Sentencia Administrativo Nº 428/2016, Tribunal Superior de Justicia de Madrid, Sala de lo Contencioso, Sección 5, Rec 536/2014 de 17 de Abril de 2016

Encabezamiento

Tribunal Superior de Justicia de Madrid

Sala de lo Contencioso-Administrativo

Sección Quinta

C/ General Castaños, 1 , Planta 1 - 28004

33009710

NIG:28.079.00.3-2014/0011261

Procedimiento Ordinario 536/2014

Demandante:CARITAS DIOCESANA DE MADRID

PROCURADOR D./Dña. SILVIA ALBITE ESPINOSA

Demandado:Tribunal Económico-Administrativo Regional de Madrid. Ministerio de Economía y Hacienda

Sr. ABOGADO DEL ESTADO

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE MADRID

SALA DE LO CONTENCIOSO-ADMINISTRATIVO

SECCION QUINTA

(Sección desdoblada por Acuerdo de la Sala de Gobierno de 26 de octubre de 2015 ).

SENTENCIA NUMERO 428

Ilustrísimos señores:

Presidente.

Dª María Rosario Ornosa Fernández

Magistrados:

D. Juan Francisco López de Hontanar Sánchez

D. José María Segura Grau

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En la Villa de Madrid, a dieciocho de abril de dos mil dieciséis

VISTO por la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Madrid, el recurso contencioso administrativo núm. 536/2014, interpuesto por CARITAS DIOCESANA DE MADRID, representada por la Procurador Dª Silvia Alvite Espinosa contra la desestimación por parte del Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid, de fecha 7 de marzo de 2014, de la reclamación económico administrativa NUM001 , interpuesta contra acuerdo desestimatorio de recurso de reposición planteado contra liquidación provisional del Impuesto sobre Sociedades del ejercicio 2010, en la que ha sido parte la Administración General del Estado, representada por el Abogado del Estado.

Antecedentes

PRIMERO.-Por la representación de la parte actora, se interpuso recurso contencioso administrativo contra la resolución citada.

SEGUNDO.-Acordada la incoación de los presentes autos, se les dio el cauce procesal previsto por la Ley de esta Jurisdicción, habiendo despachado las partes, llegado su momento y por su orden, los trámites conferidos de demanda y contestación, en cuyos escritos respectivos en virtud de los hechos y fundamentos de derecho que constan en ellos, suplicaron respectivamente la anulación de los actos objeto del recurso y la desestimación de éste, en los términos que aparecen en los mismos.

TERCERO.- Continuando el proceso su curso por los trámites que aparecen en autos, se señaló día y hora para la votación y fallo, diligencia que tuvo lugar en la fecha fijada.

CUARTO.- En la sustanciación del presente procedimiento se han observado y cumplido las prescripciones legales.

Ha sido Ponente la Ilma. Sra. Magistrada Dª María Rosario Ornosa Fernández, quien expresa el parecer de la Sala.

Fundamentos

PRIMERO.- Se recurre por la parte actora Resolución desestimatoria del Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid, de fecha 7 de marzo de 2014, de la reclamación económico administrativa NUM001 , interpuesta contra acuerdo desestimatorio de recurso de reposición planteado contra liquidación provisional del Impuesto sobre Sociedades del ejercicio 2010, por importe a devolver de 2.035,77 €.

La parte actora alega en la demanda que D. Cipriano la nombró heredera universal de sus bienes y aceptó la herencia, en escritura de partición de herencia, otorgada el 28 de abril de 2010. Con posterioridad al fallecimiento del causante diversas entidades financieras realizaron retenciones sobre los dividendos de diferentes activos financieros y en base a ello presentó el 20 de julio de 2011 autoliquidación del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas en la que resultó a devolver la suma de 16.081,78 € de cuota. La AEAT en la liquidación girada solo admite la devolución de 2.035,77 €, excluyendo expresamente las deducciones por las retenciones. Entiende que la liquidación provisional se justificó por la AEAT por no haber aportado certificaciones de las retenciones soportadas, mientras que en el acuerdo que resolvió el recurso de reposición contra la misma se entendió que no procedía la deducción al no haberse justificado que se hubiesen declarado los dividendos obtenidos lo cual supone una reformateo in peius y supuso un agravamiento de su situación inicial. En todo caso, entiende que el TEAR debió de seguir un procedimiento ordinario por la cuantía del procedimiento y que, además, debió de darle un trámite de subsanación al no haber podido efectuar alegaciones en el procedimiento abreviado.

Entiende, además, que de acuerdo con lo previsto en los artículos 6 y 12 de la Ley 49/2002 los rendimientos obtenidos por los dividendos estaban exentos de tributación con lo que serán plenamente deducibles las retenciones efectuadas respecto de los mismos.

La defensa de la Administración General del Estado defiende, en la contestación a la demanda, el procedimiento abreviado seguido ante el TEAR, dada la cuantía de la cuota a devolver de la liquidación, y por otra parte, niega que se produjese una reformatio in peius en la resolución del recurso de reposición planteado contra la liquidación y entiende que la actora no ha acreditado si incluyó en su declaración del Impuesto sobre Sociedades los ingresos relativos a los dividendos cuyas retenciones se pretendió deducir en la misma.

SEGUNDO.- En primer lugar, debemos de entrar a conocer respecto a lo alegado por la recurrente en la demanda sobre que el procedimiento seguido ante el TEAR debió de ser el abreviado y que, en todo caso, que se le debió de dar trámite de subsanación al no haber efectuado alegaciones en el procedimiento.

El artículo 245.1 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria , señala:

'Las reclamaciones económico-administrativas se tramitarán por el procedimiento previsto en esta sección:

a) Cuando sean de cuantía inferior a la que reglamentariamente se determine.

b) Cuando se alegue exclusivamente la inconstitucionalidad o ilegalidad de normas.

c) Cuando se alegue exclusivamente falta o defecto de notificación.

d) Cuando se alegue exclusivamente insuficiencia de motivación o incongruencia del acto impugnado.

e) Cuando se aleguen exclusivamente cuestiones relacionadas con la comprobación de valores.

f) Cuando concurran otras circunstancias previstas reglamentariamente.'

El Real Decreto 520/2005 determina en su artículo 64 que: 'Las reclamaciones económico-administrativas se tramitarán por el procedimiento abreviado ante órganos unipersonales cuando sean de cuantía inferior a 6.000 euros, o 72.000 euros si se trata de reclamaciones contra bases o valoraciones, y en los demás supuestos establecidos en el artículo 245.1 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre .'

Por su parte, el art. 246 LGT se refiere a la iniciación del procedimiento abreviado de las reclamaciones económico administrativas ante órganos unipersonales, y señala lo siguiente:

'1. La reclamación deberá iniciarse mediante escrito que necesariamente deberá incluir el siguiente contenido:

a) Identificación del reclamante y del acto o actuación contra el que se reclama, el domicilio para notificaciones y el tribunal ante el que se interpone.

En los casos de reclamaciones relativas a retenciones, ingresos a cuenta, repercusiones, obligación de expedir y entregar factura o relaciones entre el sustituto y el contribuyente, el escrito deberá identificar también a la persona recurrida y su domicilio.

b) Alegaciones que se formulan.

Al escrito de interposición se adjuntará copia del acto que se impugna, así como las pruebas que se estimen pertinentes.

2. La reclamación se dirigirá al órgano al que se refiere el apartado 3 del artículo 235 de esta Ley , y será de aplicación lo dispuesto en dicho apartado.'

El artículo 2 del Real Decreto 520/2005 , por el que se aprueba el Reglamento General de desarrollo de la Ley General Tributaria en materia de revisión en vía administrativa, incluido dentro de las Disposiciones Generales, y aplicable al procedimiento de reclamaciones económico- administrativas, establece:

'1. Cuando los procedimientos regulados en este Reglamento se inicien a instancia del interesado, la solicitud o el escrito de iniciación deberán contener los siguientes extremos:

a) Nombre y apellidos o razón social o denominación completa, número de identificación fiscal y domicilio del interesado. En el caso de que se actúe por medio de representante, se deberá incluir su identificación completa.

b) Órgano ante el que se formula el recurso o reclamación o se solicita el inicio del procedimiento.

c) Acto administrativo o actuación que se impugna o que es objeto del expediente, fecha en que se dictó, número del expediente o clave alfanumérica que identifique el acto administrativo objeto de impugnación y demás datos relativos a éste que se consideren convenientes, así como la pretensión del interesado.

d) Domicilio que el interesado señala a los efectos de notificaciones.

e) Lugar, fecha y firma del escrito o la solicitud.

f) Cualquier otro establecido en la normativa aplicable.

2. Si la solicitud o el escrito de iniciación no reúne los requisitos que señala el apartado anterior, y sin perjuicio de las normas especiales de subsanación contenidas en este Reglamento, se requerirá al interesado para que en un plazo de 10 días, contados a partir del día siguiente al de la notificación del requerimiento, subsane la falta o acompañe los documentos preceptivos con indicación de que la falta de atención a dicho requerimiento determinará el archivo de las actuaciones y se tendrá por no presentada la solicitud o el escrito.

Por último, el artículo 65 del Real Decreto 520/2005 dispone:

' Si el escrito de interposición no cumple los requisitos exigidos en el artículo 246.1.a) de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre , se procederá a la subsanación de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 2 de este Reglamento . No obstante, en los supuestos en los que el reclamante no haya identificado el domicilio para notificaciones, se aplicará lo dispuesto en el artículo 50 de este Reglamento.'

La STS de 5 de noviembre de 2009 , dictada en el recurso en interés de ley 39/2008, se refiere expresamente a ese precepto cuando señala en su fundamento de derecho primero:

'...Por tanto, el Reglamento aprobado por Real Decreto 520/2005 ha optado por considerar subsanables los requisitos del apartado 1 a) del artículo 246 de la Ley General Tributaria , guardando silencio, en cambio, respecto del contenido en el apartado 1.b), referido a la necesidad de que el escrito de interposición contenga las alegaciones que se formulan.'

Sin que la citada Sentencia acabe estableciendo si era necesaria o no la subsanación de la ausencia de alegaciones cuando las reclamaciones económico administrativas se substancien por el procedimiento abreviado.

Pues bien, si ponemos en relación los citados preceptos con lo aquí discutido, debemos de comenzar afirmando que la cuestión que nos ocupa tiene diferentes soluciones en los distintos Tribunales Superiores de Justicia y, sin embargo, esta Sala ya ha resuelto reiteradamente la citada cuestión en sentido contrario a las tesis de la actora.

En efecto, cabe partir del presupuesto de que la cuantía de la liquidación de -2.035,77 € implicaba necesariamente que el procedimiento seguido en la reclamación económico administrativa fuese el abreviado, tal como se desprende del art. 64 del Real Decreto 520/2005 . El escrito de interposición de la reclamación económico administrativa no contenía las preceptivas alegaciones que el art. 246.1.b) LGT exige en el caso del procedimiento abreviado ante órganos unipersonales y dicho requisito no está configurado, en el art. 65.1 del Reglamento de desarrollo como subsanable.

En el procedimiento abreviado no existe un trámite de puesta de manifiesto, el cual, en el art. 236 LGT , si está previsto en cuanto al contempla por exclusiva referencia al procedimiento ordinario.

Todo ello implica que por la Sala se haya entendido de forma reiterada que no cabe que, si el reclamante no formula alegaciones con el escrito de interposición de la reclamación económico administrativa, se realice un trámite de subsanación por parte del TEAR.

En todo caso la actora ha podido alegar en este recurso todas las razones que ha considerado oportunas en contra de la liquidación impugnada y por ello no puede considerarse que, en definitiva, haya sufrido algún tipo de indefensión.

TERCERO.- Debemos pasar a continuación a examinar lo alegado respecto de que la liquidación provisional se razonó por la AEAT que se producía por no haber aportado certificaciones de las retenciones soportadas y que pretendía deducirse, mientras que en el acuerdo que resolvió el recurso de reposición contra la misma se entendió que no procedía la deducción al no haberse justificado que se hubiesen declarado los dividendos obtenidos, lo cual supuso una reformatio in peius y un agravamiento de su situación inicial

La liquidación de 27 de enero de 2012 se motiva por la AEAT en la siguiente forma:

'Se han declarado incorrectamente las retenciones e ingresos a cuenta soportados, y/o los pagos a cuenta efectuados por la transmisión o reembolso de acciones o participaciones de Instituciones de Inversión Colectiva establecidos en el artículo 46 del texto refundido de la L.I.S ., por lo que se ha modificado la cuota del ejercicio a ingresar o a devolver declarada. Se modifica el importe de las retenciones declaradas en base a los datos obrantes en la Agencia Tributaria, según liquidación provisional que se adjunta. No obstante, la entidad podrá probar que ha soportado retenciones por el importe consignado inicialmente en su declaración presentando la documentación que así lo acredite (certificados de retenciones, contratos, facturas u otros justificantes admitidos como medios de prueba).

- Existe una diferencia de cálculo consecuencia de errores o discrepancias previamente señalados.'

El Acuerdo de resolución del recurso de reposición, interpuesto contra la liquidación provisional, de 27 de marzo de 2012 se motiva así:

'Una vez examinada la documentación aportada al expediente y los datos que obran en poder de la Administración, resulta que no queda acreditado que las rentas y rendimientos, imputados a Don Cipriano NIF: NUM000 en el ejercicio 2010 que originan las retenciones solicitadas, hayan sido declarados en la autoliquidación correspondiente al Impuesto sobre Sociedades, ejercicio 2010 como

ingresos financieros.'

Es evidente que en ese acuerdo no se agrava la situación del recurrente, como podría haber sido incrementando la cuota a pagar, disminuyendo la cuota a devolver o imputándole el pago por un nuevo concepto, sino que, simplemente, se da un nuevo argumento a la recurrente en el recurso de reposición para entender que no produce la deducción de las retenciones practicadas en relación con los rendimientos de los activos que de los que la recurrente era titular, al haberlos heredado de D. Cipriano , ya que en la declaración efectuada por la actora respecto del Impuesto sobre Sociedades de 2010, había incluido las retenciones pero no constaba que hubiese incluido los ingresos obtenidos por tales dividendos.

En la liquidación provisional se dice a la actora que se han declarado incorrectamente las retenciones y que, en todo caso, para acreditar esas retenciones, que pretende deducirse, podrá aportar los correspondientes certificados de retenciones. Es decir, se está orientando a la actora sobre la forma en que puede acreditar las retenciones a efectos de su deducción, pero ello no puede limitar a la administración respecto a que no pueda emplear nuevos argumentos para desestimar su recurso de reposición, como la misma actora podría haber empleado en el recurso de reposición, en la reclamación económico administrativa o en este recurso, ya que es perfectamente posible que el recurrente utilice argumentos diferentes a los empleados frente a la AEAT en sus alegaciones iniciales, siempre que su pretensión continúe siendo la misma.

La STS de 1 de marzo de 2016, dictada en el recurso 3959/2014 , Ponente Excmo. Sr. D. Emilio Frías Ponce, se refiere a la la STS de 11 de octubre de 2013 (Rec. 5710/2011 ) y razona que: 'No hay reformatio in peius porque la misma se predica del contenido de la resolución del recurso o reclamación, y en el presente caso la resolución del TEAC, desestimatoria del recurso de alzada, no empeora la situación jurídica del interesado fijada en la resolución del TEAR, la cual fue asimismo desestimatoria. La reformatio in peius tiene lugar cuando la decisión de un concreto medio de impugnación ocasiona un empeoramiento o agravamiento de la situación jurídica en que ha quedado el recurrente con la resolución impugnada, el cual, de esta forma, experimenta el efecto contrario al perseguido con el ejercicio del recurso, introduciéndose así un elemento disuasorio al ejercicio del derecho constitucional a los recursos establecidos en la ley, que es incompatible con la tutela judicial efectiva. Es el cambio en la situación jurídica y no la variación en la argumentación lo que se exige para hablar de la existencia de reformatio in peius . La reformatio in peius supone una agravación objetiva de una resolución aceptada'- Añadiendo que : 'No existe reformatio in peius en la medida en que tanto el TEAR como el TEAC desestiman íntegramente la pretensión del interesado relativa a la existencia de prescripción de la acción administrativa para liquidar por incumplimiento del plazo máximo de duración de las actuaciones, siendo indiferente desde este punto de vista que se alteren los motivos, tal y como reitera la jurisprudencia aplicable'.

Esto es lo que sucede en este caso, en el que no puede entenderse que el argumento de que no se ha acreditado al declaración de los ingresos que se refieren a las retenciones que la actora pretendía deducirse, haya significado una reformatio in peius, puesto que únicamente lo que se utiliza es un argumento diferente para desestimar el recurso de reposición, sin agravar su situación.

Por otra parte, tampoco se aprecia que en este caso la entidad actora haya sufrido indefensión alguna ya que ha podido defenderse contra la afirmación contenida en la resolución del recurso de reposición tanto en la reclamación económico administrativa como en este recurso contencioso administrativo.

CUARTO.- Por lo que respecta al fondo de lo discutido y a la posibilidad de deducirse por la actora las retenciones efectuadas por diferentes entidades bancarias respecto de los dividendos obtenidos por diferentes activos financieros, que había heredado de D. Cipriano , el cual la nombró heredera universal de sus bienes, siendo aceptada la herencia, en escritura pública de partición de herencia, otorgada el 28 de abril de 2010, debemos de señalar que la entidad actora, ha podido aportar, sin que lo haya hecho, prueba de que había declarado en su declaración del Impuesto sobre Sociedades de 2010 los citados dividendos, cuyas retenciones pretende deducirse, tal como parece pretender en un principio en la demanda, prueba que estaba obligada de aportar, por aplicación de la carga de la prueba del art. 105 LGT .

Sin embargo, más tarde y de forma contradictoria la actora señala, en el fundamento cuarto de la demanda que, de acuerdo con lo previsto en los artículos 6 y 12 de la Ley 49/2002 , los rendimientos obtenidos por los dividendos estaban exentos de tributación, con lo que serán plenamente deducibles las retenciones efectuadas respecto de los mismos.

La Ley 49/2002, de 23 de diciembre, de régimen fiscal de las entidades sin fines lucrativos y de los incentivos fiscales al mecenazgo, regula el régimen fiscal de las entidades sin fines lucrativos definidas en la misma, en consideración a su función social, actividades y características.

De acuerdo con el artículo 2 de la citada Ley 49/2002 , se consideran entidades sin fines lucrativos a efectos de la misma, siempre que cumplan los requisitos establecidos en su artículo 3, entre otras, a las asociaciones declaradas de utilidad pública.

En definitiva, si la asociación cumple todos los requisitos contenidos en el artículo 3 tendría la consideración de entidad sin fines lucrativos a efectos de la Ley 49/2002 , pudiendo optar por el régimen fiscal especial establecido en el Título II de dicha Ley y ser beneficiaria del mecenazgo.

El cumplimiento de tales requisitos por la actora no se ha acreditado, de ninguna forma, en este recurso.

Por otra parte, en cuanto al contenido del régimen fiscal especial, el artículo 6.2º de la Ley 49/2002 establece: 'Están exentas del Impuesto sobre Sociedades las siguientes rentas obtenidas por entidades sin fines lucrativos:

(...)

2º Las procedentes del patrimonio mobiliario e inmobiliario de la entidad, como son los dividendos y participaciones en beneficios de sociedades, intereses, cánones y alquileres(...)'.

Hemos de tener en cuenta que, por lo que se refiere a las obligaciones generales de retención, este régimen no contempla ninguna especialidad por lo que se ha de atender a lo dispuesto, con carácter general, en la normativa del Impuesto sobre Sociedades. Sin embargo, el artículo 12 de la Ley 49/2002 prevé: 'Las rentas exentas en virtud de esta Ley no estarán sometidas a retención ni ingreso a cuenta. Reglamentariamente, se determinará el procedimiento de acreditación de las entidades sin fines lucrativos a efectos de la exclusión de la obligación de retener'.

El artículo 4 del Real Decreto 1270/2003, de 10 de octubre , por el que se aprueba el Reglamento para la aplicación del régimen fiscal de las entidades sin fines lucrativos y de los incentivos fiscales al mecenazgo, se refiere a este extremo cuando determina: 'La acreditación de las entidades sin fines de lucro a efectos de la exclusión de la obligación de retener o ingresar a cuenta a que se refiere el artículo 12 de la Ley 49/2002 se efectuará mediante certificado expedido por el órgano competente de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, en el que conste que la entidad ha comunicado a la Administración tributaria la opción por la aplicación del régimen fiscal especial regulado en el título II de la mencionada Ley y que no ha renunciado a éste.

Este certificado hará constar su período de vigencia, que se extenderá desde la fecha de su emisión hasta la finalización del período impositivo en curso del solicitante'.

Pues bien, ya que es la parte la que pretende la aplicación de los artículos 6 y 12 de la ley 49/2002 tal certificado tampoco ha sido aportado a estas actuaciones, con lo que tampoco desde ese punto de vista puede ser estimado el recurso.

Debemos así de confirmar la resolución del TEAR, en cuanto que llega a la conclusión de que la reclamación económico administrativa debe ser desestimada, y debemos de desestimar, al propio tiempo, íntegramente el recurso contencioso administrativo.

QUINTO.- Las costas procesales causadas deben ser impuestas a la parte actora por aplicación de lo establecido en el art. 139 LJ , al ser desestimado íntegramente el recurso.

Fallo

Que debemos de desestimar y desestimamos íntegramente el recurso contencioso administrativo interpuesto por CARITAS DIOCESANA DE MADRID, representada por la Procurador Dª Silvia Alvite Espinosa contra la desestimación por parte del Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid, de fecha 7 de marzo de 2014, de la reclamación económico administrativa NUM001 , la cual confirmamos en los términos establecidos en esta Sentencia, con imposición de las costas procesales causadas a la actora.

Notifíquese esta resolución conforme dispone el artículo 248 de la Ley Orgánica del Poder Judicial , expresando que contra la misma no cabe recurso.

Así por esta nuestra sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACIÓN:Leída y publicada fue la anterior sentencia por el Ilmo. Sr. Magistrado Ponente de la misma, hallándose celebrando audiencia pública el día en la Sección Quinta de la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Madrid, lo que certifico.