Sentencia Contencioso-Administrativo Nº 688/2019, Tribunal Superior de Justicia de Comunidad Valenciana, Sala de lo Contencioso, Sección 3, Rec 107/2018 de 10 de Abril de 2019

Encabezamiento

SENTENCIA Nº 688
TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE LA COMUNIDAD
VALENCIANA
SALA DE LO CONTENCIOSO-ADMINISTRATIVO
Sección Tercera
Ilmos. Sres.:
Presidente:
D. LUIS MANGLANO SADA
Magistrados:
D. RAFAEL PÉREZ NIETO.
D MIGUEL ÁNGEL NARVÁEZ BERMEJO
D. JOSÉ IGNACIO CHIRIVELLA GARRIDO
En la Ciudad de Valencia, a 10 de Abril 2019
VISTO por la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad
Valenciana, el recurso de apelacion nº 107/2018, inter¬pues¬to por la mercantil Midamarta SL, representada
por la Procuradora Sra Arnau Arnau , contra la sentencia nº 289/18 dictada el 22-10-2018 por el Juzgado de
lo contencioso administrativo nº 6 de Valencia .

Antecedentes

PRIMERO .- En fecha 22-10-18 se dictó por el Juzgado de lo Contencioso Administrativo nº 6 de Valencia sentencia estimatoria en el PO 122/18 donde se tramitó el recurso contencioso administrativo interpuesto por la mercantil Midamarta SL contra la resolución de inadmisión del procedimiento de declaración de nulidad de pleno derecho de la liquidación del IIVTNU notificada en fecha 21-4-15 por importe de 40.768,15€.



SEGUNDO - Frente a dicha resolución, se interpuso recurso de apelacion por el Ayuntamiento de Puzol dentro del plazo legal, dando traslado del mismo a la parte contraria que presentó escrito oponiéndose a la apelacion.



TERCERO .- Elevados los autos a la Sala, se señaló la votación y fallo para el día 10-4-2019.



CUARTO .- En la tramitación del presente proceso se han observado las prescripciones lega¬les.

VISTOS: Los preceptos legales citados por las partes, concor¬dantes y de general aplica¬ción.

Siendo Ponente el Magistrado Ilmo. Sr. D. JOSÉ IGNACIO CHIRIVELLA GARRIDO.

Fundamentos

PRIMERO.- Son antecedentes relevantes para conocer de este procedimiento, los siguientes: En fecha 20-1-2015, se transmitió la finca, con referencia catastral 1302701YJ3910S0001FK, siendo notificada la liquidación del IIVTNU en fecha 21-4-15; habiendo adquirido firmeza dicha liquidación, en fecha 29-11-2017 el obligado tributario presentó escrito de solicitud de nulidad de acuerdo con el arti#culo 217 LGT en base a la sentencia del TC de 11 de Mayo de 2017 que declaraba la inconstitucionalidad de los articulos 107.1 , 107,2 y 110,2 LHL. Por decreto del Ayuntamiento de Puzol de fecha 10-1-2018 se inadmitió la solicitud de nulidad y subsidiariamente de revocación de la liquidación referida considerando que la sentencia del TC de 11-5-2017 sólo produce efectos pro futuro, no afectando a liquidaciones que han adquirido firmeza.

La parte recurrente en el escrito de demanda instó la anulación del acto impugnado, declarando incorrecta la inadmision de la solicitud de nulidad y revocacion del acto, y consecuentemente declare la nulidad de la liquidación del IIVTNU y proceda a la devolución de las cantidades ingresadas indebidamente, más los intereses legales.

Con carácter previo a resolver el fondo del asunto, vamos a exponer el contenido sustancial de la fundamentada sentencia de instancia( que comienza destacando la discutida doctrina referida a los efectos de la conocida STC de 11-5-2017 ); en la misma se dice '...excluyendo de plano la vía del recurso extraordinario de revisión, por no ajustarse a los motivos del mismo previsto en el artículo244 de la Ley General Tributaria la existencia de una posterior declaración de inconstitucionalidad, no siendo la misma un documento aportado de fecha posterior, así como la rectificación de errores consentidos, todavía coexisten dos vías de anulación, en caso de minusvalía, de dichas liquidaciones tributarias, esto es, la revisión de actos nulos de pleno derecho, y la revocación. Y ambas son aplicables a estos supuestos: Actos firmes, nulos por apoyarse en normas que en la interpretación dada por el Tribunal Constitucional atacan el principio de capacidad económica, y que perjudican a sus destinatarios. Revocación y revisión que necesitan de informe del órgano jurídico consultivo competente (trámite esencial pero que si no es cumplido ante el previsible colapso de dichos órganos, que imposibilitará resolver los mismos en los plazos establecidos, y si es clara y evidente que supondrá una resolución favorable al interesado, su ausencia no determinará la causación de indefensión a éstos), y que, en aplicación de normas que en la interpretación dada por el Tribunal Constitucional, lesionan el principio de capacidad económica, conforme el artículo 217 letra a) de la Ley General Tributaria , es obligatoria para la Administración... ante actos nulos por estar fundamentados en normas declaradas inconstitucionales, no procede ni inadmitir a tr ámite dicha petición, sino al menos proceder a su examen, ni desestimarlas sin más, ni se puede alegar que son decisiones exentas del control jurisdiccional ...en la sentencia de once de mayo de dos mil diecisiete , el m ás Alto Tribunal dedica un fundamento jurídico, el quinto, a precisar el alcance de dicha declaración de inconstitucionalidad, pero en cambio y a diferencia de otras muchas ocasiones, no efectúa modulación alguna del alcance de la declaración de inconstitucionalidad y no decreta que solo sea eficaz pro futuro. De lo que procede concluir que, donde el intérprete de la norma y autor de dicha declaración no restringe sus efectos, tampoco lo puede hacer este juzgador salvo con respeto a lo declarado en el mentado artículo 40.1 de la Ley Orgánica del Tribunal Constitucional , esto es, el respeto a la cosa juzgada, no a las situaciones administrativas firmes ', concluyendo el juzgado ad quo que los efectos de nulidad decretados en la tantas veces mencionada sentencia del TC tienen efecto ex origine, esto es eficacia retroactiva aun cuando nos encontremos ante una liquidacion firme por no haber sido recurrida por el obligado tributario.



SEGUNDO .- La controvertida cuestión de los efectos jurídicos que debe producir la mentada STC sobre las liquidaciones del IIVTNU que han adquirido firmeza, por no haber sido impugnadas por el obligado tributario, ya ha sido objeto de estudio y resolución en una reciente sentencia nº 284/19 de fecha 6-2-2019, dictada por la Sección Tercera de este TSJ, compuesta por todos sus Magistrados, resolviendo el recurso de apelación 96/18 interpuesto contra una sentencia del juzgado de lo contencioso administrativo nº 1 de Valencia, pronunciamiento plenamente aplicable al presente supuesto, y que posteriormente expondremos.

A fin de dirimir dicha cuestión, debemos centrar el objeto del debate, en primer lugar en el alcance de la referida STC, y por otra parte si el contenido de esta sentencia permite encuadrar la pretensión de devolución de ingreso indebido de la cuota de una liquidación firme del IIVTNU, en alguno de los supuestos legales antes referidos, a saber vía procedimiento especial de revisión o recurso extraordinario de revision, cauce este ultimo que fue desestimado en la sentencia aqui apelada.

Como cuestión previa debemos constatar el contenido de la mentada STC 59/2017 , tal y como ha sido estudiada por la conocida STS 9-7-2018 cuando dice'... tanto en el fallo como en el fundamento jurídico 5, el máximo intérprete de nuestra Constitución deja muy claro que los artículos 107.1 , 107.2 a ) y 110.4 , todos ellos del TRLHL, son inconstitucionales y nulos, 'pero únicamente en la medida que someten a tributación situaciones de inexistencia de incrementos de valor'. Con lo que parece estar haciendo una declaración parcial de inconstitucionalidad, en tanto que recalca asimismo que el IIVTNU 'no es, con carácter general, contrario al Texto Constitucional, en su configuración actual', sino que '[l]o es únicamente en aquellos supuestos en los que somete a tributación situaciones inexpresivas de capacidad económica', por lo que, en principio, puede pensarse que en los casos en los que se acredite un aumento de valor del terreno al momento de la transmisión, al menos los artículos 107.1 y 107.2 a) del TRLHL resultan aplicables por los órganos de la Administración o de la jurisdicción contencioso-administrativa. Y, por otro lado, sin embargo, el Tribunal Constitucional también indica que 'la forma de determinar la existencia o no de un incremento susceptible de ser sometido a tributación es algo que solo corresponde al legislador, en su libertad de configuración normativa'. Aunque, a renglón seguido, precisa que lo que en realidad corresponde al legislador mediante las 'modificaciones o adaptaciones pertinentes en el régimen legal del impuesto' es 'arbitrar el modo de no someter a tributación las situaciones de inexistencia de incremento de valor de los terrenos de naturaleza urbana', es decir que se desestima la denominada tesis maximalista en el sentido que desde aquella STC son contrarias a derecho todas las liquidaciones del IIVTNU...' La referida STS de 9-7-2018 sigue diciendo que 'pueden inferirse dos conclusiones: de una parte, que en la STC 59/2017 se declara la inconstitucionalidad parcial de los artículos 107.1 y 107.2 a) del TRLHL; y, de otra parte, que el alcance de la declaración de inconstitucionalidad que se efectúa en relación con el artículo 110.4 del TRLHL es total (o, más exactamente, que se expulsa completa y definitivamente del ordenamiento jurídico la imposibilidad que hasta ese momento tenían los sujetos pasivos de acreditar un resultado diferente al resultante de la aplicación de las reglas de valoración contenidas en los artículos 107.1 y 107.2 a) del TRLHL y, en consecuencia, de demostrar la improcedencia de liquidar y venir obligado al pago del IIVTNU en ciertos casos)... demostrada la inexistencia de plusvalía, no procederá la liquidación del impuesto (o, en su caso, corresponderá la anulación de la liquidación practicada o la rectificación de la autoliquidación y el reconocimiento del derecho a la devolución...' Delimitada la interpretación que debe hacerse de la STC 59/17 , tenemos que del contenido de los artículos 38 y 40 de la LOTC no cabe duda alguna que al menos desde la publicación en el BOE de la sentencia estimando un recurso de inconstitucionalidad, la norma anulada es expulsada del ordenamiento jurídico pro futuro, y respecto a las situaciones consolidadas con anterioridad a dicha publicación, habrá que estar en primer lugar al pronunciamiento del propio TC sobre los limites a la retroactividad, en aras al principio de seguridad jurídica, y en defecto de dicho pronunciamiento conforme determina el articulo 40 LOTC , no procederá la revisión de las situaciones consolidadas por haber sido dictada sentencia con fuerza de cosa juzgada. Así dicen dichos preceptos: El Artículo treinta y ocho de la LOTC : 'Uno. Las sentencias recaídas en procedimientos de inconstitucionalidad tendrán el valor de cosa juzgada, vincularán a todos los Poderes Públicos y producirán efectos generales desde la fecha de su publicación en el 'Boletín Oficial del Estado '....

Y el Artículo cuarenta de aquella norma establece: 'Uno. Las sentencias declaratorias de la inconstitucionalidad de Leyes, disposiciones o actos con fuerza de Ley no permitirán revisar procesos fenecidos mediante sentencia con fuerza de cosa juzgada en los que se haya hecho aplicación de las Leyes, disposiciones o actos inconstitucionales, salvo en el caso de los procesos penales o contencioso-administrativos referentes a un procedimiento sancionador en que, como consecuencia de la nulidad de la norma aplicada, resulte una reducción de la pena o de la sanción o una exclusión, exención o limitación de la responsabilidad.

Dos. En todo caso, la jurisprudencia de los tribunales de justicia recaída sobre leyes, disposiciones o actos enjuiciados por el Tribunal Constitucional habrá de entenderse corregida por la doctrina derivada de las sentencias y autos que resuelvan los procesos constitucionales'.

En la referida STC de 11 de Mayo de 2017 , nada se dice sobre la posibleretroactividad de la misma a situaciones jurídicas consolidadas con anterioridad a la publicación de la misma, y por tanto deberemos resolver la contienda aplicando la normas de la LGT sobre la procedencia de la devolución de ingreso indebido de una liquidación firme, en un supuesto de un pronunciamiento de nulidad por inconstitucionalidad parcial de los articulos 117 ,1 y 117,2 a ) e incontitucionalidad total del arti#culo 110,4 del TRLHL.

Pues bien, como antes hemos apuntado, si bien cuando ya ha sido resuelta la contienda por sentencia con fuerza de cosa juzgada, el articulo 40 LOTC excluye expresamente la aplicación retroactiva de la nulidad del precepto, el segundo escenario en el que ahora nos encontramos, es qué ocurre cuando se pretende la extensión retroactiva de dicha nulidad a situaciones consolidadas al haber alcanzado firmeza en vía administrativa una liquidación tributaria, como aquí ocurre; el propio TC en sentencias como la 45/1989,20 de Febrero y 180/2000 de 29 de Junio , y 60/2015 de 18 de Marzo , apelando al principio de seguridad jurídica del articulo 9,3 constitución y de igualdad del articulo 14 de la constitución amplía dicho limite a las situaciones de firmeza administrativa porque lo contrario ' entrañaría un inaceptable trato de disfavor para quien recurrió, sin éxito, ante los tribunales en contraste con el trato recibido por quien no instó en tiempo la revisión del acto de aplicación de las disposiciones hoy declaradas inconstitucionales ', es decir en esos supuestos el TC expresamente se pronuncia sobre el carácter limitado del efecto retroactivo de esas sentencias, pero en el caso de la STC 59/2017 nada se dice sobre los efectos retroactivos de la misma, y si bien el mentado articulo 40,1 LOTC , sólo limita la revisión de situaciones consolidadas por sentencias con efecto de cosa juzgada, nada dice de los actos administrativos firmes, lo que nos debe llevar a estudiar el posible encaje en este caso de alguno de los supuestos en el que la LGT permite la devolución como ingreso indebido de una liquidación firme, sin olvidar que la doctrina y la jurisprudencia son unánimes a la hora de afirmar que todos los supuestos de nulidad radical deben ser interpretados de manera restrictiva, pues la vía extraordinaria de la revisión de actos nulos de pleno derecho no puede convertirse en una vía indirecta de impugnación, para reabrir plazos frente a actos que han ganado firmeza al no haber sido impugnados en tiempo y forma.

Esta interpretación restrictiva tiene también la consecuencia de que, si no queda acreditada la concurrencia de alguno de los supuestos legales de revisión de manera fehaciente e indiscutible, la solicitud de revisión pueda ser considerada carente de fundamento y rechazada de plano en aplicación de lo dispuesto en los artículos 217.3 LGT y 102.3 LPAC . Por último, ya adelantamos que como luego se expondrá, en STS de 8-6-2017 se desestimó la pretensión de nulidad de pleno derecho de una liquidación que adquirió firmeza en via administrativa, concurriendo similares requisitos a los aqui estudiados.

A efectos de estudiar los procedimientos de revisión de las liquidaciones que han alcanzado firmeza con anterioridad a publicación de la sentencia del TC( declarando la nulidad por inconstitucionalidad parcial de las normas mencionadas), debemos distinguir cuando se pretenda la rectificación de una autoliquidación de aquellos supuestos en que la administración ha dictado la correspondiente liquidación. En el primer caso los único limitespara lograr la pretendida rectificación será el plazo de prescripción de cuatro años del articulo 66 LGT y la posible existencia de una liquidación posterior, en cuyo caso no procede aplicar el procedimiento de rectificación de los artículos 120,3 y 22 LGT , y artículos 126 y siguientes del RD 1065/2007 .

El supuesto que aquí estudiamos es la pretendida revisión de una liquidación firme y pagada casi dos años antes de publicarse la STC, pretendiendo la devolución del ingreso por indebido; siendo firme la liquidación cuya nulidad, y devolución de ingreso indebido pretende el actor, habrá que estar necesariamente al contenido del articulo 221,3 LGT , disponiendo el obligado tributario de los siguientes cauces procedimentales para obtener dicha devolución, bien el procedimiento especial de revisión del articulo 216 letras a ), c ) o d) de la LGT , o el recurso extraordinario de revisión del articulo 244 de la misma norma , o bien intentar la procedimiento de rectificación de declaraciones del articulo 130 del RD 1065/2007 .

La parte apelante mantiene que la liquidación, cuya devolución insta en este proceso, es nula de pleno derecho, ex origine y ex radice, toda vez los elementos normativos que amparaban dicha liquidación han devenido inconstitucionales y nulos, fundamentando en el arti#culo 217 LGT, y en su caso procedía el inicio de procedimiento de revocación del acto administrative, siendo este el objeto del recurso de apelación.

Respecto a la concurrencia de alguna causa de nulidad de pleno derecho tenemos que analizar los distintas causas legales para ello, recogidas en el arti#culo 217 LGT; en primer lugar en cuanto a la pretendida vulneración de derechos y libertades susceptibles de amparo constitucional; a ello debemos decir que únicamente cabe dicho amparo por vulneración de los derechos y libertados recogidos en los articulo 14 a 29 y 30,2 de la carta magna , sin que el principio de capacidad económica recogido en el articulo 31,3 de la misma, sea susceptible de amparo constitucional.

Por otra parte, en cuanto a que la liquidación tenga un contenido imposible, decir que debe entenderse por contenido imposible, la STS 11-4-2013 refiere que 'La imposibilidad a la que se refiere la Ley es la imposibilidad material o física, que además ha ser originaria. Por el contrario, no está incluida en el concepto la imposibilidad jurídica equivale a la ilegalidad del acto. De no ser así, cualquier acto contrario a la Ley sería nulo de pleno derecho por tener un contenido imposible por incompatible con la Ley.

En este sentido, la Sentencia de la Sección Quinta de esta Sala de 19 de mayo de 2000 (recurso de casación número 647/1995 ) EDJ 2000/12335 nos dice en Fundamento de Derecho Segundo: '...La imposibilidad a que se refiere la norma de la Ley de Procedimiento debe ser, por ello, de carácter material o físico , ya que una imposibilidad de carácter jurídico equivaldría prácticamente a ilegalidad del acto, que suele comportar anulabilidad ( arts. 48.1 LPA EDL 1992/17271 y 83.2 de la LJCA EDL 1998/44323 ); la imposibilidad debe ser, asimismo, originaria ya que una imposibilidad sobrevenida comportaría simple ineficacia del acto.

Actos nulos por tener un contenido imposible son, por tanto, los que resultan inadecuados, en forma total y originaria, a la realidad física sobre la que recaen. Son también de contenido imposible los actos que encierran una contradicción interna en sus términos (imposibilidad lógica) por oponerse a leyes físicas inexorables o a lo que racionalmente se considera insuperable. La jurisprudencia ha equiparado en algunos casos la indeterminación, ambigüedad o ininteligibilidad del contenido del acto con la imposibilidad de éste ( sentencias de 6 de noviembre de 1981 EDJ 1981/7627 y 9 de mayo de 1985 .)' En el mismo sentido y con la misma doctrina, Sentencia, también citar la STS Sección Quinta, de 3 de diciembre de 2008 (recurso de casación 218/2004 , F.J.5)'. Debiendo por tanto desestimarse este motivo de nulidad radical.

Tampoco concurre el supuesto de nulidad radical del apartado f) del articulo 217 LGT que habla de carecer de los requisitos esenciales para la adquisición de facultades o derecho s, aplicable aquella cuando el solicitante, en este caso el obligado tributario, carece de los requisitos esenciales para adquirir una facultad o derecho, piénsese en un acto expreso declarativo de derechos (la concesión de una beca, el otorgamiento de una licencia de un bar, el reconocimiento del derecho a percibir la pensión de jubilación, etc.) carecerá de los requisitos esenciales previstos por el ordenamiento y por tanto será nulo cuando el sujeto favorecido no tenga los requisitos previstos por la norma, y no cuando se pretenda la revisión de una liquidación firme por una cuestión jurídica sobrevenida.

Por último, en cuanto a la causa de nulidad prevista en la letra g) del articulo 217 LGT , cualquier otro quese establezca expresamente en una disposición de rango legal , decir que ciertamente los artículos 38 y 40 LOTC no determinan dicha nulidad radical con efectos necesariamente retroactivos, estableciendo aquel precepto de la LGT que debe regularse dicha causa de nulidad de forma expresa en una disposicion legal , supuesto en que no nos encontramos; por otra parte, si bien la entonces vigente ley 30/92 determinaba en el articulo 62,2 la nulidad de pleno derecho de disposiciones cuando estas vulneren la constitución, y alguna sentencia como STS 2-2-04 extiende dicha nulidad a los actos administrativos dictados en ejecución de la referida disposición, diciendo ' ... si la disposición a cuyo amparo se dicta o ejecuta el acto es nula de pleno derecho, éstos quedan afectados por idéntico vicio invalidante y, por consiguiente, son también radicalmente nulos de pleno derecho, con independencia de que razones de seguridad jurídica - art. 9.3 de la Constitución , correcta y debidamente apreciadas, aconsejen mantener los efectos del acto compensándolos con una adecuada reparación, según prevén los arts. 139.2 y 141.1 de la misma ley de Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y del Procedimiento Administrativo Común, y así lo establece expresamente el art. 102.4 de esta Ley ( que refiere ... sin perjuicio de que, tratándose de una disposición, subsistan los actos firmes dictados en aplicación de la misma), con lo que, en definitiva, se viene a sustituir la lógica e inherente consecuencia de la declaración de nulidad radical de un acto o de una disposición por una indemnización siempre que no exista el deber jurídico de soportar el daño o perjuicio causado por ese acto o disposición nulos de pleno derecho ...' estudiada esta sentencia, la misma más que decretar la nulidad de pleno derecho del acto, abre la vía indemnizatoria; y por otra parte, en sentido distinto a este pronunciamiento, podemos citar las STS 7-3-2012 y 19- 12-2011 que mantienen que la nulidad de una disposición general no permite impugnar un acto firme dictado en aplicación de aquella disposición general, basándose en el articulo 120 de la derogada LPA y articulo 73 de la ley 29/98 .En el ámbito estrictamente tributario, la STS 11 de junio 2001 (rec. de cas. 2810/1996) recuerda que 'esta Sala Tercera mantiene doctrina reiterada en numerosas sentencias, que excusan de su cita concreta, consistente en que la nulidad de las disposiciones generales no se traslada sin más a los actos singulares de aplicación, pues para que estos sean nulos de pleno derecho es preciso que hayan incurrido en alguna de las causas previstas en el artículo 153 de la Ley General Tributaria (LGT/1963 ) , art. 217 LGT/2003 (...) ': ( TS 3ª 5-12-17, EDJ 262726).

Por ende debemos concluir que entre las causas tasadas para decretar la nulidad de la liquidación y la procedencia de la devolucion de la cuota pagada por una liquidación firme, el legislador no recoge la declaración de inconstitucionalidad de la ley que lo ampara, supuesto de nulidad que sí aparecía recogido en el proyecto de la LGT , y que fue rechazado por el Consejo de Estado, sin que por ende tenga encaje la posible revisión de la liquidación por vía de la letra g) del articulo 217.1 LGT .

Por último, debemos referir que los efectos erga omnes que se derivan de un fallo que declara la inconstitucionalidad de una norma no están dotados de necesariamente de carácter retroactivo, salvo en los supuestos recogidos expresamente en la ley, ni conducen a la revisión de las situaciones consolidadas que se hayan producido al amparo de la norma que se declare inconstitucionalidad, como así tiene manifestado nuestro Tribunal Supremo, pudiendo citarse la sentencia de 8 de Junio de 2017, dictada en el recurso de casación número 2739/2015 , según la cual: ' en nuestro modelo de justicia constitucional los efectos 'erga omnes' que se derivan de un fallo que declara la inconstitucionalidad de una norma no están dotados de carácter retroactivo ni conducen a la revisión de las situaciones consolidadas que se han producido al amparo de la norma que se entiende que es inconstitucional, salvo que se trate de supuestos de normas de carácter sancionador, a los que se refiere el art. 40.1 de la Ley Orgánica del Tribunal Constitucional . Así lo hemos declarado en los recientes autos de 31 de enero de 2017, que rechazan incidentes de nulidad de actuaciones respecto de sentencias que revisaban otras del Tribunal Superior de Justicia del País Vasco, desestimatorias de recursos interpuestos contra Órdenes Forales que habían denegado la solicitud de declaración de nulidad de pleno derecho presentada contra liquidaciones firmes. Concretamente señalábamos lo siguiente: '

SEGUNDO.- Artículo 40 LOTC . El artículo 40.1 LOTC , incorpora una previsión encaminada a preservar el principio constitucional de seguridad jurídica ( artículo9.3 CE ), según la cual las sentencias declaratorias de inconstitucionalidad no permiten revisar procesos fenecidos mediante sentencias con fuerza de cosa juzgada en los que se haya hecho aplicación de la norma declarada inconstitucional, salvo en los casos de los procesos penales o contenciosoadministrativos referentes a un procedimiento sancionador en que, como consecuencia de la nulidad de la norma aplicada, resulte una reducción de la pena o de la sanción o una exclusión, exención o limitación de la responsabilidad. Como ha venido señalando el Tribunal Constitucional desde sus primeras sentencias (Cfr. STC 45/1989, de 20 de febrero ) es preciso distinguir entre procesos en curso o pendientes de decisión cuando se produce la declaración de inconstitucionalidad, situaciones ya firmes cuando se produce tal declaración y el valor de la doctrina establecida por dicho Tribunal en relación con la jurisprudencia de los órganos judiciales. En el primer caso, todos los poderes públicos, incluidos, claro está, los tribunales se ven vinculados por la declaración de inconstitucionalidad y consecuente nulidad de la norma desde la publicación de la sentencia del Tribunal Constitucional en el Boletín Oficial del Estado ( artículo 38.1 LOTC ). En el segundo supuesto, las situaciones consolidadas, entre las que se incluyen no solo las decididas mediante sentencia con fuerza de cosa juzgada sino también las actuaciones administrativas firmes, no son susceptibles de ser revisadas como consecuencia de la declaración de nulidad que implica la inconstitucionalidad apreciada en la sentencia del Tribunal Constitucional ', postura que fue ratificada por el propio TS en auto dictado en fecha 12 de septiembre de 2017 desestimando el incidente de nulidad promovido por el recurrente.

La misma suerte desestimatoria debe correr la pretendida revisión de la liquidación en los supuestos previstos en las letras c ) o d) del articulo 216 LGT , a saber la revocación de acto o rectificación de error material , no encontrándonos ante un supuesto de rectificación de error material, ni tampoco la recurrente concreta en base a qué supuesto procedería iniciar el procedimiento de oficio de revocación de actos liquidatorio, amén de ser una cuestión discutible el compeler a la administración a iniciar una procedimiento que expresamente recoge la ley que debe iniciarse únicamente de oficio. Por otra parte el unico motivo que podría tener encaje en este caso la revocacion de la liquidación sería por infracción manifiesta de la ley, concepto juridico interpretado por el TS en el sentido que ' ... sólo es manifiesta cuando es de tal gravedad que, por resultar notoria, puede apreciarse sin el desarrollo de una especial labor interpretativa... sólo concurre esta causa de anulabilidad cualificada en aquellos supuestos en los que la ley aparece vulnerada de manera clara, patente, indubitada, de forma que la contradicción con el mandato legal aflore por sí, sin necesidad de complejas 'interpretaciones, exégesis o análisis', supuesto este que aquí no concurre, no en vano son muchas las sentencias y con pronunciamientos diferentes los que vienen interpretando el alcance de la STC 59/17 .

De todo ello concluimos que no concurre causa legal para acordar dicha devolución, via procedimiento especial de revisión.



CUARTO.- Conforme a lo dispuesto en el art. 139 y toda vez nos encontramos ante una cuestión juridica ciertamente discutible, no procede una expresa condena en costas en esta instancia ni en la primera instancia,.

Fallo

ESTIMAR el Recurso de Apelación nº 107/18 inter¬pues¬to por el Ayuntamiento de Puzol representado por la Procuradora Sra García De La Cuadra Rubio contra la sentencia estimatoria nº 289/18 dictada el 22-10-2018 por el Juzgado de lo contencioso administrativo nº 6 de Valencia, en el PO 122/18, donde se tramitó el recurso contencioso administrativo interpuesto por la mercantil Midamarta SL contra la resolución de inadmisión del procedimiento de declaración de nulidad de pleno derecho de la liquidación del IIVTNU notificada en fecha 21-4-15 por importe de 40.768,15€, debiendo revocarse la misma. No procediendo una expresa condena en costas en ninguna de las instancias.

Y, para que esta sentencia se lleve a puro y debido efecto, devuélvanse los autos al juzgado de su procedencia con testimonio de la misma para su ejecución.

Esta Sentencia no es firme y contra ella cabe, conforme a lo establecido en los artículos 8 y siguientes de la Ley Reguladora de la Jurisdicción Contencioso- administrativa , recurso de casación ante la Sala 3ª del Tribunal Supremo o, en su caso, ante la Sala de lo Contencioso-administrativo del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana. Dicho recurso deberá prepararse ante esta Sección en el plazo de treinta días a contar desde el siguiente al de su notificación, debiendo tenerse en cuenta respecto del escrito de preparación de los que se planteen ante la Sala 3ª del Tribunal Supremo los criterios orientadores previstos en el Apartado III del Acuerdo de 20 de abril de 2016 de la Sala de Gobierno del Tribunal Supremo, sobre la extensión máxima y otras condiciones extrínsecas de los escritos procesales referidos al Recurso de Casación ante la Sala Tercera del Tribunal Supremo (BOE número 162 de 6 de julio de 2016) A su tiempo, y con certificación literal de la presente sentencia, devuélvase el expediente administrativo al órgano de su procedencia.

Así, por esta nuestra sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACIÓN: Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por el Ilmo. Sr. Magistrado Ponente designado para la resolución del presente recurso, estando celebrando audiencia pública esta Sala, de lo que certifico como Secretario de la misma. Valencia, en la fecha arriba indicada