Sentencia Administrativo Tribunal Supremo, Sala de lo Contencioso, Sección 2, Rec 1207/2008 de 03 de Abril de 2012

Encabezamiento

SENTENCIA

En la Villa de Madrid, a tres de Abril de dos mil doce.

Visto por la Sección Segunda de la Sala Tercera del Tribunal Supremo el presente recurso de casación número 1207/2008, interpuesto por la Diputación Foral de Bizkaia, las Juntas Generales del Territorio Histórico de Bizkaia, la Cámara de Comercio, Industria y Navegación de Bilbao y la Confederación Empresarial Vasca "Confebask", contra la sentencia de 14 de Enero de 2008, dictada por la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia del País Vasco en el recurso contencioso administrativo núm. 667/2005 , seguido por la Comunidad Autónoma de la Rioja contra la Disposición Adicional Décima y la Disposición Final Segunda de la Norma Foral 2/2005, de 10 de Marzo, General Tributaria del Territorio Histórico de Bizkaia.

Ha sido parte recurrida la Comunidad Autónoma de la Rioja.

Antecedentes

PRIMERO.- Con fecha 14 de Enero de 2008, la Sección Primera de la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia del País Vasco dictó sentencia por la que se estima el recurso contencioso administrativo interpuesto por la Comunidad Autónoma de la Rioja, contra la disposición adicional décima y la disposición final segunda de la Norma Foral 2/2005, de 10 de Marzo, General Tributaria del Territorio Histórico de Bizkaia, con anulación de las mismas.

El contenido de las normas era el siguiente:

- Disposición Adicional Décima " Será de aplicación, en todo caso, lo dispuesto en la normativa vigente en la fecha de devengo del Impuesto sobre Sociedades correspondiente, en relación con los periodos impositivos concluidos con anterioridad a la fecha en que surta efectos, en su caso, la sentencia recaída en el recurso de casación nº 7893/99 ,"

-Disposición Final Segunda " La presente Norma Foral entrará en vigor el día 1 de Julio de 2.005, salvo la disposición adicional décima y el apartado 4 de la disposición transitoria cuarta que entrará en vigor al día siguiente al de su publicación en el Boletín Oficial de Bizkaia.".

Entendió la Sala que la disposición adicional décima impugnada dotaba a los preceptos de la Norma Foral de Bizkaia 3/1996, de 26 de Junio, reguladora del Impuesto sobre Sociedades, anulados por la sentencia del Tribunal Supremo de 9 de Diciembre de 2004 (rec. 7893/99 ), de ultraactividad, que la ley excluye, por lo que procedía su anulación, así como la disposición final segunda, en la parte referida a la entrada en vigor de la anterior.

SEGUNDO.- Contra la referida sentencia, las Juntas Generales de Bizkaia, la Diputación Foral de Bizkaia, la Confederación Empresarial Vasca "Confebask" , y la Cámara de Comercio, Industria y Navegación de Bilbao, prepararon recurso de casación, siendo mantenido ante la Sala, con la súplica común de que se estime el recurso, casando y anulando la sentencia recurrida.

La Confederación Empresarial Vasca "Confesbask" articuló un único motivo, al amparo del art. 88.1d) de la Ley Jurisdiccional , por inaplicación del art. 9.3 de la Constitución , que garantiza la seguridad jurídica.

La Diputación Foral de Bizkaia, por su parte, formula tres motivos; el primero, con base en el art. 88.1.d), por reconocer la sentencia indebidamente la legitimación ad causam de la Comunidad Autónoma de la Rioja, no obstante referirse el precepto anulado a hechos económicos producidos en el pasado, y no poder verse afectada en el desempeño de sus competencias en materia de ordenación de la actividad económica por el hecho de la adopción de las disposiciones fiscales recurridas; el segundo, al amparo del art. 88.1c), por falta de motivación e incongruencia omisiva, al no haber analizado la sentencia el contenido normativo de la norma, esto es, si las Juntas Generales podían volver a regular los mismos elementos anulados con identidad de regulación,y el tercero, al amparo del art. 88.1 d), por infracción de los artículos 72 y 73 de la Ley Jurisdiccional , en relación con los artículos 17 , 21 y concordantes de la Ley General Tributaria , y el art. 9.3 de la Constitución , y por inexistencia de un verdadero precedente jurisprudencial para supuestos como el resuelto de anulación de normas tributarias generales vigentes en el momento de la sentencia.

El tercer motivo invocado por la Diputación Foral es el que articula también las Juntas Generales de Bizkaia como motivo único.

Finalmente, la Cámara Oficial de Comercio, Industria y Navegación de Bilbao invoca los tres mismos motivos formulados por la Diputación Foral.

TERCERO.- Conferido traslado a la Comunidad Autónoma de la Rioja se opuso al recurso, interesando sentencia desestimatoria, con imposición de costas a las entidades recurrentes.

CUARTO.- Para el acto de votación y fallo se señaló la audiencia del día 28 de marzo de 2012, en cuya fecha tuvo lugar la referida actuación procesal.

Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Emilio Frias Ponce,

Fundamentos

PRIMERO.- El primer motivo articulado por la Diputación Foral y la Cámara de Comercio, en el que se cuestiona la falta de legitimación activa de la Comunidad de la Rioja para impugnar las disposiciones controvertidas, debe ser rechazado ante la doctrina sentada por esta Sala, en sus sentencias de 17 de Noviembre de 2004 y 24 de Junio de 2008 , entre otras, y por el propio Tribunal Constitucional en su sentencia 96/2002, de 25 de Abril .

Además,como razona acertadamente la Sala de instancia, resulta patente el interés de la Comunidad de la Rioja en recurrir una norma que permite la aplicación de unos preceptos que fueron impugnados por ella en el momento de su aprobación y que además fueron anulados por esta Sala, al resolver otro recurso de casación, el tramitado con el nº 7893/99, a instancias de la Federación de Empresarios de la Rioja en la sentencia de 9 de Diciembre de 2004 .

SEGUNDO.- No mejor suerte ha de correr el motivo segundo que invocan tanto la Diputación Foral como la Cámara de Comercio, al amparo del art. 88. 1c) de la Ley de la Jurisdicción , por incongruencia omisiva y falta de motivación, por no haber dado el Tribunal de instancia respuesta a la alegación relativa a que, "en el supuesto de que no se entendiera que el precepto anulado era pedagócico tendría que analizarse el contenido normativo del mismo".

Basta examinar los Fundamentos tercero y cuarto de la sentencia para advertir que la sentencia exterioriza los elementos de juicio sobre los que basa su decisión, por lo que no cabe hablar de falta de motivación. Podrá no compartirse el razonamiento de la sentencia, pero lo que no puede atribuirse a la misma es falta de motivación.

Por otra parte, tampoco cabe hablar de incongruencia omisiva, al haber examinado la Sala las pretensiones deducidas.

Conviene recordar que la cuestión planteada en la instancia consistía en determinar si la disposición adicional décima de la Norma Foral 2/2005 respetaba las prescripciones legales relativas al alcance y consecuencias de la declaración de nulidad de disposiciones de carácter general realizada en sentencia firme, y sobre esta cuestión se pronunció la Sala después de examinar las alegaciones de las partes, rechazando la posibilidad de que las Juntas Generales pudiesen volver a regular para los ejercicios devengados los mismos elementos anulados.

TERCERO.- El tercer motivo del recurso de la Diputación y la Cámara coincide con el único que se articula por las Juntas, denunciándose la infracción de los arts. 72 y 73 de la Ley Jurisdiccional .

Entienden las partes recurrentes que estos preceptos, en relación con los arts. 17 , 21 y concordantes de la LGT , así como la inexistencia o inaplicabilidad de precedentes jurisprudenciales al caso de autos, deben interpretarse en el sentido de que el principio de seguridad jurídica establecido en el art. 9.3 de la Constitución exige que los impuestos devengados sean liquidados, en todo caso, conforme a la normativa vigente en el momento del devengo, con independencia del momento en el que se produzca el acto administrativo de liquidación, teniendo presente a estos efectos que otra solución podría implicar una violación del art. 14 de la Constitución .

De esta forma critican el criterio de la Sala que considera que los arts. 72 y 73 de la Ley Jurisdiccional se deben interpretar en el sentido de que la anulación operada en la normativa foral del Impuesto sobre Sociedades por parte de la sentencia del Tribunal Supremo de 9 de Diciembre de 2004 despliega sus efectos para todas las liquidaciones que deban practicarse, con excepción de los actos firmes.

Intimamente relacionada con esta cuestión que se suscita se encuentra el único motivo que aduce la Confederación de Empresarios Confebask, que alude a la inaplicación del art. 9.3 de la Constitución en lo que se refiere al principio de seguridad jurídica.

La desestimación de estos motivos se impone, toda vez que la Sala de instancia realiza una interpretación correcta de los preceptos supuestamente infringidos.

En efecto, en virtud de lo que dispone el art. 72.2 las sentencias firmes que anulen una disposición general tendrán efectos generales desde el día en que sea publicado el fallo y preceptos anulados en el mismo periódico oficial en que lo hubiera sido la disposición anulada.

A su vez el art. 73 parte del régimen propio de la nulidad y de su retroactividad, existiendo sólo una excepción a la regla general en relación a los actos firmes, al establecer que las sentencias firmes que anulen un precepto de una disposición general no afectarán por si mismas a la eficacia de las sentencias o actos firmes que lo hayan aplicado antes de que la anulación alcanzara efectos generales, salvo en el caso de que la anulación del precepto supusiera la exclusión o la reducción de las sanciones aún no ejecutadas completamente.

En definitiva, no cabe mantener que la anulación de una norma no produce efectos retroactivos, en cuanto la normativa supuestamente infringida consagra los efectos ex tunc de la declaración de nulidad, salvo que afecte a actos firmes.

Esta normativa sigue en este punto a lo que establece el artículo 40.1 de la Ley Orgánica del Tribunal Constitucional, debiendo recordarse que dicho Tribunal, en su sentencia de 20 de Febrero de 1989 , sobre tributación conjunta de los cónyuges en el Impuesto sobre la Renta, estableció unas consideraciones sobre el alcance de la declaración de inconstitucionalidad y nulidad de la ley 44/78, que son trasladables en su integridad a la declaración de nulidad que realiza la sentencia de esta Sala de 9 de Diciembre de 2004 , sin que proceda detenerse en el alcance de la norma, favorable o desfavorable para el contribuyente, pues sobre esta distinción no se ha referido el Tribunal Constitucional.

Frente a lo anterior, no cabe alegar la infracción del principio de seguridad jurídica, que según el TC implica que el legislador debe perseguir la certeza sobre el ordenamiento jurídico aplicable ( sentencias 104/2000, de 13 de Abril , 235/2000, de 5 de Octubre , y 96/2002, de 25 de Abril , entre otras), ya que no se trata aquí de una cuestión que afecte a la sucesión en el tiempo de las normas tributarias, sino de la imposibilidad jurídica de liquidar y exigir el Impuesto de Sociedades correspondiente a periodos impositivos devengados con anterioridad a la fecha en que surtió efectos la sentencia de 9 de Diciembre de 2004 , conforme a la normativa del Impuesto que se declara nula.

CUARTO.- Por lo expuesto, procede desestimar el recurso, con imposición de costas a las partes recurrentes de conformidad con lo que establece el art. 139.2 de la Ley Jurisdiccional , si bien la Sala, haciendo uso de la facultad que le otorga el apartado tercero, limita los honorarios del Letrado de la Comunidad Autónoma de la Rioja a la cifra máxima de 6000 Euros.

En su virtud, en nombre del Rey, y en ejercicio de la potestad jurisdiccional que emana del Pueblo español y nos confiera la Constitución.

Fallo

Que debemos desestimar y desestimamos los recursos de casación interpuestos por la Diputación Foral de Bizkaia, las Juntas Generales del Territorio Histórico de Bizkaia, la Cámara de Comercio, Industria y Navegación de Bilbao y la Confederación de Empresarios Vasca "Confebask", contra la sentencia de 14 de Enero de 2008 , con imposición de costas a las partes recurrentes, con el limite indicado en el último Fundamento de Derecho.

Así por esta nuestra sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos D. Rafael Fernandez Montalvo D. Manuel Vicente Garzon Herrero D. Juan Gonzalo Martinez Mico D. Emilio Frias Ponce D. Joaquin Huelin Martinez de Velasco D. Jose Antonio Montero Fernandez D. Oscar Gonzalez Gonzalez D. Ramon Trillo Torres D. Manuel Martin Timon

Voto

VOTO PARTICULAR QUE FORMULA EL MAGISTRADO DON Oscar Gonzalez Gonzalez A LA SENTENCIA DICTADA EN ESTA SALA (SECCIÓN SEGUNDA) EN EL RECURSO DE CASACIÓN Nº 1207/2008 EN FECHA 3 DE ABRIL DE 2012.

Discrepo con todo respeto del voto mayoritario y entiendo que el recurso debió ser estimado por las siguientes razones:

El principio de unidad de mercado exige que todos los operadores que en el mismo intervienen actúen en las mismas condiciones de igualdad, de tal forma que sería atentatorio contra esta unidad el establecimiento de privilegios para una serie de operadores, que, por razón de su residencia en un determinado territorio, gozarían de una menor presión fiscal que los restantes operadores, que no siendo residentes estarían sometidos al pago de impuestos más gravosos o no disfrutarían de unos determinados beneficios fiscales, que si corresponderían a los residentes. Ello es especialmente sensible en el ámbito de la imposición directa.

Es esto lo que ocurre con las normas forales que han sido objeto de impugnación, pues su aplicación comporta que las empresas residentes en la Comunidad Autonóma Vasca, tienen en el Impuesto sobre Sociedades unos menores tipos impositivos y unos beneficios que no corresponden en dicho impuesto a las empresas del territorio común.

La desventaja competitiva se manifiesta en una doble dirección. Por un lado, las empresas de territorio común han de competir en el territorio Vasco superando la barrera de entrada que supone el tener una mayor carga fiscal que las radicadas en esa Comunidad. Por otro lado, las empresas radicadas en esta Comunidad pueden operar en territorio común, gravando los beneficios que en él se obtenga con un tipo impositivo menor que las empresas residenciadas en territorio común.

Creo que este doble privilegio, puede colocar a los operadores vasco en una posición de dominio en el mercado contrario a las más elementales reglas sobre compentencia. El Tribunal Constitucional en su sentencia 96/2002 de 25 de abril , aunque referida a supuesto distinto al aquí examinado, ha señalado que:

""Se coloca así a estos últimos en una situación de desventaja insuperable que degenera en discriminatoria, pues la consecuencia final es que la mayoría de los sujetos que intervienen en el mercado autonómico de referencia (residentes en dichos territorios forales y residentes en la Unión Europea que no lo sean en España) lo hacen ofreciendo bienes y servicios a precios con reducida o nula presión fiscal -lo cual mejora notablemente su posición competitiva en el mercado- mientras que otros se ven obligados a intervenir incorporando al precio de sus operaciones el coste fiscal correspondiente derivado de la aplicación de la normativa común"."

En mi opinión, ni la Disposición Adicional Primera de la Consitución, que "ampara y respeta los derechos históricos de los territorios forales", ni la Ley del Concierto Económico con la Comunidad Autónoma del País Vasco (Ley 12/2002 de 23 de mayo), que faculta a dichos territorios para "mantener, establecer y regular, dentro de su territorio, su régimen tributario", permiten concebir un regímen del Impuesto de sociedades que favorezca en la forma en que se hace en las normas impugnadas a los operadores residentes en estos territorios.

Téngase presente que el artículo 2º de ésta última Ley, señala como principios generales que deben seguir el sistema tributario de estos territorios, el de solidaridad , atendiendo a la estrucutra general impositiva del Estado, añadiendo en su artículo 3.b) que "mantendrán una presión fiscal efectiva global equivalente a la existente en el resto del Estado". Podrá decirse que la menor presión en el Impuesto sobre Sociedades se compensa con una mayor presión en el IRPF, pero esto no quiere significar, que desde un punto de vista subjetivo, esa menor presión fiscal pueda redundar en perjuicio de unos operadores respecto de otros.

El reconocimiento que se hace en la Constitución de los derechos históricos, tiene que moverse dentro de los principios que la propia Constitución proclama, de tal forma que ese reconocimiento no puede en ningún caso permitir que se lesionen principios tan fundamentales para el funcionamiento del Estado como son el de solidaridad, igualdad y unidad de mercado. Las peculiaridades del sistema tributario foral podrán referirse a otros aspectos del Impuesto (plazos, formas, gestión, reclamaciones, comprobación, inspección, etc.), pero no desde luego, a aquellos que rompen la unidad del sistema general de cargas con repercuciones en el régimen competitivo, de iguladad y solidaridad.

Entender lo contrario podría hacer peligrar la estructura general del sistema, permitiendo privilegios, que si ahora se refieren a la reducción del tipo, podrían en el futuro llegar a otorgar beneficios desmesurados e inasumibles en el resto del Estado, creando diferencias sustanciales, y privilegios económicos entre las distintas Comunidades Autónomas, en contra de la prohibición que de ello hace el artículo 138.2 de la Constitución .

Oscar Gonzalez Gonzalez