Sentencia ADMINISTRATIVO Nº 436/2022, Tribunal Superior de Justicia de Murcia, Sala de lo Contencioso, Sección 2, Rec 43/2021 de 22 de Julio de 2022

Encabezamiento

T.S.J.MURCIA SALA 2 CON/AD

MURCIA

SENTENCIA: 00436/2022

UNIDAD PROCESAL DE APOYO DIRECTO

Equipo/usuario: UP3

Modelo: N11600

PALACIO DE JUSTICIA, RONDA DE GARAY, 5 -DIR3:J00008051

Correo electrónico:

N.I.G:30030 33 3 2021 0000064

Procedimiento: PO PROCEDIMIENTO ORDINARIO 0000043 /2021

Sobre:HACIENDA ESTATAL

De.CUATROVIAS SL

ABOGADONATIVIDAD MARTINEZ-ESCRIBANO GOMEZ

PROCURADORD. FRANCISCO ALEDO MARTINEZ

ContraTRIBUNAL ECONOMICO ADMINISTRATIVO DE MURCIA, COMUNIDAD AUTONOMA COMUNIDAD AUTONOMA

ABOGADOABOGADO DEL ESTADO, LETRADO DE LA COMUNIDAD

PROCURADOR

RECURSO Núm. 43/2021

SENTENCIA Núm. 436/2022

LA SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

DEL TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE MURCIA

SECCIÓN SEGUNDA

Compuesta por los Ilmos. Sres.:

Doña Leonor Alonso Díaz-Marta

Presidente

Don José María Pérez-Crespo Payá

Don Francisco Javier Kimatrai Salvador

Magistrados

ha pronunciado

EN NOMBRE DEL REY

la siguiente

S E N T E N C I A N.º 436/22

En Murcia, a veintidós de julio de dos mil veintidós.

En el recurso contencioso administrativo núm. 43/21 tramitado por las normas del procedimiento ordinario, en cuantía de 17.706,11 €, y referido a: Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados (ITP y AJD).

Parte demandante:

CUATROVIAS, S.L.U., representada por el Procurador Sr. Aledo Martínez y defendida por la Letrada D.ª Natividad Martínez-Escribano Gómez.

Parte demandada:

La Administración del Estado (Tribunal Económico-Administrativo Regional de Murcia), representada y defendida por el Sr. Abogado del Estado.

Parte codemandada:

La Comunidad Autónoma de la Región de Murcia, representada y defendida por un Letrado de sus Servicios Jurídicos.

Acto administrativo impugnado:

Resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Murcia de 30 de octubre de 2020, desestimatoria de la reclamación económico-administrativa n.º 30-01748-2020 presentada por la recurrente contra la liquidación por el concepto de Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y AAJJDD, n.º ILT 1302202019003267, por importe de 17.706,11 €, dictado por la Agencia Tributaria de la Consejería de Hacienda y Administración Pública de la Región de Murcia.

Pretensión deducida en la demanda:

Se dicte sentencia por la que, estimando la demanda, anule los actos administrativos impugnados, dejando sin efecto la liquidación referida, todo ello con expresa imposición en costas a la administración demandada.

Siendo Ponente la Magistrada Ilma. Sra. D.ª Leonor Alonso Díaz-Marta, quien expresa el parecer de la Sala.

Antecedentes

PRIMERO.- El escrito de interposición del recurso contencioso administrativo se presentó el día 14 de enero de 2021, y admitido a trámite, y previa reclamación y recepción del expediente, la parte demandante formalizó su demanda deduciendo la pretensión a que antes se ha hecho referencia.

SEGUNDO.- La parte demandada y la codemandada se han opuesto al recurso solicitando la desestimación de la demanda, por ser ajustada al Ordenamiento Jurídico la resolución recurrida.

TERCERO.- Habiéndose solicitado por la parte recurrente el recibimiento a prueba, pero proponiendo como único medio de prueba el expediente administrativo, después de evacuarse el trámite de conclusiones, cuando por turno correspondió, se señaló para la votación y fallo el día 15 de julio de 2022.

Fundamentos

PRIMERO.- Dirige la actora el presente recurso contencioso-administrativo, como ya hemos señalado en el encabezamiento de la presente, contra la Resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Murcia de 30 de octubre de 2020, desestimatoria de la reclamación económico-administrativa n.º 30-01748-2020 presentada por la recurrente contra la liquidación por el concepto de Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y AAJJDD, n.º ILT 1302202019003267, por importe de 17.706,11 €, dictado por la Agencia Tributaria de la Consejería de Hacienda y Administración Pública de la Región de Murcia.

Señala el TEAR que, con anterioridad, se había presentado la oportuna autoliquidación, en relación con el documento notarial ahora liquidado, habiéndose practicado una primera liquidación que fue impugnada ante el TEAR en la reclamación 30/1370/2019. Dicha reclamación fue estimada parcialmente el 29/03/2019 y, por consiguiente, anulada la liquidación, dictándose en ejecución de esta el acuerdo de liquidación impugnado tras la práctica de nueva comprobación de valores.

El TEAR examina en primer lugar la posible caducidad del procedimiento de comprobación que puso fin a la liquidación que ahora se combate, por constituir dicha caducidad una cuestión de orden público de obligado pronunciamiento previo, según resulta de la propia dicción del art. 104.5 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, cuyo contenido reproduce.

Se remite a lo establecido en los arts. 139 y 104 LGT, referidos, el primero, a las formas en que se producirá la terminación del procedimiento, y el segundo, que se remite a la normativa del correspondiente procedimiento para fijar el plazo máximo en que debe notificarse la resolución, si bien establece que, para el caso de que dicha normativa específica no fije plazo máximo, como ocurre en el procedimiento que nos ocupa, éste será de seis meses.

Continúa diciendo que el presente supuesto, en el que se ha producido una retroacción de actuaciones con la reapertura del procedimiento de comprobación de valores inicial por la Administración gestora, cabe determinar si se han observado los requisitos temporales para dictar nueva liquidación.

Por lo que se refiere a los efectos derivados del incumplimiento del plazo de duración del procedimiento, el art. 104.4 de la LGT establece como consecuencia del vencimiento del plazo máximo establecido sin que se haya notificado resolución expresa, para los procedimientos iniciados de oficio susceptibles de producir efectos desfavorables o de gravamen, la caducidad del procedimiento.

En el presente caso, se inició un procedimiento de comprobación que concluyó finalmente con el acuerdo de liquidación que dio origen a la reclamación económico-administrativa número 51/113/2015 (debe referirse a la reclamación 30/1370/2019) en cuya resolución el TEAR acordó anular el acto impugnado, por la insuficiente motivación de la comprobación de valores que sirvió de base a la liquidación impugnada.

Tal y como ha puesto de manifiesto el Tribunal Económico-Administrativo Central en la resolución de 27 de octubre de 2014, lo cierto es que la Administración disponía de seis meses, contados desde la fecha desde que se notificó a la Oficina Gestora la resolución de este Tribunal, para finalizar el procedimiento de comprobación de valores y liquidación del Impuesto, si bien teniendo en cuenta, a los efectos del cómputo del plazo, las previsiones del art. 104.2 LGT y de los arts. 102 a 104 del Reglamento General de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria.

En este caso la notificación de la reclamación número 30/1370/2019 tuvo entrada en la Oficina Gestora el día 23/07/2019, y la notificación de la liquidación provisional se realizó el 18/11/2019; por lo que resulta evidente que no había transcurrido el plazo de seis meses de que disponía la Administración para concluir el procedimiento; debiendo, en consecuencia, desestimarse este primer motivo de impugnación y, consecuentemente, entender interrumpido el plazo de prescripción tanto por la notificación de la resolución económico-administrativa, como por la comunicación de la propuesta de liquidación y subsiguiente liquidación provisional sin que, entre dichos hitos, haya transcurrido un periodo superior a cuatro años.

En cuanto a la cuestión planteada por la interesada consistente en determinar si la valoración está suficientemente motivada, parte el TEAR en este punto del art. 57.1 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, en la redacción dada por la Ley 36/2006, de 29 de noviembre, que establece los medios por los que podrá ser comprobado el valor de las rentas, productos, bienes y demás elementos determinantes de la obligación tributaria. Al respecto, y según tiene reconocido el Tribunal Supremo en numerosas sentencias, el liquidador goza de una absoluta discrecionalidad para seleccionar el medio de comprobación, imponiendo como único requisito que sea adecuado a la naturaleza de los bienes a valorar, por lo que procede examinar si resulta ajustada a la normativa vigente la comprobación acordada mediante la utilización del sistema que remite al valor de tasación de las fincas hipotecadas, previsto de forma específica en la letra g) del precitado texto legal.

Señala que la Oficina gestora se ha servido del medio de comprobación de valores consistente en 'Dictamen de peritos de la Administración', medio recogido en el artículo 57.1.e) de la citada Ley.

En este caso, el perito ha descrito las características que identifican al solar urbano objeto de valoración a través de las que aporta el contribuyente con su declaración y en la escritura pública aportada, así como otra serie de fuentes documentales consultadas tales como la Oficina Virtual del Catastro, las Normas subsidiarias del término de Alcantarilla- municipio de ubicación del inmueble- las Órdenes de la Consejería de Hacienda y Administración Pública de 27/12/2013 de la Consejería de Hacienda y Administración Pública por la que se aprueban los precios medios de mercado, y la Base de datos propia de la Consejería de Hacienda con inmuebles comparables análogos, y sigue las reglas de valoración de la Orden ECO/805/2003 mediante un método de comparación con valores igualmente declarados por otros contribuyentes con motivo de transmisiones de fincas que se consideran sustancialmente similares a aquellos objeto de valoración, y adecuados para aplicar la homogeneización, mediante una muestra de inmuebles seleccionada a partir de los datos almacenados en los archivos de la Oficina Gestora, determinando el valor de repercusión a través del método residual estático.

Sobre la necesidad de reconocimiento personal y la inspección ocular del inmueble por técnico de la Administración, cita la sentencia 1591/2014 del Tribunal Supremo de 26 de marzo de 2014, que reitera otra anterior de 29 de marzo de 2012. Cita también sentencias del TSJ de Murcia como la de 29 de enero de 2007. Y concluye que la valoración de la finca, una vez realizado por el técnico un reconocimiento personal de la misma en fecha 25/09/2019 para corroborar sus características, esté suficientemente motivada, ya que se ha explicado al interesado la forma en la que obtuvo el valor comprobado, y los aspectos concretos relevantes que aparecen explicitados en el dictamen pericial. Así, de una parte se detallan las características específicas de la tipología del inmueble concreto, se describen otros elementos tomados en consideración como son: las características de la zona de valor, desarrollo, renovación, accesibilidad, tráfico, aparcamientos, equipamientos, infraestructuras, comunicaciones y calidad de barrio del inmueble controvertido estando el sujeto pasivo en condiciones de conocer los fundamentos técnicos y prácticos para aceptar o rechazar la valoración administrativa, cumpliéndose el mandato recogido por los art. 102.1 y 2.0 y 134, de la LGT, invocados, siendo el único medio para combatir la tasación pericial contradictoria.

SEGUNDO.- La parte actora, tras exponer los hechos y el iter administrativo seguido hasta llegar a la resolución que se impugna, alega como motivos de impugnación expuestos de forma resumida los siguientes:

1.- Infracción por parte de la administración de la presunción validez de las autoliquidaciones.

En el caso que nos ocupa la venta se realiza en el año 2014, cuando no estaba desarrollada la actuación urbanística, y por ende no resulta de aplicación los valores aplicados, que esta parte desconoce su motivación.

Por ello, impugna que la Administración compruebe el valor asignado, invierta la carga de la prueba, obligue al contribuyente a acreditar que el valor real es el asignado, y a promover la pericial contradictoria, sin que quede justificada la discrepancia, sobre todo en las especiales y concretas circunstancias del presente caso.

2.- Nulidad de la segunda valoración, referida al año 2019, sin que el informe refiera o refleje las características individualizadas y singulares de la finca transmitida.

Considera, de una parte, que procedía la subsanación del defecto denunciado por el TEAR, de motivar la valoración, y no practicar una nueva valoración ajena, pues supone privilegiar a la Administración, que ha incurrido en un defecto invalidante a revisar o probar otro sistema de valoración hasta acertar.

Además, como se ha indicado, la Administración rechaza el valor asignado en la escritura, sin justificar o motivar este acto, se impone una carga al contribuyente, e incluso el coste de iniciar la pericial contradictoria, de modo que, dotando de pleno valor la tasación previamente anulada.

3.- Vulneración de los principios de derecho a la defensa; seguridad y cosa juzgada.

Declarada la nulidad de una valoración por falta de motivación, por causar indefensión al contribuyente que desconoce el origen de la valoración, no pueden quedar convalidadas, por otra valoración distinta y ajena, que se supone que es superior.

La nulidad de la valoración, no se ha subsanado, resultando contrario a la buena fe, y actos propios, que se 'convalide', invocando un principio de reformatio in peius, cuando evidentemente sí se perjudica al administrado, a quien se le practica una liquidación complementaria en base a una valoración anulada por el Tribunal Económico-Administrativo.

Se está aplicando una valoración anulada, y por falta de motivación o justificación, lo que sigue causando grave indefensión al contribuyente, como tiene declarado este Tribunal Superior de Justicia de Murcia, en multitud de ocasiones, al señalar la necesidad de hacer las valoraciones de forma motivada siguiendo el criterio que de forma unánime ha mantenido la jurisprudencia del Tribunal Supremo ( SSTS de 2-3-89, 3 Y 26-589, 3-5-89, 2 Y 20-1-90, 18-3-91, 23-3-91, 24-2-94-y 11-3-94, entre otras), ya que en otro caso se produciría una situación de indefensión para el sujeto pasivo al privarle de medios para combatirla, situación que no se modifica con la aplicación de la reformatio in peuis.

4.- Caducidad del expediente; que determina la prescripción del derecho a comprobar de la administración:

Se invoca en este motivo la doctrina reflejada en la Tribunal Superior de Justicia de Murcia, (Sala de lo Contencioso-Administrativo, Sección2ª), Sentencia núm. 610/2019 de 21 noviembre.

TERCERO.- El Abogado del Estado se opone al recurso, y solicita que se tengan por reproducidos los hechos y fundamentos de la resolución impugnada.

Entiende que no se ha producido la caducidad interesada de contrario. El art. 104 LGT no indica que deban sumarse los períodos de distintos procedimientos. Tal y como indica el TEAR, debe tomarse en consideración el período transcurrido desde la fecha de notificación a la oficina gestora de la resolución estimatoria hasta la notificación del nuevo acuerdo de liquidación; y en ninguno de los dos supuestos excedieron más de 6 meses.

Tampoco procede estimar la alegación sobre prescripción, puesto que la misma se ve interrumpida por la tramitación de la REA.

Señala por último la Abogacía del Estado que la Administración puede comprobar el valor de los bienes o derechos objeto de liquidación a través de cualquiera de los medios ordinarios del art. 57.1 de la LGT, y sin perjuicio de la posibilidad de promover el interesado la tasación pericial contradictoria. Esto es, la LGT no obliga a la Administración a utilizar uno u otro método de valoración, pudiendo optar por cualquiera de los legalmente previstos, ya que el interesado siempre podrá solicitar tasación contradictoria para justificar, en su caso, la incorrección del valor obtenido, no así del método utilizado.

En el caso presente la Administración ha hecho uso del cauce del art. 57.1.e), o sea, dictamen de peritos de la Administración, que visitaron la finca personalmente, explicando los aspectos relevantes del informe pericial, no existiendo la falta de motivación alegada.

En lo demás, se remite a la resolución del TEAR, así como a los argumentos a esgrimir en la contestación a la demanda por la codemandada, en cuanto no contradigan aquélla.

CUARTO.- La Administración Regional se opone al recurso, y hace suyos los fundamentos invocados por la resolución del TEAR.

El presente recurso ha sido dirigido contra la resolución del TEAR de 30 de octubre de 2020 que confirma un acto dictado en ejecución de la Resolución del TEAR de 29 de marzo de 2019 recaída en la reclamación núm. 30/01370/2019 por la que fue anulada una liquidación anterior por falta de motivación de la valoración aplicada por la administración, ordenando retrotraer las actuaciones realizadas en vía de gestión al momento de su inicio, es decir, al momento de la notificación al interesado de la propuesta de liquidación por ser el momento en que se produjo el defecto denunciado.

A esta circunstancia de tratarse de un acto de ejecución de un fallo del TEAR se refiere este TSJ de Murcia en la sentencia núm. 420/2020, de 28 de septiembre, dictada en el recurso contencioso administrativo núm. 769/2018. Tras reproducir parte de esta sentencia, concluye que en el presente supuesto no ha transcurrido en modo alguno el plazo de seis meses de caducidad.

No obstante, sigue diciendo el Letrado de la CARM, si la Sala entendiera que nos hallamos ante el mismo procedimiento de gestión, sujeto por tanto al artículo 104.1 de la LGT, y no ante la ejecución del Fallo del TEARM antes citado, hace suyas las argumentaciones al respecto concretadas en la resolución recurrida.

La propia resolución del TEAR que anuló originariamente la comprobación de valores y la liquidación subsiguiente afirmó la procedencia de retrotraer las actuaciones realizadas en vía de gestión al momento de su inicio, de acuerdo con el art. 239.3 de la LGT, por ser ya entonces cuando se produjo el defecto formal examinado, que en este caso era la insuficiente motivación de la comprobación de valores que se notificó al iniciarse el procedimiento; como lo pone de manifiesto la Resolución del TEAR de 29 de noviembre de 2017.

En este sentido, el defecto que motivó la anulación tuvo lugar en el preciso momento de la iniciación del procedimiento de gestión, por cuanto el mismo comenzó mediante la notificación de la propuesta de liquidación y de la valoración efectuada por la Administración. De ahí que la retroacción acordada por el TEAR se remontara al inicio del procedimiento, puesto que el defecto a que se refiere el art. 239.3 de la LGT se manifestó desde ese mismo momento. Por lo que la Administración Tributaria contaba con un plazo de seis meses, aún a pesar de que no se tratara de un nuevo procedimiento de gestión, porque el defecto invalidante que motivó la anulación se produjo en el momento mismo de la iniciación del procedimiento con la notificación de la valoración defectuosa, de modo que ni siquiera había comenzado el cómputo del plazo de seis meses de duración del procedimiento.

Así, habiendo sido notificado a la Administración el fallo del TEAR el día 4 de junio de 2018, cuando el día 4 de septiembre de 2018 fue notificado al contribuyente el acuerdo de liquidación provisional girado en ejecución del fallo del TEAR, no había transcurrido aún el plazo de caducidad de seis meses.

Por ello, tampoco en esta hipótesis habría existido caducidad del procedimiento.

Tampoco se ha producido, por tanto, la prescripción del derecho de la Administración a determinar la deuda tributaria mediante la oportuna liquidación. Respecto de la validez de los actos y notificaciones realizados en un procedimiento tributario en el que había resultado anulada la valoración y la subsiguiente liquidación complementaria, se remite a la sentencia de esta Sala núm. 938/2006, de 27 de noviembre, recaída en el recurso contencioso administrativo núm. 1555/2003, cuyo Fundamento de Derecho Segundo reproduce; y cita otras de esta misma Sala, como la núm. 166/2009, de 23 de febrero, la núm. 188/2009, de 27 de febrero, la núm. 222/2009, de 13 de marzo, y la núm. 420/2020, de 28 de septiembre, dictada en el recurso contencioso administrativo núm. 769/2018.

Tras reproducir los arts. 102 y 134.3 LGT, explica cómo la comprobación de valores debe ofrecer un resultado concreto, de manera que el contribuyente pueda conocer sus fundamentos técnicos y prácticos y así aceptarlos o rechazarlos, y solo en este último caso proponer la tasación pericial contradictoria sin que se le pueda obligar a acudir a dicho medio cuando no conoce suficientemente las razones de la valoración propuesta por Hacienda.

En cuanto a la alegación de insuficiencia de motivación de la comprobación de valores y de la propia liquidación, afirma el Letrado de la CARM que la exigencia de motivación de los actos administrativos es indiscutible. La cuestión se plantea en cuanto a la suficiencia o insuficiencia de los motivos que sustentan el acto administrativo. En este sentido, se remite a la STSJ de Cataluña núm. 484/2002, de 29 de junio, en la que se hace referencia a una de tantas sentencias que configuran la abundante doctrina jurisprudencial del Tribunal Supremo.

Y en relación con la motivación de la valoración realizada en comprobación de valores, trae a colación la Sentencia núm. 30/2001, de 18 de enero, del Tribunal Superior de Justicia de Castilla y León, la STSJ de Baleares núm. 329/2001, de 16 de marzo y la STS de 12 de julio de 2006, que resuelve el recurso de casación para la unificación de doctrina núm. 146/2002, de la que reproduce el fundamento de Derecho Tercero. Y en idéntico sentido la STS de 9 de mayo de 2007, dictada en recurso de casación para unificación de doctrina núm. 242/2002.

Y concluye que no cabe, pues, hablar en modo alguno de indefensión de la parte recurrente, único motivo que determinaría la nulidad del acto recurrido por cuanto ha conocido las razones que motivan los actos y las ha podido combatir tanto en la vía administrativa, como en económico-administrativa y, aún, en la jurisdiccional.

En relación con la comprobación de valores señala que la administración actuante, en uso de las facultades que le atribuye el artículo 46.1 del Texto Refundido de la Ley del Impuesto de Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, aprobado por Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre, ha empleado uno de los medios de comprobación recogidos en el artículo 57 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, concretamente el de dictamen de peritos de la Administración consignado en el apartado 1.e) de dicho artículo. A este respecto, y según mantiene el Tribunal Supremo en numerosas sentencias-entre otras, de 27 de mayo de 1970 y de 15 de marzo de 1973- no existen medios de comprobación de carácter inexcusable, sino que ' el liquidador tiene en la materia unas facultades de indiscutible discrecionalidad' para seleccionar el medio de comprobación, imponiendo como único requisito que sea adecuado a la naturaleza de los bienes a valorar.

Como figura acreditado en el expediente de gestión tributaria, la valoración efectuada por la Administración Tributaria ha sido elaborada por técnico competente, cuyo extenso y detallado informe consta en el expediente de gestión tributaria. Dicho informe fue realizado de manera individualizada tras la visita girada al inmueble el día 25 de septiembre de 2019 y contiene una descripción suficiente del inmueble y de sus características principales, así como del método seguido en la valoración y de los elementos de juicio usados en los cálculos y los índices correctores aplicados.

Alade que el informe de valoración ha sido elaborado siguiendo las reglas de valoración de la Orden ECO/805/2003, comparando el valor declarado con valores igualmente declarados por otros contribuyentes en transmisiones de fincas sustancialmente similares a los inmuebles objeto de valoración y adecuados para aplicar la homogeneización.

Todo ello se ha realizado además en aplicación de lo dispuesto en los artículos 158 y siguientes del Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio, por el que se aprueba el Reglamento General de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos. Cita al respecto la STS 13 de mayo de 2010,que advierte del cambio introducido por la referida ley en la regulación prevista en el artículo 57.1 de la LGT. El artículo 160 del Reglamento introdujo cambios sustanciales en el procedimiento de comprobación de valores, especialmente en la forma en que deben ser usados los medios de comprobación del artículo 57.1 LGT. Reproduce el referido artículo 160. Y concluye que En el presente caso es evidente que la valoración está suficientemente motivada y que, como ya se ha dicho, ha sido elaborada por técnico competente tras la visita girada al inmueble en cuestión el día 25 de septiembre de 2019.

Finalmente, si el contribuyente estaba en desacuerdo con el sistema de valoración empleado y aún con el resultado de la valoración misma, pudo recurrir al sistema de tasación pericial contradictoria en aplicación de lo dispuesto por el propio artículo 57.2 de la LGT.

Así, resulta de aplicación lo dispuesto en el artículo 91 del Reglamento del Impuesto de Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, aprobado por Real Decreto 828/1995, de 29 de mayo, según el cual la comprobación de valores se llevará a cabo por los medios establecidos en el artículo 52 de la LGT (artículo 57 del texto vigente), y de resultar los valores comprobados superiores a los declarados por los interesados,'éstos podrán impugnarlos en los plazos de reclamación de las liquidaciones que hayan de tener en cuenta los nuevos valores'. La intervención de un tercer perito, designado por insaculación, y habida cuenta del carácter dirimente de dicho tercer dictamen, habría permitido resolver esta cuestión sin necesidad de acudir a la vía contencioso administrativa, originando con ello gastos y dilaciones innecesarias.

Subsidiariamente, para el caso de que la Sala entienda que la liquidación adolece de falta de motivación por no acreditarse la correspondencia entre el valor de tasación hipotecaria y el valor real, se interesa se dicte sentencia por la cual se acuerde la retroacción de actuaciones de conformidad con la doctrina establecida en la Sentencia del Tribunal Supremo núm. 1811/2020, de 22 de diciembre (recurso de casación núm. 2931/2018).

QUINTO.- Alterando el orden de los motivos alegados por la parte actora, examinaremos en primer lugar el relativo a la caducidad del expediente por aplicación del art. 104.1 LGT, y, en consecuencia, la prescripción del derecho de la Administración a determinar la deuda tributaria

Consta en el expediente administrativo, y no es discutido por las partes, que la Administración inició el 26-06-2018 un procedimiento de comprobación de valor respecto a la finca n.º 34.646 del Registro de Alcantarilla, utilizando como medio el dictamen pericial, y en ese mismo inicio ya se hace constar el valor asignado al bien; comprobación de valores que posteriormente es anulada por falta de motivación por la resolución del TEAR de 29 de marzo de 2019 (REA 30/1370/2019), que tuvo entrada en la CARM el 23 de julio de 2019, según sello de entrada con número 403307, y desde dicha fecha hasta el 18-11-2019 en que se notifica a la recurrente la liquidación (fechada el 15-11-2019), no había trascurrido el plazo de seis meses. Por tanto, teniendo en cuenta que el TEAR anuló la liquidación tributaria y acordó la retroacción al momento del inicio de las actuaciones en vía de gestión por un motivo formal, como era la ausencia de motivación, como señaló la Sentencia de la Sala Tercera del Tribunal Supremo de 31 de octubre de 2017, tratándose de procedimientos tributarios de gestión, el tiempo en el que debe ser dictada la nueva resolución, después de retrotraídas las actuaciones, se rige por el artículo 104.1 LGT y no por el artículo 150.5 LGT (actual artículo 150.7), y el artículo 104 LGT debe ser interpretado en el sentido de que la Administración Tributaria debe tramitar el procedimiento retrotraído y notificar una resolución al interesado en el plazo que reste desde que se realizó la actuación procedimental causante de la indefensión del interesado, que determinó la anulación del acto administrativo que puso fin al procedimiento, debiendo de computarse el plazo desde el día siguiente a aquel en que se comunica la resolución anulatoria con retroacción de actuaciones al órgano competente para llevarla a puro y debido efecto. La citada sentencia también señalaba que la retroacción de actuaciones no pone en marcha un procedimiento nuevo, sino que vuelve atrás en el ya abierto, en el que se produjeron las fallas procedimentales que determinan la anulación de la resolución que le puso fin.

Ya esta Sala, en la sentencia 841/2018, de 23 de mayo, recaída en el recurso 666/2017, abundando en el anterior criterio y reiterada en otras posteriores, para estos supuestos de retroacción de actuaciones y estableciendo criterios interpretativos sobre los artículos 104.1 de la LGT y 66.4 de su Reglamento General en desarrollo en materia de revisión en vía administrativa, declaró que el artículo 104 LGT debe ser interpretado en el sentido de que, en una situación como la del presente litigio, la Administración Tributaria debe tramitar el procedimiento retrotraído y notificar una resolución al interesado en el plazo que reste desde que se realizó la actuación procedimental causante de la indefensión del interesado, que determinó la anulación del acto administrativo que puso fin al procedimiento (en un caso como el litigioso el tiempo gastado desde la valoración inmotivada). Dicho plazo empieza a contarse desde el día siguiente a aquel en que se comunica la resolución anulatoria con retroacción de actuaciones al órgano competente para llevarla a puro y debido efecto.

Insistimos en que la resolución estimatoria parcial tuvo entrada en la Consejería de Hacienda el 23-07-2019. La Oficina Gestora volvió a practicar nueva comprobación de valores, en esta ocasión por el mismo medio que en la anterior, el previsto en el art. 57.1e) LGT, finalmente se practicó la liquidación provisional aquí impugnada, que fue notificada a la recurrente el 18-11-2019; es decir, cuando habían transcurrido poco menos de tres meses desde que había tenido entrada en la oficina gestora la REA anulando la anterior liquidación.

De todo lo expuesto podemos concluir que el procedimiento de comprobación no había caducado, ya que en el iniciado en junio de 2018 se contenía la valoración posteriormente anulada; por lo que el plazo que restaba a la Administración para liquidar era en su integridad el de seis meses, y no había transcurrido dicho plazo cando se le notifica la liquidación.

Así, el Tribunal Supremo, en las sentencias ya citadas y en la de 22-05-2018 (rec. 315/2017), ha venido declarando que, Tratándose de procedimientos tributarios de gestión, el tiempo en el que debe ser dictada la nueva resolución, después de retrotraídas las actuaciones, se rige por el artículo 104.1 LGT y no por el artículo 150.5 LGT (actual artículo 150.7).

El artículo 104 LGT debe ser interpretado en el sentido de que..., la Administración tributaria debe tramitar el procedimiento retrotraído y notificar una resolución al interesado en el plazo que reste desde que se realizó la actuación procedimental causante de la indefensión del interesado, que determinó la anulación del acto administrativo que puso fin al procedimiento (en un caso como el litigioso el tiempo gastado desde la valoración inmotivada). Dicho plazo empieza a contarse desde el día siguiente a aquel en que se comunica la resolución anulatoria con retroacción de actuaciones al órgano competente para llevarla a puro y debido efecto(la negrita es nuestra).

La citada sentencia añade en el fundamento quinto lo siguiente:

Resolución de las cuestiones y pretensiones deducidas en el proceso.

1. A la luz de los anteriores criterios interpretativos, no procede acoger las pretensiones articuladas por la Comunidad de Madrid en este recurso de casación (vid. el antecedente de hecho tercero, punto 4), que se oponen a los mismos.

2. Se ha de confirmar la sentencia de instancia porque, en esencia, se ajusta a tales criterios, al señalar que la tramitación del procedimiento una vez retrotraídas las actuaciones no queda sometida al artículo 66 RGRVA sino a los términos temporales del artículo 104 LGT .

3. Aplicando tales criterios (con el matiz temporal introducido en esta sentencia), se ha de concluir que la Administración notificó la nueva liquidación más allá del plazo del que disponía para ello, por lo que, de conformidad con el apartado 4.b) del artículo 104 LGT el procedimiento caducó. Esta solución es la alcanzada en la sentencia recurrida que, por lo tanto, debe ser confirmada.

4. En efecto, el procedimiento de gestión tributaria originario se inició el 30 de abril de 2010, el dictamen con la valoración inmotivada fue rendido el 1 de junio de 2010 y la liquidación provisional resultante de la misma se notificó el 24 de noviembre de 2010. La Administración contaba con el tiempo que restaba desde que se emitió el dictamen no motivado (1 de junio de 2010), esto es cinco meses menos un día. Como la resolución anulatoria tuvo entrada en la Administración de la Comunidad de Madrid el 11 de junio de 2012 y la notificación de la liquidación se practicó el 22 de noviembre siguiente (esto es, cinco meses después), la Administración excedió el plazo de que disponía para resolver.

Así, el TS, en la sentencia de 5 de diciembre de 2017 (Rec. 1.764/2016), decía que el plazo del que dispone el órgano competente para adoptar la decisión que proceda es, exclusivamente, el que le restaba-en el procedimiento originario- para dictar la correspondiente resolución desde el momento en el que tuvo lugar el defecto determinante de la indefensión. Es decir, en el caso de autos, desde la emisión del dictamen no razonado que determinó la invalidez de la comprobación de valores. Plazo que, insistimos, en nuestro caso, no había transcurrido.

Por lo que dicho procedimiento no había caducado, ni, por tanto, prescrito el derecho de la Administración a determinar la deuda tributaria, porque el primer procedimiento, al no haber caducado, sí interrumpe la prescripción.

SEXTO.- Entrando en el examen de las restantes cuestiones planteadas, la parte actora, alega como motivo de impugnación la falta de motivación y justificación de la comprobación efectuada por la Oficina Gestora. Dicha comprobación la considera el TEAR adecuada y motivada, así como el Abogado del Estado y la Administración Regional en sus respectivas contestaciones a la demanda.

El método de valoración utilizado en este caso es el previsto en el art. 57.1.e) de la LGT. Alega la recurrente que la valoración practicada a través del dictamen de peritos no está suficientemente motivada ni individualizada, y que no reúne los requisitos exigidos para considerar cumplida la exigencia de motivación, y que además se incurre en reformatio in peius. Al respecto debemos señalar que, con independencia de que no se incurre en reformatio in peius, porque precisamente se tiene en cuenta no la valoración en sí, sino el menor valor fijado para la base imponible, lo cierto es que efectivamente la Sala considera que la pericial practicada carece de la suficiente motivación.

Esta Sala venía reiterando, en los supuestos en que la valoración haya sido practicada a través del dictamen de peritos de la Administración recogido en la letra e) del art. 57.1 LGT, que, si se ha elaborado por un perito designado por la Administración, debidamente identificado, con titulación adecuada para el bien a valorar, y que haya visitado la finca identificando el bien y explicando las características propias del mismo, esto es suficiente para considerar debidamente motivada la valoración realizada. Así el art. 158.3 del Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio, por el que se aprueba el Reglamento General de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos, exige que el perito tenga la titulación suficiente y adecuada al tipo de bien a valorar; y el artículo 160.2 del mismo Real Decreto 1065/2007 dispone: '2. En el dictamen de peritos, será necesario el reconocimiento personal del bien valorado por el perito cuando se trate de bienes singulares o de aquellos de los que no puedan obtenerse todas sus circunstancias relevantes en fuentes documentales contrastadas. La negativa del poseedor del bien a dicho reconocimiento eximirá a la Administración tributaria del cumplimiento de este requisito'.

En los casos en que la liquidación tributaria no se ajuste, como consecuencia de un procedimiento de comprobación de valores como el utilizado en el presente supuesto, a la valoración que figura en la autoliquidación presentada por la obligada tributaria, el art. 102 LGT impone la necesaria motivación de esta, y más específicamente, el art. 134.3 LGT señala que cuando ' el valor determinado por la Administración tributaria es distinto al declarado por el obligado tributario, aquella, al tiempo de notificar la propuesta de regularización, comunicará la propuesta de valoración debidamente motivada, con expresión de los medios y criterios empleados... Los obligados tributarios no podrán interponer recurso o reclamación independiente contra la valoración, pero podrán promover la tasación pericial contradictoria o plantear cualquier cuestión relativa a la valoración con ocasión de los recursos o reclamaciones que, en su caso, interpongan contra el acto de regularización'

Sin embargo, no podemos olvidar que, en relación con la motivación, la jurisprudencia del Tribunal Supremo, de la que podemos destacar la sentencia de 23 de mayo de 2018 (rec. casación 1880/2017), ha señalado que 'el interesado no está legalmente obligado a acreditar que el valor que figura en la declaración y autoliquidación del impuesto coincide con el valor real, siendo la Administración la que debe probar esa falta de coincidencia'. En términos semejantes destacaba la sentencia del Tribunal Supremo de 29 de marzo de 2012 que '...obligar al contribuyente a acudir a la referida tasación pericial, de costoso e incierto resultado, para discutir la comprobación de valores, cuando ni siquiera se conocen las razones de la valoración propuesta por las Hacienda, colocaría a los ciudadanos en una evidente situación de indefensión frente a las posibles arbitrariedades o errores de los peritos de la Administración'.

Añadamos a lo anterior que esta Sala no puede obviar la jurisprudencia última del Tribunal Supremo, y concretamente la recogida por la Sección Segunda de la Sala Tercera de dicho Tribunal en la sentencia 39/2021, de 21 de enero, en la que, al resolver el recurso de casación 5352/2019, matiza y concreta los requisitos que debe tener la prueba pericial para considerarla debidamente motivada. Así, en el fundamento cuarto de dicha sentencia expone la doctrina jurisprudencial sobre los requisitos que debe reunir el dictamen de peritos, con cita de la sentencia de 29 de marzo de 2012, que, a su vez, se remite a las sentencias de 25 de marzo de 2004, 22 de noviembre de 2002, 12 de noviembre de 1999, 9 de mayo de 1997 12 de diciembre de 2011. En el fundamento quinto de la sentencia del 21 de enero de 2021, añade unas consideraciones que refuerzan la necesidad de mantener la jurisprudencia histórica sobre la exigencia de visita de comprobación por parte del perito de la administración, visita al inmueble que en el presente supuesto sí consta realizada. Y concluye fijando los criterios interpretativos en el fundamento jurídico sexto en el que textualmente dice:

'Atendidas las anteriores consideraciones, debemos ratificar, mantener y reforzar nuestra doctrina constante y reiterada sobre la necesidad de que el perito de la Administración reconozca de modo personal y directo los bienes inmuebles que debe valorar, como garantía indispensable de que se tasa realmente el bien concreto y no una especie de bien abstracto, común o genérico.

En particular: a) ha de razonarse individualmente y caso por caso, con justificación racional y suficiente, por qué resulta innecesaria, de no llevarse a cabo, la obligada visita personal al inmueble; b) La mera utilización de valores de venta de inmuebles semejantes, por comparación o análisis, requiere una exacta identificación de las muestras obtenidas y una aportación certificada de los documentos públicos en que tales valores y las circunstancias que llevan a su adopción se reflejan, de acuerdo con lo que ha establecido el TEAC en el criterio que recoge la resolución impugnada en la instancia; c) en los casos en que el heredero o contribuyente se haya sometido, en su declaración o autoliquidación, a los valores de referencia aprobados por la propia Administración cesionaria del tributo de que se trata, la motivación ha de extenderse a la propia necesidad de la prueba de peritos, correctora de tales valores y, además, al desacierto de la declaración del contribuyente en ese punto'

Como vemos, pues, el Tribunal Supremo no solo exige que el perito de la Administración reconozca de modo personal y directo los bienes a valorar, sino que exige que, si se utilizan, como hizo en el caso que nos ocupa el perito de la Administración, valores de venta de inmuebles semejantes para realizar la comparación, debe seguirse el criterio sustentado por la resolución del TEAC de 19 de enero de 2017, recaída en un recurso de alzada para la unificación de criterio, en la que se hacía constar que se debía incorporar al expediente una copia parcial de las escrituras o una certificación del contenido de las mismas, expedida por funcionario distinto del propio perito; lo que en el supuesto del caso de autos no se ha producido, pues, como apreciamos en el expediente administrativo, al enumerar los 6 testigos para la comparación se menciona el número del expediente de origen, fecha de devengo, municipio, referencia catastral, superficie, valor unitario declarado por el sujeto pasivo; pero no se incorpora al expediente una copia de los documentos que reflejen las operaciones tomadas como muestra, o una certificación del contenido de las mismas expedida por funcionario distinto del propio perito que deje constancia de los datos relevantes; lo que, sin duda, nos lleva a la conclusión, siguiendo la citada reciente jurisprudencia del Tribunal Supremo, de que la prueba pericial no contiene motivación suficiente, y la liquidación que en ella se sustenta debe ser anulada.

Añadamos a lo anterior que no es posible retrotraer las actuaciones, como solicita el Letrado de la Comunidad Autónoma, puesto que esta valoración que ahora anulamos es la segunda realizada e incurre en el mismo defecto que la primera, en la falta de motivación; por lo que, siguiendo criterio del Tribunal Supremo, la Administración tributaria no puede repetir indefinidamente su actuación valorativa hasta que acierte ordenando de forma abusiva la retroacción de actuaciones, porque, como venimos reiterando en esta Sala, el derecho de la Administración a corregir las actuaciones producidas con insuficiente motivación en las comprobaciones de valores, no tiene carácter ilimitado, pues está sometido, además de a la prescripción, a los principios de buena fe, y no puede volverse a repetir la valoración por tercera vez. Sin que esta doctrina se haya visto contradicha por la sentencia del Tribunal Supremo 1811/20, de 22 de diciembre, que cita el Letrado de la Comunidad, pues en ella no se hace referencia a la reiteración por tercera vez cuando se yerra en el mismo defecto de falta de motivación. Así dice la sentencia del Tribunal Supremo de 11 de marzo de 2021 en el Fundamento de Derecho cuarto, bajo la rúbrica de Respuesta a la pregunta formulada por la Sección Primera .

'En consecuencia con lo ya dicho procede fijar la siguiente doctrina, que daría respuesta a tres preguntas formuladas:

En los casos en que la Administración tributaria haya dictado una segunda liquidación tributaria en relación con un determinado impuesto y periodo, al haberse anulado en vía económico-administrativa o judicial la primera liquidación por ser contraria a Derecho, si ha mediado resolución expresa aprobatoria de una liquidación efectuar una nueva regularización en relación con igual obligación tributaria, o elementos de la misma, e idéntico ámbito temporal, solo es posible si se descubrieran nuevos hechos o circunstancias que resulten de actuaciones distintas de las realizadas y especificadas en dicha resolución', porque otro proceder de la Administración podría ser contrario a los principios de buena fe y seguridad jurídica a los que se encuentra obligada la Administración conforme a la Constitución y las leyes, así como a la cosa juzgada administrativa o judicial, según los casos.'

Y esas tres preguntas del Auto de admisión de 20 de junio de 2019 eran:

1) Determinar si en los casos en que la Administración tributaria haya dictado una segunda liquidación tributaria en relación con un determinado impuesto y periodo, al haberse anulado en vía económico-administrativa o judicial la primera liquidación por ser contraria a Derecho, es posible girar una tercera o sucesivas liquidaciones, referidas a elementos de la deuda tributaria distintos de los que fueron discutidos en las reclamaciones y recursos precedentes, y sobre los cuales nada se hubiera decidido en tales vías impugnatorias.

2) De darse una respuesta afirmativa a la anterior pregunta, si esa posibilidad de dictar eventualmente una tercera o sucesivas liquidaciones tributarias, con tal de que la regularización se refiera a cuestiones no examinadas o regularizadas en las dos primeras permite la posibilidad de aumentar la base imponible en relación con aquellos elementos que pudieron ser comprobados por la Administración desde el primer momento y no se hicieron por causa que le es imputable a ésta.

3) Si tal proceder de la Administración podría ser contraria a los principios de buena fe y seguridad jurídica a los que se encuentra obligada la Administración conforme a la Constitución y las leyes, así como a la cosa juzgada administrativa o judicial, según los casos.'

Y, en este caso, la cuestión que hemos examinado es la misma que motivó la estimación por el TEAR de la REA número 30/1370/2019, la falta de motivación en la comprobación de valores, por lo que no cabe retrotraer para que vuelvan a motivarse.

SÉPTIMO.- En razón de todo ello, procede estimar el recurso contencioso-administrativo formulado por no ser los actos recurridos conformes a derecho, anulando la resolución impugnada y la liquidación de la que trae causa, sin que proceda retrotraer las actuaciones para efectuar una nueva valoración, al ser la anulada en esta sentencia la segunda practicada; sin que haya lugar a expresa imposición de costas ( art. 139 de la Ley Jurisdiccional), ya que la motivación de la pericial es una cuestión controvertida que ha motivado una matización del criterio anterior mantenido por esta Sala, ante la última interpretación jurisprudencial.

En atención a todo lo expuesto, Y POR LA AUTORIDAD QUE NOS CONFIERE LA CONSTITUCIÓN DE LA NACIÓN ESPAÑOLA,

Fallo

Estimar el recurso contencioso administrativo núm. 43/21, interpuesto por CUATROVIAS, S.L.U. contra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Murcia de 30 de octubre de 2020, desestimatoria de la reclamación económico-administrativa n.º 30-01748-2020 presentada por la recurrente contra la liquidación por el concepto de Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y AAJJDD, n.º ILT 1302202019003267, por importe de 17.706,11 €, dictado por la Agencia Tributaria de la Consejería de Hacienda y Administración Pública de la Región de Murcia; actos que se anulan por no ser conformes a derecho, sin que proceda retrotraer las actuaciones; sin costas.

La presente sentencia solo será susceptible de recurso de casación ante la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Supremo, de conformidad con lo previsto en el art. 86.1 de la Ley reguladora de la Jurisdicción Contencioso- Administrativa, siempre y cuando el asunto presente interés casacional según lo dispuesto en el art. 88 de la citada ley. El mencionado recurso de casación se preparará ante esta Sala en el plazo de los 30 días siguientes a la notificación de esta sentencia y en la forma señalada en el art. 89.2 de la LJCA.

En el caso previsto en el art. 86.3 podrá interponerse, en su caso, recurso de casación ante la Sección correspondiente de esta Sala.

Así por esta nuestra sentencia, de la que se llevará certificación a los autos principales, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.