Sentencia Administrativo Nº S/S, Audiencia Nacional, Sala de lo Contencioso, Sección 7, Rec 1858/2001 de 06 de Febrero de 2004

Encabezamiento

SENTENCIA

Madrid, a seis de febrero de dos mil cuatro.

Vistos los autos del recurso contencioso administrativo nº 1858/2001 que ante esta Sala de lo

Contencioso Administrativo de la Audiencia Nacional ha promovido el/la Procurador/a Dª María

Gamazo Trueba en nombre y representación de C.F.M MINERALES, S.A frente a la

Administración General del Estado, representada por el Sr. Abogado del Estado, contra la

resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de fecha 12 de septiembre de 2001, que

desestima el recurso de alzada interpuesto contra la resolución del Tribunal Económico

Administrativo Regional de Valencia de fecha 30 de junio de 1998, en materia de Exacciones

Reguladoras de Importación (que después se describirá en el primer fundamento de Derecho)

siendo Magistrado Ponente la Ilma. Sra. DOÑA ANA MARTÍN VALERO, quien expresa el parecer

de la Sala.

Antecedentes

PRIMERO.- Por el recurrente expresado se interpuso recurso contencioso administrativo, mediante escrito presentado en fecha 13 de diciembre de 2001, contra la resolución antes mencionada, acordándose su admisión por Providencia de fecha 10 de enero de 2002, y con reclamación del expediente administrativo.

SEGUNDO.- En el momento procesal oportuno, la parte actora formalizó demanda, mediante escrito presentado el 29 de mayo de 2002, en el cual, tras alegar los hechos y fundamentos oportunos, terminó suplicando la estimación del recurso, con la consiguiente anulación de los actos recurridos.

TERCERO .- El Sr. Abogado del Estado contestó a la demanda mediante escrito presentado el 8 de julio de 2002, en el cual, tras alegar los hechos y los fundamentos jurídicos que estimó aplicables, terminó suplicando la desestimación del presente recurso.

CUARTO.- Por providencia de esta Sala, se señaló para votación y fallo de este recurso el día 29 de enero de 2004, en el que se deliberó y votó, habiéndose observado en la tramitación las prescripciones legales.

Fundamentos

PRIMERO.- "C.F.M MINERALES" interpone recurso contencioso administrativo contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de fecha 12 de septiembre de 2001, que desestima el recurso de alzada formulado contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Valencia de fecha 30 de junio de 1998, recaída en expediente nº 46/382/97, en materia de Exacciones Reguladoras de Importación y en cuantía de 13.827.750 pesetas (83.106,45 euros).

La resolución del TEAC parte de los siguientes antecedentes fácticos:

El 11 de noviembre de 1996, la Inspección de Tributos del Estado de la Dependencia Regional de Aduanas e Impuestos Especiales de Valencia, extendió Acta, modelo AO2, número 0105320.3, a C.F.M MINERALES, S.A, en la que se hacía constar que se habían despachado durante 1995 con DUA nº 1741-5-4209, 24.000 Kgrs/netos de leche en polvo; con DUA nº 1741-5-5364, 22.500 Kgrs/netos de mantequilla y con DUA nº 1741-5-4426, 24.000 Kgrs/netos de leche en polvo, todos ellos de origen Polonia.

Tales DUA,s fueron admitidos respectivamente en fechas 12, 17 y 18 de mayo de 1995.

La Aduana de Valencia aceptó, en principio una reducción de la Exacción Reguladora declarada por el interesado en la casilla 47 de los correspondientes DUA,s, en aplicación del Reglamento CEE 584/92.

La Inspección propone la liquidación de la Exacción Reguladora sin derecho a reducción, dado que los Certificados de Importación no cumplían las condiciones previstas en los apartados c), d) y e) del artículo 3 del Reglamento 582/92, y que el importador no cumplía la condición del apartado a) del mismo artículo, es decir, haber ejercido una actividad comercial con terceros países en el sector de la leche y de los productos lácteos durante al menos los 12 últimos meses.

Asimismo, en Acta nº 0105321.2, de la misma fecha 11 de noviembre de 1996, se liquidó el Impuesto sobre el Valor Añadido a la Importación, como consecuencia del Acta anterior.

Instruido el expediente previsto en el artículo 56 del Reglamento General de la Inspección de los Tributos, aprobado por RD 939/96, de 25 de abril, el Jefe de la Dependencia Regional de Aduanas e Impuestos Especiales de Valencia, dictó acuerdo de fecha 27 de diciembre de 1996, por el que se confirmaba la liquidación propuesta por la Inspección, tanto en lo referente a los Derechos de Importación como al Impuesto sobre el Valor Añadido.

Frente a dicho acuerdo se interpuso reclamación económico administrativa ante el Tribunal Económico Regional de Valencia, que fue desestimada por resolución de fecha 30 de junio de 1998.

Dicha resolución fue recurrida en alzada ante el Tribunal Económico Administrativo Central, que dictó resolución desestimatoria de fecha 12 de septiembre de 2001, objeto del presente recurso.

SEGUNDO.- La parte actora esgrime en su demanda los siguientes motivos de impugnación:

1.- Las liquidaciones practicadas por la Aduana de La Junquera tienen carácter definitivo y, por tanto, no cabe practicar liquidaciones "a posteriori"

2.- El Acta de Inspección nº 0525938 3 de comprobado y conforme tiene carácter definitivo y firme, tratándose de una resolución declarativa de derechos que no puede ser modificada sin observar el procedimiento legalmente establecido.

3.- Imposibilidad de llevar a cabo una recaudación "a posteriori".

4.- Extinción del derecho de la Administración a llevar a cabo la revisión "a posteriori" de los derechos de importación por transcurso del plazo de tres años.

5.- Caducidad del derecho de la Administración de Aduanas a la determinación de la deuda tributaria.

6.- Improcedencia de aplicar intereses de demora en las liquidaciones derivadas de las Actas impugnadas.

TERCERO.- Sostiene la parte actora, en primer lugar, que las liquidaciones practicadas por la Aduana de La Junquera tienen carácter definitivo y, por tanto, no cabe practicar liquidaciones "a posteriori", dado que la Administración pudo comprobar hasta el día 23 de agosto de 1994, fecha del acta, todos los datos necesarios para la aplicación del importe de la exacción reguladora que considerara correcto, tanto en base a los documentos acompañados con la declaración como respecto del examen físico de las mercancías. Así, las liquidaciones que después se practicaron en el año 1996 no han revelado ningún elemento nuevo sino que se han basado en los propios documentos que desde un principio estuvieron a disposición de la Administración de Aduanas.

Sobre esta cuestión el artículo 27 del RD 511/1977, de 18 de febrero por el que se aprueba el Texto Refundido de los Impuestos integrantes de la Renta de Aduanas, distingue entre liquidaciones provisionales o definitivas, señalando que "Tendrán la consideración de definitivas:

a) Las practicadas previa la completa comprobación administrativa de los elementos que configuren el hecho imponible y de su valoración, haya mediado o no liquidación provisional.

b) Las giradas conforme a bases firmes señaladas por los Jurados Tributarios.

c) Las provisionales que no hayan sido comprobadas dentro del plazo de cuatro años a partir del día del devengo.

2. En los demás casos tendrán la consideración de provisionales, sean a cuenta, caucionales, parciales o totales (...)".

Así, las liquidaciones practicadas por las autoridades aduaneras, son actos provisionales en toda su integridad, tal y como señala la Sentencia del Tribunal Supremo de 23 de febrero de 2001 (rec.8350/1995) en tanto no se lleve a cabo por la Administración Aduanera la completa comprobación administrativa de los elementos que configuran el hecho imponible y su valoración.

La parte recurrente manifiesta que la Administración aduanera tuvo la posibilidad de llevar a cabo una completa comprobación tanto de los documentos presentados como de las mercancías, en el momento de levantar el acta inicial. No obstante, hay que señalar que el control de la existencia y autenticidad de los documentos, y, evidentemente, la exactitud de los mismos, se incluye en lo que el artículo 4.14 del Reglamento (CEE) nº 2913/92, del Consejo de 12 de octubre, por el que se aprueba el Código Aduanero Comunitario denomina "control de las autoridades aduaneras", el cual se lleva a cabo por el procedimiento regulado en el artículo 78, que bajo la rúbrica "Control a posteriori de las declaraciones", dispone:

"1. Tras la concesión del levante de las mercancías, las autoridades aduaneras podrán, por propia iniciativa o a petición del declarante, proceder a la revisión de la declaración.

2. Las autoridades aduaneras, después de haber concedido el levante de las mercancías y con objeto de garantizar la exactitud de los datos de la declaración, podrán proceder al control de los documentos y datos comerciales relativos a las operaciones de importación o de exportación de las mercancías de que se trate así como a las operaciones comerciales ulteriores relativas a las mismas mercancías. Estos controles podrán realizarse ante el declarante, ante cualquier persona directa o indirectamente interesada por motivos profesionales en dichas operaciones y ante cualquier otra persona que como profesional posea dichos documentos y datos. Dichas autoridades también podrán proceder al examen de las mercancías, cuando éstas todavía puedan ser presentadas.

3. Cuando de la revisión de la declaración o de los controles a posteriori resulte que las disposiciones que regulan el régimen aduanero de que se trate han sido aplicadas sobre la base de elementos inexactos o incompletos, las autoridades aduaneras, dentro del respeto de las disposiciones que pudieran estar establecidas, adoptarán las medidas necesarias para regularizar la situación, teniendo en cuenta los nuevos datos de que dispongan".

En consecuencia, la actuación de la Administración se ajustó al procedimiento descrito, de modo que una vez practicada la oportuna liquidación a efectos de proceder al levante de la mercancía en base a la declaración formulada por el interesado, procedió a comprobar tal declaración, y, una vez apreciadas determinadas inexactitudes en los documentos presentados, así como la falta de alguno de los requisitos legalmente exigidos para poder beneficiarse de la Exacción reguladora, adoptó las medidas necesarias para regularizar la situación, liquidando los derechos aduaneros procedentes según la normativa en vigor.

CUARTO.- Se invoca, en segundo término, que el Acta de Inspección nº 0525938 3 de comprobado y conforme tiene carácter definitivo y firme, tratándose de una resolución declarativa de derechos que no puede ser modificada sin observar el procedimiento legalmente establecido, y así lo entendió el Tribunal Superior de Justicia de Valencia al estimar el recurso interpuesto contra las liquidaciones derivadas del Acta de inspección de 22 de abril de 1996, posterior a aquella.

Tal motivo no puede ser estimado, por cuanto tal Acta se refería a operaciones realizadas en el año 1994, mientras que las liquidaciones objeto del presente recurso derivan de operaciones llevadas a cabo en el año 1995, siendo la fecha de admisión de los respectivos DUA,s el 12, 17 y 18 de mayo de 1995. Por tanto, no existe la identidad pretendida entre el objeto de aquel Acta y las liquidaciones aquí impugnadas, aunque el Acta de 22 de abril de 1996, suscrita con disconformidad, contemplara todas ellas. Tal argumento puede ser válido, tal y como estimó el TSJ de Valencia, para las operaciones llevadas a cabo en el año 1994 y contempladas en dicho Acta nº 0525938 3, pero no para las realizadas en el año 1995 y no incluidas en ella.

QUINTO.- Por lo que se refiere a la imposibilidad de "recaudación a posteriori", ésta viene contemplada en los artículos 220 y s.s del Código Aduanero Comunitario, disponiendo el primero de ellos:

"1. Cuando el importe de derechos que resulten de una deuda aduanera no haya sido objeto de contracción con arreglo a los arts. 218 y 219 o la contracción se haya efectuado a un nivel inferior al importe legalmente adeudado, la contracción del importe de derechos que se hayan de recaudar o que queden por recaudar deberá tener lugar en un plazo de dos días a partir de la fecha en que las autoridades aduaneras se hayan percatado de esta situación y estén en condiciones de calcular el importe legalmente adeudado y de determinar el deudor (contracción a posteriori). El plazo citado podrá ampliarse de conformidad con el art. 219.

2. Con la salvedad de los casos mencionados en los párrafos segundo y tercero del apartado 1 del art. 217, no se procederá a la contracción a posteriori cuando:

a) la decisión inicial de no contraer los derechos o de hacerlo a un nivel inferior al importe legalmente adeudado se haya adoptado sobre la base de disposiciones de carácter general posteriormente invalidadas por resolución judicial;

b) el importe legalmente adeudado de derechos no se haya contraído como consecuencia de un error de las propias autoridades aduaneras que razonablemente no pudiera ser conocido por el deudor, siempre que éste, por su parte, haya actuado de buena fe y haya observado todas las disposiciones establecidas por la normativa vigente en relación con la declaración en aduana;

c) las disposiciones adoptadas según el procedimiento del Comité dispensen a las autoridades aduaneras de la contracción a posteriori de los importes de derechos que sean inferiores a un importe determinado".

El apartado b) es sustancialmente idéntico al artículo 5.2 del anterior Reglamento CEE nº 1697/1979, en relación con el cual el Tribunal de Justicia de las Comunidades Europeas, ha señalado en Sentencia de 14 de noviembre de 2002, siguiendo jurisprudencia anteriro, que: "Este precepto supedita a tres requisitos acumulativos la no recaudación a posteriori por las autoridades nacionales. Cuando se cumplen dichos requisitos, el deudor tiene derecho a que no se proceda a la recaudación a posteriori (véanse, en particular, las sentencias de 1 de abril de 1993, Hewlett Packard France, C-250/91, Rec. p. I-1819, apartado 12; de 14 de mayo de 1996, Faroe Seafood y otros, asuntos acumulados C-153/94 y C-204/94, Rec. p. I-2465, apartado 84, y de 19 de octubre de 2000, Sommer, C-15/99, Rec. p. I-8989, apartado 35).

En primer lugar, es necesario que los derechos no hayan sido percibidos como consecuencia de un error de las propias autoridades competentes. Además, el error cometido debe ser de tal naturaleza que razonablemente no pudiera ser conocido por el deudor de buena fe, a pesar de su experiencia profesional y de la diligencia con la que debe actuar. Por último, el deudor debe haber observado todas las disposiciones establecidas por la normativa en vigor en lo que respecta a su declaración en aduana (véanse, en particular, las sentencias, antes citadas, Hewlett Packard France, apartado 13, y Faroe Seafood y otros, apartado 83, así como la sentencia de 26 de noviembre de 1998, Covita, C-370/96, Rec. p. I-7711, apartados 25 a 28)".

Trasladando esta misma doctrina a la interpretación del artículo 220 del Código Aduanero Comuniario, ha de concluirse que en el supuesto de autos concurren los requisitos en él previstos para poder realizar la contracción "a posteriori", dado que la inicialmente realizada a la parte actora fue inferior al importe legalmente previsto, beneficiándose de una reducción en la exacción reguladora cuando no reunía las condiciones previstas en el Reglamento (CEE) nº 584/92, pues, además de las omisiones existentes en los certificados de importación, el solicitante no cumplía tampoco el requisito de haber ejercido una actividad comercial en el sector de la leche y de los productos lácteos durante al menos los doce últimos meses. Así, la primera operación de esta naturaleza que acredita haber realizado con Polonia data del mes de junio de 1994, mientras que las fechas de admisión de los DUA,s de los que derivan las liquidaciones aquí impugnadas son el 12, 17 y 18 de mayo de 1995.

Por tanto, no puede afirmarse que el deudor haya observado todas las disposiciones establecidas en la normativa vigente en relación con la declaración en aduana, circunstancia ésta que impediría la contracción a posteriori, y por tanto la actuación administrativa fue conforme a Derecho, desestimándose el motivo de impugnación invocado al respecto.

SEXTO.- Se esgrime, asimismo, la extinción del derecho de la Administración a llevar a cabo la revisión "a posteriori" de los derechos de importación por transcurso del plazo de tres años, y la caducidad del derecho de la Administración de Aduanas a la determinación de la deuda tributaria, por haber sido realizada una vez transcurridos los dos días legalmente previstos.

El artículo 221 del Reglamento 2913/1992, que aprueba el Código Aduanero Comunitario señala en su párrafo tercero: " La comunicación al deudor no podrá efectuarse una vez haya expirado un plazo de tres años contados a partir de la fecha de nacimiento de la deuda aduanera", y ésta se origina, según dispone el artículo 201.2º, en el momento de la admisión de la declaración de que se trate.

El artículo 221.3º contempla, pues, un plazo de tres años contados a partir de la fecha de nacimiento de la deuda aduanera para comunicar al deudor el importe de ésta. Este precepto establece, así, como indica la Sentencia del Tribunal de Justicia de las Comunidades Europeas de 14 de noviembre de 2002, un equilibrio entre, por un lado, la necesidad de proteger los recursos propios de la Comunidad y, por otro, el deseo de garantizar la protección de los intereses de los comisionistas de aduanas y de los transportistas.

Así, las deudas aduaneras de las que traen su causa las liquidaciones impugnadas nacieron en fechas 12, 17 y 18 de mayo de 1995 y las liquidaciones fueron notificadas el 19 de febrero de 1997, por lo que es evidente que el plazo de tres años no había transcurrido aún.

Dicho plazo de tres años no puede ser extendido a la reclamación económico administrativa, a la que es aplicable el plazo general de cuatro años previsto en el artículo 64 LGT, siendo así, que desde la interposición de la reclamación ante el TEAC, el 13 de octubre de 1998, hasta la notificación de la resolución, el 31 de octubre de 2001 no había sido superado este plazo.

En cuanto a la caducidad del derecho de la Administración de Aduanas para determinar la deuda tributaria, es cierto que el artículo 220 del Código Aduanero Comunitario, antes transcrito, señala que la contracción del importe de los derechos que se hayan de recaudar o que queden por recaudar deberá tener lugar en el plazo de dos días. Ahora bien, dicho plazo se computará a partir de la fecha en que las autoridades aduaneras se hayan percatado de esta situación y estén en condiciones de calcular el importe legalmente adeudado y de determinar el deudor, y ello no tiene lugar hasta que no se realizan las actuaciones inspectoras tendentes a dicha determinación, siempre, evidentemente dentro del mencionado plazo de tres años, que, como hemos señalado, ha sido cumplido en este caso.

SÉPTIMO.- Finalmente, en cuanto a la procedencia de liquidar intereses de demora, esta Sala ya se ha pronunciado en numerosas ocasiones (por todas, Sentencia de 25 de junio de 2001) en el siguiente sentido:

"(...)no es procedente la liquidación de intereses al haber desaparecido la cobertura legal para la exacción de este concepto tributario cuando sea consecuencia de una regularización de derechos arancelarios, ya que la única referencia que en esta normativa se hace a la figura de los intereses de demora, es en el artículo 232, que reserva exclusivamente la exacción de los mismos para el supuesto en el que, notificados tales derechos, éstos no se hubieran abonado en el plazo establecido, pero no para los casos en los que en orden a regularizar una situación tributaria concreta se calculen los derechos y se proceda a su notificación en el marco de la recaudación a posteriori contemplada en el artículo 220 del Código Aduanero, pues en esta situación no se ha producido aún el preceptivo requisito de falta de pago que exige el mencionado artículo 232. Consideramos que la resolución impugnada no es conforme a Derecho en este punto al apoyarse en una normativa expresamente derogada por el artículo 251 del Código Aduanero".

Por tanto, procede estimar este motivo de impugnación anulando la resolución impugnada en este particular.

OCTAVO.- De conformidad con el artículo 139 de la Ley Jurisdiccional, no se aprecian méritos que determinen la imposición de una especial condena en costas.

VISTOS los preceptos constitucionales y legales citados y los demás de general y pertinente aplicación,

Fallo

ESTIMAR PARCIALMENTE el recurso contencioso administrativo interpuesto por la representación procesal de C.F.M MINERALES, S.A contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de fecha 12 de septiembre de 2001, y en consecuencia anular las liquidaciones por ella confirmada en cuanto contemplan el abono de intereses de demora. Sin imposición de costas.

Así por esta nuestra Sentencia, testimonio de la cual será remitida en su momento a la oficina de origen, a los efectos legales, junto con el expediente -en su caso-, lo pronunciamos, mandamos y fallamos. José Luis López Muñiz Goñi.- Begoña Fernández Dozagarat.- Jaime Alberto Santos Coronado.- Ana Isabel Resa Gómez.- Ana Isabel Martín Valero

PUBLICACIÓN: Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por la Ilma. Sra. Magistrada- Ponente de la misma, estando celebrando audiencia pública en el mismo día de la fecha, la sala de lo Contencioso- Administrativo de la Audiencia Nacional. Certifico.