Sentencia ADMINISTRATIVO Nº 818/2021, Tribunal Superior de Justicia de Andalucia, Sala de lo Contencioso, Sección 3, Rec 283/2019 de 26 de Mayo de 2021

Encabezamiento

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE ANDALUCIA.

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO EN SEVILLA.

SECCION TERCERA.

RECURSO Número. 283/2019.

S E N T E N C I A

Iltmos. Sres. Magistrados

Don Victoriano Valpuesta Bermúdez. Presidente.

Don Pablo Vargas Cabrera.

Don Guillermo del Pino Romero.

En la ciudad de Sevilla, a 26 de mayo de 2021.

Vistos por la Sala en Sevilla de lo Contencioso-administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía, los autos correspondientes al recurso núm. 283/19,interpuesto por Don Geronimo, representado por la Procuradora Doña María José Andreu Martínez y la asistencia del Letrado Don Rafael Granados Izquierdo, contra el TRIBUNAL ECONÓMICO ADMINISTRATIVO REGIONAL DE ANDALUCIA, representado y defendido por el Sr. Abogado del Estado. Cuantía fijada en 60.362,09 euros. Ha sido Ponente el Iltmo. Sr. D. Guillermo del Pino Romero, que expresa el parecer de la Sala.

Antecedentes

PRIMERO.-El recurso se interpone contra la Resolución del TEARA de fecha 21 de enero de 2019 desestimatoria de la reclamación nº NUM000, sobre liquidaciones IRPF 2.008 y 2.009.

SEGUNDO.-En el escrito de demanda el recurrente solicitó se dicte sentencia anulando el acto impugnado con expresa condena en costas.

TERCERO.-En el escrito de contestación a la demanda la Administración del Estado se opuso a las pretensiones de la parte recurrente, y pidió se dictase sentencia por la que se desestimase íntegramente la demanda. No acordado el recibimiento a prueba, quedaron las actuaciones conclusas para sentencia.

CUARTO.-En la tramitación de la presente causa se han observado todos los requisitos legales, salvo determinados plazos procesales por la acumulación de asuntos que penden ante la Sala; habiéndose señalado para deliberación, votación y fallo el día de hoy.

Fundamentos

PRIMERO.-Se impugna la Resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Andalucía de fecha 21 de enero de 2019 desestimatoria de la reclamación nº NUM000, sobre liquidaciones IRPF 2.008 y 2.009.

El acto impugnado tras rechazar la alegación de caducidad del procedimiento inspector, entra en el fondo del asunto estableciendo que las liquidaciones practicadas resultan de modificar los rendimientos íntegros de trabajo personal y de capital mobiliario consignados por los obligados tributarios en las declaraciones presentadas en régimen de tributación conjunta, detallando cada uno de los ejercicios:

La disminución de los rendimientos de trabajo personal (4.560,00 euros) obedece al hecho de considerar la Inspección que los rendimientos imputados por la entidad Travelsilo SL deben calificarse como rendimientos de capital mobiliario.

El incremento de los rendimientos de capital mobiliario (300.576,29 euros), se desglosa en:

4.560,00 € rendimientos entidad Travelsilo SL

1.000.00 € dietas entidad Travelsilo SL

295.016,26 € retiradas de efectivo de la entidad Overtrucks SA

La disminución de los rendimientos de trabajo personal en (41.982,88 €) obedece al hecho de considerar la Inspección que los rendimientos imputados por la entidad Carburantes El Pilar SA deben calificarse como rendimientos de capital mobiliario.

El incremento de los rendimientos de capital mobiliario (61.888,51 euros), se desglosa en:

7.405,63 € rendimientos entidad Travelsilo SL

1.500,00 € dietas entidad Travelsilo SL

41 .982,88 € rendimiento entidad Carburantes El Pilar SA

11.000,00 € dietas entidad Carburantes El Pilar SA

Parte la Inspección de los siguientes datos:

Sr. Geronimo:

Figura como Administrador único de la entidad Overtrucks SA en los ejercicios 2008 y 2009, y accionista en un porcentaje del 16,61%.

Participe de la entidad Frio El Pilar SL en un grado del 33%, y administrador.

Accionista de la entidad Carburantes El Pilar SA, siendo titular del 33% del capital social.

Sra. Marisol:

Participe de la entidad Travelsilo SL en un grado del 25%.

Rendimientos de trabajo personal del ejercicio 2008: los declarados corresponden a la Sra. Marisol:

92.693,34 € de la entidad Frío El Pilar SL, entidad que figura en alta en la actividad de transporte de mercancías; el contrato de trabajo es de jornada completa, 40 horas semanales y categoría profesional de director de operaciones; además de tales retribuciones, figuran imputadas en concepto de dietas 23.896,06 €.

4.560,06 € de la entidad Travelsilo, SL; el contrato de trabajo es a tiempo completo, 40 horas semanales en los meses de noviembre y diciembre, figurando con la categoría profesional de autónomo; también constan imputadas dietas en importe de 1 000.00 €.

Rendimientos de trabajo personal del ejercicio 2009: los declarados corresponden a la Sra. Marisol:

48.211,14 euros de la entidad Frío El Pilar SL, entidad que figura en alta en la actividad de transporte de mercancías; el contrato de trabajo es de jornada completa, 40 horas semanales y categoría profesional de director de operaciones; además de tales retribuciones, figuran imputadas en concepto de dietas 13.000,00 €.

41.982,88 € de fa entidad Carburantes El Pilar SA; el contrato de trabajo es de jornada completa con la categoría profesional de autónomo; además de tales retribuciones figuran imputadas en concepto de dietas 1 1.000,00 €.

También constan nóminas de la entidad Travelsilo SL de los periodos enero, febrero y marzo en las que constan 7.405,63 € como retribuciones y 1.500,00 en concepto de dietas.

SEGUNDO.-El primer motivo de impugnación articulado por el recurrente viene referido a la caducidad del procedimiento inspector. Alega que el artículo 150.2LGT establece un plazo de 12 meses para la realización de las actuaciones inspectoras, y en el presente caso, desde el inicio de las actuaciones inspectoras, notificado con fecha 27/11/2012, hasta la Resolución que pone fin al procedimiento, el día 21/07/2015, han pasado 941 días, sin que estén debidamente justificadas las paralizaciones, enumeradas en el Acuerdo de liquidación tributaria de fecha 26 de Junio de 2.015 Hecho quinto:

- Ordinal 1, 51 días, periodo del 13/12/2.012 a 01/02/2012.

- Ordinal 4, 161 días, periodo de 23/04/2.013 a 01/10/2.013.

- Ordinal 6, 75 días, periodo de 27/12/2.013 a 11/03/2.014.

- Ordinal 11, 58 días, periodo de 15/072.014 a 10/09/2.014.

- Ordinal 13, 59 días, periodo de 15/10/2.014 a 12/12/2.014.

Opone el Abogado del Estado que ni el procedimiento era sencillo como pretende el recurrente, ni éste colaboró para facilitar su tramitación. No hay más que observar el expediente para llegar a tal conclusión: levantamiento del velo, 23 diligencias, infinidad de requerimientos de información, análisis de contabilidad, simulación de contratos de trabajo, etc.

Para resolver esta cuestión debemos recordar lo dispuesto en el art. 150.1 y 2 LGT:

Para analizar dicha cuestión, procede recordar las normas que resultan de aplicación, así el artículo 150. 1 y 2 de la LGT, que señala:

'1.Las actuaciones del procedimiento de inspección deberán concluir en el plazo de 12 meses contado desde la fecha de notificación al obligado tributario del inicio del mismo. Se entenderá que las actuaciones finalizan en la fecha en que se notifique o se entienda notificado el acto administrativo resultante de las mismas. A efectos de entender cumplida la obligación de notificar y de computar el plazo de resolución serán aplicables las reglas contenidas en el apartado 2 del art. 104 de esta ley .

No obstante, podrá ampliarse dicho plazo, con el alcance y requisitos que reglamentariamente se determinen, por otro período que no podrá exceder de 12 meses, cuando en las actuaciones concurra alguna de las siguientes circunstancias:

a) Cuando revistan especial complejidad. Se entenderá que concurre esta circunstancia atendiendo al volumen de operaciones de la persona o entidad, la dispersión geográfica de sus actividades, su tributación en régimen de consolidación fiscal o en régimen de transparencia fiscal internacional y en aquellos otros supuestos establecidos reglamentariamente.

b) Cuando en el transcurso de las mismas se descubra que el obligado tributario ha ocultado a la Administración tributaria alguna de las actividades empresariales o profesionales que realice.

Los acuerdos de ampliación del plazo legalmente previsto serán, en todo caso, motivados, con referencia a los hechos y fundamentos de derecho.

2. La interrupción injustificada del procedimiento inspector por no realizar actuación alguna durante más de seis meses por causas no imputables al obligado tributario o el incumplimiento del plazo de duración del procedimiento al que se refiere el apartado 1 de este artículo no determinará la caducidad del procedimiento, que continuará hasta su terminación, pero producirá los siguientes efectos respecto a las obligaciones tributarias pendientes de liquidar:

a) No se considerará interrumpida la prescripción como consecuencia de las actuaciones inspectoras desarrolladas hasta la interrupción injustificada o durante el plazo señalado en el apartado 1 de este artículo.

En estos supuestos, se entenderá interrumpida la prescripción por la reanudación de actuaciones con conocimiento formal del interesado tras la interrupción injustificada o la realización de actuaciones con posterioridad a la finalización del plazo al que se refiere el apartado 1 de este artículo. En ambos supuestos, el obligado tributario tendrá derecho a ser informado sobre los conceptos y períodos a que alcanzan las actuaciones que vayan a realizarse.

b) Los ingresos realizados desde el inicio del procedimiento hasta la reanudación de las actuaciones que hayan sido imputados por el obligado tributario al tributo y período objeto de las actuaciones inspectoras tendrán el carácter de espontáneos a los efectos del art. 27 de esta ley.

Tendrán, asimismo, el carácter de espontáneos los ingresos realizados desde el inicio del procedimiento hasta la primera actuación practicada con posterioridad al incumplimiento del plazo de duración del procedimiento previsto en el apartado 1 de este artículo y que hayan sido imputados por el obligado tributario al tributo y período objeto de las actuaciones inspectoras.'

Examinado el expediente administrativo, la Inspección imputa al interesado 161 días por incomparecencia (periodo de 23/04/2.013 a 01/10/2.013) correspondiendo el resto de los días a la desatención de requerimientos de información documental, observándose en el expediente 23 diligencias, dato que demuestra la complejidad de la inspección, acentuada por ser el recurrente administrador único de la entidad Overtrucks SA en los ejercicios 2008 y 2009, y accionista en un porcentaje del 16,61%. Sea como fuere, en el acuerdo de liquidación constan las distintas dilaciones no imputables a la Administración, duración y causas, que básicamente consisten en incomparecencias, solicitudes de aplazamiento, y requerimientos seguidos de incomparecencias. En todos los supuestos, con la excepción del período de 161 días antes señalado, se refleja .la concreta documentación que faltaba por aportar (observándose que resulta necesaria para continuar con la actuación inspectora), las incomparecencias, las solicitudes de aplazamiento (que obviamente son imputables al interesado) así como las consecuencias que habría de producir la desatención de los requerimientos a través de las distintas diligencias extendidas, por lo que la Inspección ha justificado que estos retrasos han provocado una obstrucción de su actuación y en definitiva que tales dilaciones no le son imputables.

En cuanto al periodo de 23/04/2.013 a 01/10/2.013 (161 días), tiene lugar tras una incomparecencia sin previo requerimiento de documentación, pues en la diligencia consta que se le cita para continuar las actuaciones; el día que comparece, el 1/10/2013, se le requiere documentación y determinadas aclaraciones acerca del origen de unos fondos aplicados a una imposición a plazo fijo. En relación con este período de 161 días, alega el recurrente que debe concurrir algún elemento más para hablar de dilaciones indebidas, imputables sólo y exclusivamente al contribuyente, al que no cabe atribuir dilaciones no constatadas, o cuya razón no ha quedado debidamente plasmada documentalmente.

El art. 104 del Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio, Reglamento General de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria señala que 'A efectos de lo dispuesto en el artículo 104.2 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, se considerarán dilaciones en el procedimiento por causa no imputable a la Administración tributaria, entre otras, las siguientes: a) Los retrasos por parte del obligado tributario al que se refiera el procedimiento en el cumplimiento de comparecencias o requerimientos de aportación de documentos...'. Como se dijo, el requerimiento fue exclusivamente de comparecencia, y no fue atendido por el contribuyente, que tampoco ha ofrecido excusa válida para ello, siendo requerido de aportación de documentos el día que efectivamente compareció, por lo que entendemos que la inspección ha justificado que esa dilación ha entorpecido su actuación de comprobación. Por lo demás, examinado el expediente administrativo, mediante diligencia de 8 de abril de 2013 se le hizo una advertencia sobre las consecuencias del retraso en las comparecencias consistente en que se consideraría dilación imputable al contribuyente, observándose además en la propia diligencia que ya fue emplazado para el día 3 de abril y no compareció, por lo que no constando circunstancias impeditivas al efecto, debemos de considerar que este retraso por incomparecencia es imputable al recurrente.

El motivo, por tanto, ha de decaer, y en consecuencia tampoco cabe entender que se ha producido la prescripción del derecho de la administración para practicar la liquidación del IRPF.

TERCERO.-A continuación discrepa el recurrente del contenido del hecho sexto de la resolución recurrida, en el que se imputa a D Geronimo el importe de 295.016,29 €, provenientes de la Sociedad OVERTRUCKS, S.A, como consecuencia de las irregularidades detectadas en la mencionada Sociedad, y consecuencia, igualmente de ser, administrador único y socio al 16.61%. Considera vulnerado el art. 121 Ley 27/2.014, del Impuesto sobre Sociedades, sobre 'Bienes y derechos no contabilizados, o no declarados: presunción de rentas', ello por cuanto el dinero utilizado por la entidad Overtrucks, SA, es un activo, patrimonio de la entidad oculto, y por lo tanto, es en la propia Sociedad, donde debe procederse a regularizar la situación, nunca al Sr. Geronimo.

En el citado dicho apartado sexto la Inspección mantiene 'respecto del resto de los rendimientos de capital mobiliario considerados en el ejercicio 2008 en importe de 295.016,29 €, que el Sr. Geronimo figura como Administrador único de la entidad Overtrucks SA A04466314, en los ejercicios 2008 y 2009, y como accionista en un porcentaje de 16,61%. Constan en el Expediente las siguientes anotaciones contables efectuadas por Overtrucks SA, en el ejercicio 2008:

En el asiento de apertura figuran, entre otros, los siguientes saldos acreedores de las siguientes cuentas:

400.0022 'Cepsa': 116.035,06 euros.

400.9999 'Proveedores': 126.481,1 7 euros.

410.0019 'CETC Eurocor' SA: 652.500,00 euros.

En el asiento número 43, de 20 de febrero de 2008 se carga la cuenta 410.0019 'CETC Eurocor SA' con abono a la cuenta 570.0001 'Caja (euros)', por importe de 52.500,00 euros.

En el asiento número 274, de 30 de diciembre de 2008 se carga la cuenta 400.9999 'Proveedores' con abono a la cuenta 570.0001 'Caja (euros)', por importe de 133.939,31 euros, y la cuenta 400.0022 'Cepsa' con abono también a la cuenta 570.0001 'Caja (euros)', por importe de 149.590,49 euros.

Con fecha 20 de Enero de 2015 se ha incoado a Overtrucks SA' Acta A02 número NUM001 por el Impuesto sobre Sociedades de 2008 y 2009 en la que se incluye una Propuesta de liquidación que, conforme a los artículos 134, apartados 4 y 5, 143 y 10, apartados 3 y 5 de' Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, entiende que procede modificar la base imponible previa a la compensación de bases negativas declarada, incrementándola en el importe del saldo inicial del ejercicio 2008 de, entre otras, las cuentas 400.9999, 400.0022 y 410.0019.

Dado que los saldos acreedores de las referidas cuentas han sido consideradas como pasivos ficticios, inexistentes: que resulta acreditado que han sido retirados saldos de las cuentas de la entidad; que no consta el destino dado a los fondos retirados, siendo el Sr. Geronimo el administrador único de tal entidad es el único que puede disponer de la caja social, sólo cabe entender que tales fondos han pasado a integrar el patrimonio del administrador único.

Llegados a este punto, la Inspección analiza los posibles tratamientos en el IRPF, optando por imputarlo por el menos gravoso cual es considerarlo como retribución derivada de la participación en los fondos propios de la entidad, rendimientos de capital mobiliario e integrarse en la base imponible del ahorro'.

El artículo 121.4 de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, establece que 'Se presumirá la existencia de rentas no declaradas cuando hayan sido registradas en los libros de contabilidad del sujeto pasivo deudas inexistentes '. La STS de 4 de octubre de 2017 (recurso 2338/2016) resume la doctrina sobre los denominados 'pasivos ficticios', recogida en otras anteriores como la de 14 de noviembre de 2013 (recurso 283/2011). En lo ahora interesa, las citadas sentencias destacan la insuficiencia del reflejo contable de las deudas para acreditar su veracidad, y es que el presupuesto de la presunción aplicada es que se contabilicen deudas inexistentes; también señalan que: '... no puede sostenerse que la aplicación de la presunción del artículo 140.4 de la Ley 43/1995, imponga a la Administración la carga de demostrar la inexistencia de la deuda. Por el contrario, era la recurrente la que, aun cuando solo fuera por pura lógica, debiera justificar la realidad del pasivo, para lo cual ha tenido oportunidad de realizar la aportación documental justificativa, no solo ante la Inspección, sino en la vía económico-administrativa y en esta judicial, sin que, sin embargo, haya hecho el más mínimo intento en tal sentido', lo que pone en evidencia la tesis de la parte recurrente'. En nuestro caso, como se dijo, no se niegan los movimientos de las cuentas, ni que fueran realizados por otra persona que no sea el ahora recurrente, en su calidad de administrador único de OVERTRUCKS, y en consecuencia, toda vez que partimos de la premisa de que la empresa contabilizó un pasivo ficticio, es decir contabilizó como deudas cantidades no justificadas documentalmente, sin que se correspondan con la actividad de la empresa, hemos de concluir que en el ámbito del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas las cantidades retiradas por el único que podía hacerlo, ya que no se prueba que lo hiciera la Junta General, deben considerarse como una utilidad derivada de la condición de socio y administrador único y por tanto con la correspondiente obligación de tributar por el IRPF al constituir rendimientos de capital mobiliario.

En cuanto al porcentaje concreto de la imputación se expone que el tener el Sr. Geronimo tiene el 16.61% del capital social de la mencionada entidad, se ha declarado la obtención por éste de unos rendimientos de capital mobiliario de 295.016, 23 €, derivados de Overtrucks S.A, y que el tratamiento fiscal otorgado por el acuerdo de liquidación, ha sido de rendimientos del capital mobiliario, por lo tanto debe ser imputada la parte proporcional a su participación en el capital social, es decir, 49.002,19 euros. No obstante, no tiene razón, pues ha percibido, o al menos no ha justificado quien lo ha percibido, la totalidad de los 295.016,23 euros, suma que le debe ser imputada íntegramente en el concepto expresado. Por lo demás tampoco queda claro que su participación sea efectivamente del 16,61% del capital, a la vista del documento 31 y 37 del expediente electrónico, según el cual en escritura de 13/2/2004, adquiere junto con su esposa el 100% del capital.

Sobre la atribución de rendimientos del capital mobiliario, en su totalidad a D. Geronimo, por su participación en el capital social de la entidad Carburantes el Pilar S.A. al 33,33%, se vierte el mismo argumento: si se imputan 52.982.88 €, debe corresponderle el 33.33 %, es decir, la cantidad de 17.659,19 €; la respuesta debe ser la misma, pues ha obtenido dicha suma en su integridad, y ese es el rendimiento del capital mobiliario que ha obtenido, pues no existe aportación documental que justifique lo contrario. Relacionado con lo anterior, tampoco existe prueba de que su cónyuge hubiera prestado servicios por cuenta ajena a esta empresa, pues por el contrario consta que la Sra. Marisol tenía un contrato a tiempo completo con la empresa Frío El Pilar S.L..

CUARTO.-Por lo que se refiere a la sanción, se alega que los rendimientos que provocan la regularización fiscal, y por ende, la sanción, se encuentran declarados en la propia declaración IRPF, presentada por el obligado tributario, que provienen, además de la entidad Overtrucks, S.A., de la entidad Travelsilo, S.A y Carburantes el Pilar S.A., de los cuales no existen ocultación alguna, puesto que se encuentran declarados en la propia declaraciones IRPF 2008 y 2009 del obligado tributario, solo que, la administración tributaria, ha interpretado que están mal declarados. Todo ello excluiría el elemento de la culpabilidad.

El motivo no puede ser estimado, pues partiendo de la realidad de actos dispositivos desde la caja social, es decir, de los mencionados movimientos de cuentas hacia el patrimonio del recurrente, y de la constancia del carácter de pasivo ficticio de las sociedades, no cabe sino compartir el criterio del acto impugnado de que la retirada de dinero por el aquí recurrente constituye una utilidad derivada de su condición de socio y administrador único, con la correspondiente obligación de tributar por el IRPF, con la repercusión sancionadora establecida por la Administración. Dicho esto, tanto tanto en la resolución sancionadora originaria como en el acuerdo del TEARA, se incluyen los elementos fácticos de forma muy minuciosa y jurídicos finalmente reveladores de la concurrencia de culpabilidad del recurrente en relación a la actuación de este último voluntaria y consciente, consistente en la utilización de la contabilidad social para generar una deuda ficticia y posterior retirada de cantidades de la sociedad con intención de omitir la tributación que en realidad procedería.

En consecuencia, ha de ser desestimado el presente recurso contencioso- administrativo.

QUINTO.-Dispone el artículo 139.1 de la Ley Jurisdiccional, en la redacción dada por la Ley 37/2011, de 11 de octubre, que, en primera o única instancia, el órgano jurisdiccional, al dictar sentencia, impondrá las costas a la parte que haya visto rechazadas todas sus pretensiones, salvo que aprecie y así lo razone, que el caso presentaba serias dudas de hecho o de derecho. En consecuencia, se imponen las costas al demandante hasta el límite de 1.000 euros.

Vistos los preceptos legales citados, concordantes y demás de general y pertinente aplicación,

Fallo

Desestimar el recurso contencioso-administrativo interpuesto por la representación procesal de D. Geronimo contra la Resolución del TEARA de fecha 21 de enero de 2019 desestimatoria de la reclamación nº NUM000, sobre liquidaciones IRPF 2.008 y 2.009, por resultar ajustada a Derecho. Con imposición de las costas al recurrente hasta el límite de 1.000 euros.

Notifíquese la presente sentencia a las partes haciéndoles saber que contra la misma se puede interponer recurso de casación en los términos y con los requisitos para su admisión previstos en los arts. 86 y siguientes de la L.J., el cual habrá de prepararse en el plazo de treinta días a contar desde la notificación de esta resolución, previo el depósito que corresponda.

Así por esta nuestra sentencia que se notificará en legal forma a las partes, definitivamente juzgando, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.