Sentencia Contencioso-Administrativo Nº 448/2019, Tribunal Superior de Justicia de Extremadura, Sala de lo Contencioso, Sección 1, Rec 79/2019 de 19 de Diciembre de 2019

Encabezamiento

T.S.J.EXTREMADURA SALA CON/AD

CACERES

SENTENCIA: 00448/2019

La Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Extremadura, integrada por los Iltmos. Sres. Magistrados del margen, en nombre de S.M. el Rey, ha dictado la siguiente:

SENTENCIA Nº 448

PRESIDENTE:

DON DANIEL RUIZ BALLESTEROS

MAGISTRADOS:

DOÑA ELENA MÉNDEZ CANSECO

DON MERCENARIO VILLALBA LAVA

DON RAIMUNDO PRADO BERNABEU

DON CASIANO ROJAS POZO

En Cáceres a diecinueve de diciembre de dos mil diecinueve.

Visto el recurso contencioso administrativo nº 79de 2.019, promovido por el Procurador D. Pedro Cabeza Albarca, en nombre y representación del recurrente D. Luis María, siendo parte demandada la ADMINISTRACION GENERAL DEL ESTADO,representada y defendida por el Abogado del Estado; recurso que versa sobre: Resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Extremadura de fecha 30 de noviembre de 2018, recaída en la REA 06/01202/2016.

Cuantía 3.600 euros.

Antecedentes

PRIMERO: Por la parte actora se presentó escrito mediante el cual interesaba se tuviera por interpuesto recurso contencioso administrativo contra el acto que ha quedado reflejado en el encabezamiento de esta sentencia.

SEGUNDO: Seguido que fue el recurso por sus trámites, se entregó el expediente administrativo a la representación de la parte actora para que formulara la demanda, lo que hizo seguidamente dentro del plazo, sentando los hechos y fundamentos de derecho que estimó pertinentes y terminando suplicando se dictara una sentencia por la que se estime el recurso, con imposición de costas a la demandada; dado traslado de la demanda a la parte demandada y codemandada de la Administración para que la contestasen, evacuaron dicho trámite interesando se dictara una sentencia desestimatoria del recurso, con imposición de costas a la parte actora.-

TERCERO: Habiéndose solicitado por la parte actora como prueba los documentos aportados y el expediente administrativo, se pasó al periodo de conclusiones, donde las partes interesaron se dictara sentencia de conformidad a lo solicitado en el suplico de sus escritos de demanda y contestación, señalándose seguidamente día para la votación y fallo del presente recurso, que se llevó a efecto en el fijado.

CUARTO: En la tramitación del presente recurso se han observado las prescripciones legales.

Siendo Ponente para este trámite el Iltmo. Sr. Magistrado D. Daniel Ruiz Ballesteros.

Fundamentos

PRIMERO.- La parte demandante don Luis María formula recurso contencioso-administrativo contra la Resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Extremadura, que desestima la reclamación económico-administrativa interpuesta contra el Acuerdo dictado por la Oficina Gestora de Impuestos Especiales de Badajoz, Agencia Estatal de Administración Tributaria, que imponía la sanción de multa de 3.600 euros.

La parte actora solicita la declaración de nulidad de la actuación administrativa impugnada. La Administración General del Estado se opone a las pretensiones de la parte demandante.

SEGUNDO.- La cuestión planteada en este proceso contencioso-administrativo ha sido tratada anteriormente por este TSJ de Extremadura. Reproducimos lo expuesto en la sentencia del TSJ de Extremadura de fecha 25/05/2012, Nº de Recurso: 1712/2010, Nº de Resolución: 510/2012, Roj: STSJ EXT 875/2012, ECLI:ES:TSJEXT:2012:875 , que recoge lo siguiente:

'TERCERO.- La Unidad Operativa de la Dependencia Regional de Aduanas e Impuestos Especiales levantó Acta por uso indebido de gasóleo bonificado en el vehículo camión al que se refiere el boletín de denuncia. El dictamen emitido por el Laboratorio Central de Aduanas recoge que se trata de una muestra líquida de color amarillo que contiene el trazador y el colorante del gasóleo tipo B, si bien en concentraciones inferiores a las que establece la Orden PRE/3493/2004, de 22 de octubre, por la que se modifica la Orden PRE/1724/2002, de 5 de julio, por la que se aprueban los trazadores y marcadores que deben incorporarse a determinados hidrocarburos para la aplicación de los tipos reducidos establecidos en la Ley 38/1992, de 28 de diciembre, de Impuestos Especiales. Estos hechos fueron considerados constitutivos de infracción por la utilización indebida de gasóleo bonificado, conforme a lo dispuesto en los artículos 54 y 55 de la Ley 38/1992, de 28 de diciembre, de Impuestos Especiales . El artículo 54 dispone lo siguiente: '1. La utilización como carburante de los productos a que se refiere el apartado 2 del art. 46 de esta Ley , o como combustible de los hidrocarburos a que se refiere el apartado 3 de dicho artículo, está prohibida, salvo que haya sido expresamente autorizada por el Ministro de Economía y Hacienda como consecuencia de la resolución de un expediente que se iniciará a petición de los interesados y en el que se determinará cual es el hidrocarburo de los contenidos en la tarifa 1ª del impuesto cuya utilización resulta equivalente a la del producto objeto del expediente. 2. La utilización de gasóleo como carburante, con aplicación del tipo establecido en el epígrafe 1.4 de la tarifa 1ª del impuesto, queda autorizada en todos los motores, excepto en los siguientes: a) Motores utilizados en la propulsión de artefactos o aparatos que hayan sido autorizados para circular por vías y terrenos públicos, aun cuando se trate de vehículos especiales. No obstante lo establecido en el párrafo anterior, podrá utilizarse gasóleo con aplicación del tipo establecido en el epígrafe 1.4 de la tarifa 1ª del impuesto en los motores de tractores y maquinaria agrícola, autorizados para circular por vías y terrenos públicos, empleados en la agricultura, incluida la horticultura, la ganadería y la silvicultura. b) Motores utilizados en la propulsión de artefactos o aparatos que, por sus características y configuración objetiva, sean susceptibles de ser autorizados para circular por vías y terrenos públicos como vehículos distintos de los vehículos especiales, aunque no hayan obtenido efectivamente tal autorización. c) Motores utilizados en la propulsión de buques y embarcaciones de recreo. A los efectos de la aplicación de los casos previstos en las letras a) y b), se considerarán «vehículos» y «vehículos especiales» los definidos como tales en el anexo II del Reglamento General de Vehículos aprobado por el Real Decreto 2822/1998, de 23 de diciembre. A los mismos efectos, se considerarán «vías y terrenos públicos» las vías o terrenos a que se refiere el art. 2 del Texto Articulado de la Ley sobre tráfico, circulación de vehículos a motor y seguridad vial , aprobado por el Real Decreto Legislativo 339/1990, de 2 de marzo. Fuera de los casos previstos en el art. 51.2 y en el art. 52.b ) y de los autorizados conforme a este apartado, estará prohibida la utilización como carburante de gasóleo al que, conforme a lo que reglamentariamente se establezca, le hubieran sido incorporados los correspondientes trazadores y marcadores'. Por su parte, el artículo 55.1 establece que 'Constituirá infracción tributaria grave la inobservancia de las prohibiciones y limitaciones de uso que se establecen en el art. 54 de esta ley . Dichas infracciones se sancionarán con arreglo a lo que se dispone en el presente artículo, con independencia de las sanciones que pudieran proceder, de acuerdo con lo dispuesto en el art. 19 de esta ley , por la posible comisión de otras infracciones tributarias'.

CUARTO.- En anteriores sentencias de esta Sala de Justicia, como la de fecha 18-6-2001 (recurso contencioso-administrativo número 533/1998 ), citada por la parte actora, hemos sostenido que si no se alcanzaban los valores de trazadores y aditivos contemplados en la correspondiente Orden ministerial no quedaba acreditada la comisión de la infracción. Sin embargo, procede realizar una nueva valoración de las circunstancias fácticas y jurídicas que han dado lugar a la imposición de la sanción, atendiendo con detalle a lo acreditado en el expediente administrativo. Asimismo, la posición mayoritaria de los Tribunales Superiores de Justicia es que la infracción se comete cuando se comprueba que el combustible analizado contiene el trazador y el colorante del gasóleo B, productos que no se encuentran de forma natural en un gasóleo sin bonificar. Así, por ejemplo, la sentencia del T.S.J. de Andalucía, Sala de Sevilla, de fecha 30-4-2010 (EDJ 2010/175107), señala lo siguiente: 'En el supuesto enjuiciado, los funcionarios que levantaron la Diligencia de Control constatan que el gasóleo presentaba coloración amarillenta, y en el dictamen del Boletín de Análisis del Laboratorio Central se indica que se trata de muestra líquida de color amarillo, poniendo de manifiesto el análisis de la misma que el producto está constituido por una mezcla de gasóleo y aceite vegetal, siendo el contenido de aceite vegetal no inferior al 10% (v/v), y que también contiene el trazador N-etil-N (2-(l-isobutoxietoxi)-etil) 4-fenilazoanilina en una concentración de 0,1 Kg por 1.000.000 de litros, así como pequeña concentración del colorante rojo del tipo empleado en el gasóleo B, haciéndose constar, por último, que tanto el trazador como el colorante anteriormente mencionados no son productos que se encuentren de forma natural en un gasóleo sin bonificar, ni en el aceite vegetal. Lo que el artículo 54.2 de la Ley 38/1992 prohíbe es la utilización de gasóleo como carburante con aplicación del tipo establecido en el epígrafe 1.4 de la tarifa Primera del impuesto, salvo que se trate de los motores de tractores y maquinaria, utilizados en agricultura, incluida la horticultura, ganadería silvicultura, así como los motores fijos, prohibiendo también la utilización como carburante del gasóleo al que le hubieran sido incorporados los correspondientes trazadores y marcadores. Por su parte la Orden PRE/3493/2004, de 22 de Octubre, por la que se modifica la Orden PRE/1724/2002, de 5 de Julio, por la que se aprueban los trazadores y marcadores que deben incorporarse a determinados hidrocarburos para la aplicación de los tipos reducidos establecidos en la Ley 38/1992, señala que para la aplicación del tipo reducido el gasóleo llevará incorporado por cada 1.000.000 litros los siguientes aditivos y agentes trazadores: una cantidad, no inferior a 6 Kg ni superior a 9 Kg de N-etil-N (2- (1- isobutoxietosi) etil-4-fenil azoanilina, y un colorante rojo. No se plantea, por tanto, la duda que asalta a la recurrente, habida cuenta que el gasóleo utilizado por el vehículo de su propiedad llevaba incorporada una cantidad muy inferior a 6 Kg, concretamente una concentración de 0,1 Kg por cada 1.000.000 de litros, y también una pequeña concentración del colorante rojo del tipo empleado en el gasóleo B. En todo caso, se comunicó a la hoy demandante que si no estaba conforme con el dictamen del Laboratorio Central de Aduanas, del que se desprendía que la muestra analizada era gasóleo bonificado, podía solicitar a la Oficina gestora un segundo análisis de la forma y manera que se especificaba en la comunicación, facultad que no tuvo a bien ejercer. Sin duda, cometió la infracción tipificada en el artículo 55 de la Ley 38/1992 , lo que significa que concurre en su actuación el elemento subjetivo de la culpabilidad'. La sentencia del T.S.J. de Aragón, de fecha 11-4-2005 (EDJ 2005/126443) señala que lo relevante es la detección en la muestra analizada del carburante hallado en el depósito del vehículo del trazador propio e identificativo de un gasóleo que tributó en su día por un epígrafe bonificado, lo que denotaba su presencia, y cuyo uso, en cualquier proporción, que la Ley ni fija ni impone, no se hallaba autorizado para el vehículo que lo utilizaba, frente a lo cual carece de interés la ausencia de colorante y el reducido porcentaje en la muestra analizada del trazador detectado, hechos éstos achacables sin duda a la mezcla del producto marcado con otro gasóleo sin marcar, pues, como anteriormente se ha señalado, las proporciones de aditivos y agentes trazadores establecidas por la Orden Ministerial de 15 de octubre de 1993 constituyen un requisito inexcusable a los solos efectos de la tributación del gasóleo con aplicación del tipo reducido, sin que puedan exigirse a otros fines, so pena de fomentar el fraude al permitir la justificación de posibles manipulaciones dirigidas al uso del carburante en destinos legalmente prohibidos. La sentencia del T.S.J. de Castilla-La Mancha, de fecha 18-5-2011, recurso contencioso-administrativo número 1122/2006 , referencia CENDOJ STSJ CLM 1440/2011, recoge lo siguiente: 'Consta en el expediente que el producto que contenía el depósito del vehículo inspeccionado presentó los trazadores característicos de gasóleo bonificado cuya presencia se conformó sin género de dudas, tras la realización de los análisis pertinentes (folio 22 del expediente). Se dice en la demanda que la existencia de trazadores lo fue en proporción inferior a la legalmente establecida. Ahora bien, para la concurrencia del tipo no se exige que los marcadores y trazadores se encuentren en la proporción o porcentaje reglamentariamente establecidas, sino que se utilice un gasóleo bonificado al que se hayan incorporado dichos marcadores y trazadores. Si se utiliza indebidamente, su presencia, aunque sea en otro porcentaje, sirve de constatación y prueba de dicha utilización, aun cuándo sea parcial, como ocurre cuando se mezcla con otro tipo de combustible'. Hacemos nuestra esta posición y concluimos que, en el presente supuesto de hecho, el dictamen del Laboratorio Central del Departamento de Aduanas e Impuestos Especiales acredita que el combustible utilizado en el camión de la actora contenía el trazador y el colorante del gasóleo B, productos que no se encuentran de forma natural en un gasóleo sin bonificar. El que las concentraciones de trazador y colorante sean inferiores a las establecidas en la Orden PRE/3493/2004, de 22 de octubre, por la que se modifica la Orden PRE/1724/2002, de 5 de julio, por la que se aprueban los trazadores y marcadores que deben incorporarse a determinados hidrocarburos para la aplicación de los tipos reducidos establecidos en la Ley 38/1992, de 28 de diciembre, de Impuestos Especiales, no impide apreciar la utilización de este tipo de combustible por el camión de la parte actora, hecho tipificado en la Ley 38/1992, de 28 de diciembre, de Impuestos Especiales'.

TERCERO.- La anterior doctrina es igualmente aplicable al supuesto de hecho objeto de este juicio contencioso-administrativo. La documentación obrante en el expediente administrativo acredita que el día 5-5-2016, se inspeccionó el carburante del vehículo Citroën matrícula .... ZWG, propiedad del demandante. Los informes remitidos por la Oficina Gestora de Impuestos Especiales acreditan la forma en que fueron tomadas las muestras y el cumplimiento del protocolo de conservación de las muestras de gasóleo. El dictamen del Laboratorio Central de Aduanas e Impuestos Especiales expone que se trata de una muestra líquida de color rojo. El análisis de la misma muestra que contiene el trazador N-etil-N [2-(1-isobutoxietoxi) etil]-4-fenilazoanilina en concentración de 2.1 kg por 1.000.000 de litros. El análisis pone de manifiesto que el producto analizado contiene el trazador y el colorante del gasóleo B si bien en concentración inferior al mínimo establecido en la Orden PRE/3493/2004, de 22 de octubre. En consecuencia, el Acta de denuncia, el análisis clínico del Laboratorio Central de Aduanas e Impuestos Especiales y el resto de documentación obrante en el expediente administrativo acreditan los hechos que motivaron la sanción.

CUARTO.- Lo alegado por la parte actora sobre la tenencia de gasóleo bonificado en un remolque cisterna que después de vaciado es llenado con gasóleo no bonificado no desvirtúa la comisión de la infracción. Lo esencial es que el día en que el vehículo fue inspeccionado se comprobó, a través del análisis realizado con todas las garantías por el Laboratorio Central de Aduanas e Impuestos Esenciales, que el combustible utilizado en el vehículo era gasóleo bonificado. Esta utilización está prohibida por la Ley y es constitutiva de infracción; precisamente, de lo expuesto por la parte demandante se desprende que el recurrente acepta que el gasóleo bonificado se pueda mezclar con otro que no lo es, pues no de otra manera puede entenderse que, como dice la parte recurrente, se utilice un mismo depósito para almacenar tanto el gasóleo bonificado como el que no lo es, sin que una limpieza pueda evitar totalmente la mezcla de los dos combustibles. El procedimiento seguido por la parte demandante acredita que asume y acepta la mezcla de los dos combustibles, lo que demuestra que la infracción es a la misma imputable desde el punto de vista subjetivo, quedando probado que el día 5-5-2016, el vehículo utilizaba el gasóleo bonificado, de modo que se cumple también con el tipo objetivo.

En coincidencia con lo expuesto anteriormente, el análisis demostró la presencia del trazador, lo que prueba la utilización de gasóleo bonificado en un vehículo no autorizado para ello. Frente a ello, carece de interés la concreta coloración y porcentaje del trazador detectado en la muestra analizada, hechos éstos achacables sin duda a la mezcla del producto marcado con otro gasóleo sin marcar, pues las proporciones de aditivos y agentes trazadores establecidas constituyen un requisito inexcusable a los solos efectos de la tributación del gasóleo con aplicación del tipo reducido, sin que puedan exigirse a otros fines, so pena de fomentar el fraude al permitir la justificación de posibles manipulaciones dirigidas al uso del carburante en destinos legalmente prohibidos.

QUINTO.- La parte demandante discute en este proceso la sanción impuesta mediante la alegación de la doctrina jurisprudencial reiterada del Tribunal Supremo que establece la necesidad de motivar las infracciones tributarias tanto en lo que se refiere a los hechos que se consideran constitutivos de infracción como en la valoración de la culpabilidad del obligado tributario. Ahora bien, esta doctrina jurisprudencial debe ser puesta en relación con cada caso concreto.

En este supuesto, comenzaremos señalando que el Acuerdo sancionador parte del hecho acreditado de la utilización de gasóleo bonificado en un vehículo no autorizado y aprecia una conducta incumplidora de la norma tributaria, existiendo suficientes referencias a las circunstancias que motivan la imposición de la sanción. Por todo ello, existe en este caso una motivación suficiente sobre la imputación de la infracción a la parte actora, requisito de motivación que debe analizarse en atención a las circunstancias de cada supuesto de hecho. El Acuerdo sancionador contiene los elementos determinantes para conocer los hechos que la Administración ha valorado, se recogen las alegaciones del interesado, indicándose que ningún argumento de las alegaciones desvirtúa las consideraciones legales del procedimiento sancionador -lo que, como acabamos de analizar, es correcto, pues la argumentación de la parte actora no desvirtúa la comisión de la infracción-, el resultado del análisis del Laboratorio Central de Aduanas e Impuestos Especiales - la ampliación del expediente administrativo acredita el cumplimiento del protocolo de conservación de las muestras de gasóleo-, la imputación al demandante como autor de la infracción por ser el titular del vehículo que utilizaba el gasóleo bonificado en un vehículo no autorizado para ello, la normativa que resulta aplicable y se concluye la prohibición absoluta de este tipo de carburantes en el vehículo titularidad del demandante, siendo impuesta la sanción en el grado mínimo legal.

Ante la evidencia de los hechos y las referencias concretas al supuesto constitutivo de infracción, no estamos ante un Acuerdo sancionador estereotipado que pudiera valer para cualquier supuesto sino que analiza los hechos cometidos por la parte actora y valora si los mismos son imputables a la misma, lo que es suficiente a los efectos de la exigencia de motivación, como, por lo demás, se ha constatado por la misma actuación de la parte demandante que no ha tenido dificultad alguna en articular su defensa contra el actuar administrativo con pleno conocimiento de los motivos y circunstancias en que se centraba la actuación administrativa que se impugna. Estamos ante un Acuerdo sancionador motivado en atención a la valoración individual que hace de los hechos, la imputación como autor al demandante, la calificación de la infracción y los preceptos que resultan aplicables para imponer la sanción en un supuesto donde la actuación de la parte actora es claramente reveladora de una conducta dirigida a incumplir la norma.

Todo lo expuesto conduce a la desestimación íntegra del recurso contencioso-administrativo.

SEXTO.- En virtud de lo dispuesto en el artículo 139.1 de la Ley 29/1998, de 13 de julio, reguladora de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa, que establece la regla general del vencimiento en la imposición de las costas procesales, procede imponer las costas procesales a la parte actora. No concurren serias dudas de hecho o de derecho para no imponer las costas procesales ni circunstancias para su limitación.

VISTOS los artículos citados y demás preceptos de pertinente y general aplicación, EN NOMBRE DE SM EL REY, por la potestad que nos confiere la CONSTITUCIÓN ESPAÑOLA,

Fallo

Desestimamos íntegramente el recurso contencioso-administrativo interpuesto por el Procurador de los Tribunales Sr. Cabeza Albarca, en nombre y representación de don Luis María, contra la Resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Extremadura de fecha 30 de noviembre de 2018, dictada en la reclamación económico- administrativa número NUM000.

Condenamos a la parte demandante al pago de las costas procesales causadas.

Contra la presente sentencia sólo cabe recurso de casación ante la Sala Tercera del Tribunal Supremo. El recurso de casación se preparará ante la Sala de lo Contencioso- Administrativo del TSJ de Extremadura en el plazo de treinta días contados desde el día siguiente al de la notificación de la sentencia.

La presente sentencia sólo será recurrible ante la Sala de lo Contencioso-administrativo del Tribunal Supremo si el recurso pretende fundarse en infracción de normas de Derecho estatal o de la Unión Europea que sea relevante y determinante del fallo impugnado, siempre que hubieran sido invocadas oportunamente en el proceso o consideradas por la Sala sentenciadora.

El escrito de preparación deberá reunir los requisitos previstos en los artículos 88 y 89 LJCA y en el Acuerdo de 19 de mayo de 2016, del Consejo General del Poder Judicial, por el que se publica el Acuerdo de 20 de abril de 2016, de la Sala de Gobierno del Tribunal Supremo, sobre la extensión máxima y otras condiciones extrínsecas de los escritos procesales referidos al Recurso de Casación ante la Sala Tercera del Tribunal Supremo (BOE 6-7-2016).

De conformidad con lo dispuesto en la Disposición Adicional Decimoquinta de la LOPJ, según la reforma efectuada por LO 1/2009, de 3 de noviembre, deberá consignarse el depósito de 50 euros para recurrir en casación. Si no se consigna dicho depósito el recurso no se admitirá a trámite.

Y para que esta sentencia se lleve a puro y debido efecto, remítase testimonio, junto con el expediente administrativo, al órgano que dictó la resolución impugnada, que deberá acusar recibo dentro del término de diez días conforme previene la Ley, y déjese constancia de lo resuelto en el procedimiento.

Así por esta nuestra sentencia, definitivamente juzgando, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACION:En la misma fecha fue leída y publicada la anterior resolución por el Ilmo. Sr/a. Magistrado que la dictó, celebrando Audiencia Pública. Doy fe.