Sentencia Contencioso-Administrativo Audiencia Nacional. Sala de lo Contencioso-Administrativo. Sección Séptima, Rec. 1791/2019 de 05 de diciembre del 2023

PRIMERO. Objeto del recurso, hechos del litigio y antecedentes relevantes para resolver el recurso.

Referidos en los antecedentes los actos tributarios concernidos en el recurso, el problema esencial que se suscita consiste en determinar si se ha producido (o no) la prescripción del derecho de la Administración a liquidar y exigir el pago de las deudas tributarias correspondientes al Impuesto sobre Hidrocarburos, al Impuesto sobre el Valor Añadido y a las sanciones derivadas, por el transcurso del plazo de 4 años desde que la Administración pudo reclamar el pago al recurrente- artículo 66 b) LGT-. Y adicionalmente, si ha caducado el derecho a ejecutar la sentencia dictada por el transcurso del plazo de 6 meses, citando el recurrente los artículos 211.2 LGT y 66.2 RGRVA.

El acto tributario originario es el titulado «acuerdo de ejecución», de fecha 19-05-2011, dictado por la Dependencia Regional de Aduanas e Impuesto de Hidrocarburos de la Delegación Especial de Cataluña una vez dictada sentencia por el Tribunal Supremo con fecha 24 de marzo de 2010 por la que se desestima el recurso de casación seguido con el número 736/2004.

Se señala en el «acuerdo de ejecución» - no resultando polémico-, que la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Supremo dictó sentencia con fecha 24 de marzo de 2010 por la que se desestima el recurso de casación seguido con el número 736/2004, interpuesto por don Matías contra la dictada por esta Audiencia Nacional el 17 de noviembre de 2003 en el recurso 1225/2001, por la que a su vez se había desestimado el recurso presentado contra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central de 9 de mayo de 2001, sobre liquidación practicada por los conceptos de Impuesto Especial sobre Hidrocarburos, IVA, intereses y sanción.

El acuerdo del TEAC de 9 de mayo de 2001 mencionado había desestimado el recurso de alzada formulado en oposición a la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Cataluña de 18 de noviembre de 1998, de las reclamaciones económico administrativas acumuladas NUM006 y NUM007 presentadas por don Matías , la cual, aunque estimatoria parcial, para lo que aquí interesa, confirma los acuerdos de liquidación practicados por la Dependencia Regional de Aduanas e Impuesto de Hidrocarburos de la Delegación Especial de Cataluña, con fechas 14 y 28 de marzo de 1996, por el concepto Impuesto Especial sobre Hidrocarburos e Impuesto sobre el Valor Añadido correspondientes al gasóleo bonificado comercializado actuando como almacén fiscal durante el periodo comprendido entre el 7 de marzo y el 10 de octubre de 1993, así como la sanción tributaria impuesta. La resolución del TEAR anula las liquidaciones por esos mismos conceptos correspondientes al periodo entre el 20 de octubre de 1993 y el 31 de enero de 1994.

Frente a dicho actos tributarios don Matías acudió a la jurisdicción. En el recurso promovido se dictó sentencia por esta la Audiencia Nacional con fecha de 17 de noviembre de 2003 (recurso 1225/2001), desestimatoria del recurso contencioso, contra la cual fue preparado por don Matías recurso de casación.

El Tribunal Supremo, por auto de 2 de marzo de 2006, por razones de cuantía - artículo 86.2.b) LJCA entonces vigente- limitó la admisión de la casación a las liquidaciones practicadas por los conceptos de IEH correspondiente al periodo de 20 de octubre de 1993 a 31 de enero de 1994 e IVA, periodo 1993-94, y lo inadmitió en lo concerniente a las restantes liquidaciones, declarándose la firmeza de la sentencia de la Audiencia respecto de estas últimas.

Por último, por la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Supremo dictó la sentencia notada más arriba, de 24 de marzo de 2010, desestimatoria del recurso de casación. La sentencia del Tribunal Supremo fue recibida por la Oficina de Relación con los Tribunales para su ejecución el 15 de febrero de 2011, sin que, por lo demás, el auto del Tribunal Supremo de inadmisión de la casación conste que fuera comunicado a la Agencia.

Antes de exponer los motivos impugnatorios han de hacerse dos puntualizaciones: una, que los actos tributarios impugnados en vía jurisdiccional estuvieron suspendidos cautelarmente a virtud de lo acordado por esta Sala mediante auto de 15 de octubre de 2001 dictado en la pieza separada de suspensión del recurso 1225/2001.

Y la segunda, de no menor importancia, que el abogado del Estado no se había personado como recurrido en el recurso de casación interpuesto por don Matías contra nuestra sentencia y así resulta de los antecedentes 4 y 5 de la sentencia del Tribunal Supremo de 24 de marzo de 2010 recaída en el recurso de casación 736/2004, de lo que se sigue que no pudieron serle notificadas las resoluciones que en dicho recurso se dictaron.

Por lo demás, no haría falta decir que el ejercicio de la potestad de hacer ejecutar las sentencias y demás resoluciones judiciales compete al órgano que haya conocido en primera Instancia, en este caso, se trataría de esta Audiencia y no del Tribunal Supremo.

SEGUNDO. Motivos de impugnación y oposición formulados.

Sobre la base del auto del Tribunal Supremo de 2 de marzo de 2006 (casación 736/2004), de inadmisión parcial del recurso de casación promovido contra nuestra sentencia de 17 de noviembre de 2003 ya notada, en el que se identifican las liquidaciones respecto de las que se admite la casación - la correspondiente al Impuesto Especial sobre Hidrocarburos correspondiente al periodo de 20 de octubre de 1993 a 31 de enero de 1994, así como la practicada en concepto de IVA periodo 1993-94, y del que resulta la inadmisión del recurso respecto a las restantes liquidaciones, respecto de las cuales, por virtud de dicho auto, quedó firme la sentencia de esta Audiencia recurrida, sostiene el letrado de don Matías que la Administración podía proceder a la ejecución de las liquidaciones cuya impugnación resultaba rechazada en casación, reclamando el pago al contribuyente y que al haber transcurrido el plazo de cuatro años sin hacerlo - hasta el acuerdo de 19 de mayo de 2011- ha prescrito el derecho al cobro de la deuda liquidada correspondientes al periodo comprendido entre el 7 de marzo y el 10 de octubre de 1993, así como las correspondientes sanciones que adquirieron firmeza mediante ese auto del Tribunal Supremo en aplicación del artículo 66.b) LGT.

En refrendo de este motivo, se llama la atención sobre las declaraciones contenidas en las sentencias de esta Audiencia 9 de julio de 2015 (recurso 466/2012) y de 7 de abril de 2017 (recurso 460/2015), favorables, se dice, a la tesis actora.

Por otra parte, de manera confluyente, apelando al criterio del TEAC sentado en el fallo de 15 de julio de 2019 recaído en la reclamación NUM008 se aduce por el recurrente que se ha producido la caducidad del procedimiento de ejecución por haberse superado el plazo de 6 meses con que cuentan los órganos de gestión y de inspección para la ejecución de las resoluciones estimatorias.

Por cualquiera de las dos razones, a juicio del recurrente, los actos tributarios recurridos deben ser anulados.

Disiente el abogado del Estado de los motivos de impugnación aducidos.

Señala el defensor de la Administración que de la interpretación conjunta de los artículos 118 CE y 104 LJCA el órgano administrativo que dictó las decisiones administrativas recurridas en sede jurisdiccional es quien debe ejecutar la sentencia firme, pero cuando se le comunique por el órgano judicial la firmeza, siendo esta previsión más relevante cuando se trata de actos administrativos suspendidos cautelarmente ya que el artículo 132.1 de la LJCA prevé que las medidas cautelares «estarán en vigor hasta que recaiga sentencia firme que ponga fin al procedimiento en el que se hayan acordado, o hasta que éste finalice por cualquiera de las causas previstas en esta Ley» .

Destaca también que sin perjuicio de que la Sala haya dictado determinadas sentencias, en particular, las de 9 de julio de 2015 (recurso 466/2012) y de 7 de abril de 2017 (recurso 460/2015), en las que parece acoger la tesis mantenida por la actora, lo cierto es que la segunda de las sentencias no es firme, en la medida en que mediante auto de 18 de enero de 2018 (casación 4005/2017) se ha admitido a trámite el recurso de casación interpuesto contra la misma, y la primera de ellas ha sido casada por el Alto Tribunal en su sentencia de 21 de diciembre de 2016 (casación 2965/2015) acogiendo la argumentación de la Abogacía del Estado de que la Administración tributaria debe esperar a que se realice la comunicación de firmeza de la sentencia para que comience el plazo para ejecutar el contenido del fallo de las sentencias.

A este punto conviene formular el comentario de que la sentencia de esta Sala de 7 de abril de 2017 (recurso 460/2015) también ha sido casada, esta vez, por la sentencia del Tribunal Supremo de 2 de julio de 2019 (casación 4005/2017).

Delimitado en la forma que precede el debate, pasemos a dar respuesta a las cuestiones suscitadas.

TERCERO. El juicio de la Sala.

Una aclaración preliminar se impone: aunque el acuerdo de 19 de mayo de 2011, dictado por la Dependencia Regional de Aduanas e Impuesto de Hidrocarburos de la Delegación Especial de Cataluña, sea titulado como «acuerdo de ejecución», de sentencia, refiriéndose a la del Tribunal Supremo de 24 de marzo de 2010 ya notada dictada en el recurso de casación 736/2004, siendo por lo demás esta forma de la Agencia de denominar los actos dictados después de haberse seguido procedimientos contenciosos cuando se ha acordado la suspensión cautelar, lo cierto es que, salvo supuestos muy especiales, cuando se trata de sentencias desestimatorias de los recursos, su naturaleza simplemente declarativa se agota en cuanto a su ejecución en cuanto se dictan, de manera que no se trata de una ejecución de sentencia propiamente dicha, lo que se produce - en su caso- es la ejecución del acto o actos recurridos que han quedado intactos- y no de la sentencia o sentencias. Esto que decimos, desactiva el segundo motivo impugnatorio aducido en el que se sostiene que al haberse extravasado el plazo de seis meses para ejecutar las resoluciones determina la caducidad del procedimiento. A este respecto cabe recordar que el artículo 521 de la LEC, que es de aplicación supletoria en nuestro proceso, prevé que «no se despachará ejecución de las sentencias meramente declarativas ni de las constitutivas».

Esto sentado, entrando en el motivo en que se aduce la prescripción del derecho para exigir el pago, no podemos acoger la tesis actora de que si se formula ( o se admite) un recurso de casación sobre la únicamente sobre una parte de la deuda tributaria o en relación a sólo alguno de los ejercicios fiscales, la parte de la deuda tributaria que no es objeto de casación deviene firme, cesando la suspensión acordada, de manera que la Administración puede exigir de forma definitiva el ingreso desde entonces sin esperar a la resolución del recurso de casación y que, en consecuencia, en el presente caso ha prescrito el derecho de la Administración a exigir el pago de la deuda liquidada respecto a 1994 puesto que cuando se notifica el acuerdo de ejecución el 16 de enero de 2012 había transcurrido el plazo previsto en el artículo 66 de la LGT.

Los argumentos de la actora no pueden ser acogidos.

Comencemos recordando que estando acordada en vía judicial la suspensión de determinados actos tributarios respecto de los que el Tribunal Supremo, por auto de 2 de marzo de 2006, inadmitió la casación, para que la Administración pudiera proceder a su ejecución, sería necesario bien un pronunciamiento expreso de la Sala acordando el levantamiento de la medida cautelar acordado por nuestro auto de 15 de octubre de 2001 dictado en la pieza separada de suspensión del recurso 1225/2001 o bien que la resolución judicial firme de inadmisión parcial de la casación se hubiera puesto en conocimiento de la Administración, lo que aquí no ha ocurrido.

A este respecto, ha de subrayarse que la comunicación de la firmeza de la resolución firme determina el momento en que se puede requerir de pago: hasta que tal comunicación por el Letrado de Justicia no se produce no pueden llevarse a puro y debido efecto las consecuencia derivadas del auto de inadmisión parcial del recurso de casación. Esa comunicación, que ha de ser formal, como resulta del artículo 104 LJCA, ha de efectuare directamente por el jurisdiccional al órgano administrativo que ha de ejecutar la decisión, y en el caso examinado, como queda dicho, la comunicación se produjo en fecha 15 de febrero de 2011.

Dicho de otro modo, no bastaría a efectos del cómputo de una eventual prescripción, y aquí ni siquiera se ha producido, por su incomparecencia, la notificación al Abogado del Estado del auto del Tribunal Supremo de 2 de marzo de 2006 y desde luego en los recursos de casación no compete al Alto Tribunal la ejecución ( artículo 103.1 LJCA), sino, que en el caso, no importa repetirlo, hubiera correspondido a esta Sala.

Este criterio se ve respaldado por la jurisprudencia por la sentencia de 21 de diciembre de 2016 (casación 2965/2015), en cuyo fundamento jurídico quinto podemos leer lo siguiente:

«a) La entidad solicitó y obtuvo la suspensión del acto impugnado, sin que conste su alzamiento, por lo que ha de entenderse que, conforme al mencionado artículo 132 LJCA , estuvo en vigor hasta que se dictó la sentencia de esta Sala de 30 de junio de 2010 . De manera que, hasta su comunicación a la Administración, en los términos establecidos en el artículo 104 de la misma Ley , no podía aquella llevar a puro y debido efecto lo establecido en nuestra sentencia, practicando lo que exigía el cumplimiento de las declaraciones del fallo.»

De acuerdo con lo expuesto, y quedando claro que la comunicación de la firmeza de resolución judicial de que se trate determina el momento en que puede requerir el pago, no es posible acoger el argumento de don Matías de que la Administración pudo y debió exigir el pago de las liquidaciones respecto de las que se inadmitió el recurso de casación.

Para terminar, este Tribunal considera conveniente señalar que aunque no se haya llevado a efecto la diligencia final acordada, no hubiera incidido en el resultado final del proceso por las razones ya explicadas.

CUARTO. Resolución de las pretensiones deducidas en el proceso y costas procesales.

Por las razones expuestas, el recurso contencioso-administrativo debe ser desestimado y no apreciando dudas de hecho ni de derecho, procede imponer a la parte recurrente el pago de las costas causadas en esta instancia de conformidad con lo establecido en el artículo 139.1 LJCA si bien, haciendo uso de la facultad prevista en el número 3 del referido artículo la Sala limita el alcance cuantitativo de la condena en costas, que no podrá exceder, por todos los conceptos, de la cifra máxima de 3.000 euros por la intervención del abogado del Estado atendida la facultad de moderación conferida por la Ley y habida cuenta del alcance y la dificultad de las cuestiones suscitadas.