes, mediante la notificación de la propuesta de liquidación y valoración a que se refiere el apartado 3 de este artículo, apartado éste que hace referencia a la propuesta de valoración que habrá de ser notificada junto a la propuesta de liquidación con la que se puede iniciar el procedimiento cuando el valor determinado por la Administración tributaria sea distinto al declarado por el sujeto pasivo.

Como hemos declarado en reiterada jurisprudencial, de las que cabe citar las SSTS de 26 de febrero de 2020 (rec. cas. 1903/2018) y de 23 de diciembre de 2022 (rec. cas. 1763/2021), el desenvolvimiento práctico del recurso de casación muestra que se producen, a veces, desajustes entre el auto de admisión y la controversia realmente suscitada y el correlativo condicionamiento del escrito de interposición, lo que ha dado lugar a que, excepcionalmente, por la Sección de enjuiciamiento, con la finalidad de facilitar y cumplir la función nomofiláctica y de depuración del ordenamiento jurídico que se le asigna principalmente a este recurso de casación, y/o en garantía del principio de tutela judicial efectiva, se hagan matizaciones o se atempere o adapte la cuestión en la que se aprecia el interés casacional objetivo a la real controversia surgida entre las partes y objeto de la resolución, puesto que la sentencia, como acto decisorio de una controversia jurídica, no puede desvincular del caso concreto objeto de enjuiciamiento, ni la función principal nomofiláctica asignada al recurso de casación debe hacerse en abstracto, de manera ajena a la controversia surgida, en las circunstancias del caso, en tanto que, como se ha dicho en pronunciamientos anteriores, de otra manera se convertiría el Tribunal Supremo en órgano consultivo, y se subvertiría la naturaleza de las sentencias trocándolas en meros dictámenes. Por ello las interpretaciones de las normas jurídicas y la doctrina que emane de la sentencia debe tener como obligado punto de referencia el caso concreto que se enjuicia, lo que descubre un elemento de utilidad, pues el pronunciamiento que se dicte sirve en cuanto da satisfacción a los intereses actuados que han desembocado en el recurso de casación, de suerte que la fijación de la doctrina jurisprudencial debe adaptarse a las circunstancias y límites del caso concreto, sin entrar sobre las cuestiones que, aun cuando pudieran presentar interés casacional, si a la conclusión a la que se llegue resulta ajena e irrelevante para resolver el caso concreto.

Las conclusiones y doctrina jurisprudencial que pudieran alcanzarse en esas situaciones pudieran ser distintas cuando no se produzca esa actuación ad extra que ha concurrido en este caso y que, sin duda, ha determinado el inicio del procedimiento. Pero las circunstancias fácticas de este recurso no ofrecen una base fáctica real para un pronunciamiento con fijación de doctrina jurisprudencial con el alcance general que plantea la cuestión de interés casacional, pues estaríamos pronunciándonos sobre una actuación hipotética.

SÉPTIMO.- La doctrina jurisprudencial

Por tanto, la doctrina jurisprudencial que hemos de fijar es que, en las circunstancias del caso, una actuación administrativa con trascendencia "ad extra" como es la solicitud de comprobación de valores cursada a otra Administración, excede del propio ámbito interno de la Administración actuante, y tiene el carácter de acto iniciador del procedimiento, en este caso de comprobación limitada [...]".

Esta doctrina jurisprudencial debe ser reiterada aquí, con las mismas precisiones que limitan su alcance a la singularidad del caso de actuaciones de valoración realizadas con transcendencia ad extra, por haber sido solicitadas a Administración distintas de la actuante. Por el contrario, no habría lugar a examinar la pretensión del recurrente sobre el reconocimiento del derecho de los recurrentes a la reducción del 99% sobre el valor de las participaciones sociales de la sociedad mercantil CANARIAS SOL SL, al tratarse de cuestión no conexa con la de interés casacional que, además, ha sido implícitamente rechazada en el auto de admisión.

SÉPTIMO.- Resolución de las pretensiones.

En aplicación de la doctrina casacional fijada, hemos de estimar el recurso de casación y casar y anular la sentencia recurrida. Resolviendo sobre el fondo, estimamos el recurso contencioso-administrativo, con anulación de las liquidaciones y archivo del procedimiento caducado, puesto que a la fecha en que fueron notificadas había transcurrido el plazo de máximo de duración del procedimiento de comprobación limitada en que se insertan las actuaciones de valoración realizadas. En efecto, el procedimiento de comprobación limitada debe entenderse iniciado, en el caso litigioso, el día 23 de octubre de 2013, en que la Jefatura de la Sección de Impuestos Directos del Servicio Territorial de Hacienda de la Junta de Castilla y León en Burgos, solicitó a la Dirección General de Tributos de la Comunidad Autónoma de Madrid, a la Agencia Tributaria de Andalucía -en su Gerencia Provincial de Málaga- y al Gobierno de Cantabria, la valoración de los bienes del caudal hereditario que se ubicaban en sus respectivos territorios. Como quiera que la notificación de las liquidaciones provisionales, de 4 de diciembre de 201, tuvo lugar el día 18 de diciembre de 2014, más allá de los seis meses de duración del procedimiento, conforme previene el art. 139.1.b) de la Ley General Tributaria, en relación con el art. 104 LGT, y art. 159.3 del Real Decreto 1605/2007, el procedimiento estaba ya caducado. Por consiguiente, anulamos las resolución económico administrativas y las liquidaciones impugnadas, sin que haya lugar a entrar en el pronunciamiento sobre el resto de las cuestiones planteadas, al quedar sin efecto las liquidaciones impugnadas como consecuencia de la caducidad del procedimiento.

OCTAVO.- Las costas.

Respecto a las costas del recurso de casación, no apreciamos temeridad ni mala fe en ninguna de las partes, por lo que cada parte habrá de soportar las causadas a su instancia, y las comunes por mitad, de conformidad con lo dispuesto en el art. 93.4 LJCA. En cuanto a las de la instancia, dada las dudas de derecho que la cuestión litigiosa pudiera haber suscitado, de conformidad con el art. 139.1 LJCA no ha lugar a hacer especial imposición, por lo que cada parte abonará las costas causadas a su instancia y las comunes por mitad.