Sentencia Administrativo Nº 207/2015, Tribunal Superior de Justicia de Baleares, Sala de lo Contencioso, Sección 1, Rec 171/2014 de 25 de Marzo de 2015

Encabezamiento

T.S.J.ILLES BALEARS SALA CON/AD

PALMA DE MALLORCA

SENTENCIA: 00207/2015

SENTÈNCIA núm. 207

Il·lès. Srs.

PRESIDENT:

Gabriel Fiol Gomila.

MAGISTRATS:

Pablo Delfont Maza.

Carmen Frigola Castillón.

Palma, a 25 de març de 2015

------------------------- VISTES per la Sala Contenciosa Administrativa del Tribunal Superior de Justícia de les Illes Balears les actuacions número 171 de 2014, dimanant del recurs contenciós administratiu seguit entre parts, d'una, com a demandant, les entitats mercantils Energias Renovables Villafranca Uno SL., Dos SL., Tres SL., Cuarto SL., Cinco SL., Seis SL., Siete SL., Ocho SL., Nueve SL., i Diez SL., representades per la procuradora dels Tribunals Sra. Gaspar de l'Hotellerie i assistides per l'advocat Sr. Blanco Martín i, d'altra, com a Administració demandada, la General de l'Estat, representada i assistida pel seu advocat.

L'objecte del recurs és la resolució dictada el dia 27 de febrer de 2014 pel Tribunal Econòmic Administratiu Regional de les Illes Balears als expedients 273, 282, 288, 292, 293, 295, 297, 298, 299 i 301 de 2013, la qual va desestimar les reclamacions econòmiques administratives deduïdes per les mercantils Energias Renovables Villafranca contra acords sancionadors de la Dependència Regional de Duanes i Imposts especials de les Illes Balears per l'impost especial sobre la electricitat, 3r. i 4t. trimestres de 2008, exercicis sencers de 2009 i 2010 i els mesos de gener i febrer de 2011, per un import de quantia íntegra cadascuna de 9.428,41 €.

La quantia es fixà en 65.998,90 €.

El procediment seguit ha estat el del tràmit previst a la Llei Jurisdiccional 29/1998.

L'Il·lm. Sr. Gabriel Fiol Gomila, President de la Sala, en qualitat de magistrat ponent, expressa el parer del Tribunal.

Antecedentes

1r.- Interposat el recurs en el termini prefixat en la Llei Jurisdiccional se li donà el tràmit processal adequat, ordenant-se reclamar l'expedient administratiu i anunciar la seva incoació.

2n.- Rebut l'expedient administratiu es va posar de manifest en Secretaria a la part recurrent perquè formalitzés la demanda. La referida demanda fou deduïda dins el termini legal al·legant-se en ella els fets i fonaments de dret que s'estimaren necessaris en ordre a les seves pretensions i interessant de la Sala que es dictés sentència estimatòria del recurs per ser contraris a l'ordenament jurídic els actes administratius impugnats.

3r.- Donat trasllat de l'escrit de demanda a la representació de l'Administració demandada perquè la contestés, així ho va fer en temps i forma, oposant-se a ella i suplicant que es dictés sentència confirmatòria dels actes administratius recorreguts.

4r.- Per provisió es declarà conclosa la discussió escrita una vegada la denegació de la recepció del litigi a prova, ordenant-se portar les actuacions a la vista, amb citació de les parts per a sentència, acordant que aquestes formularan les conclusions per escrit; cosa que així varen fer, i s'assenyalà a continuació, per a la votació i decisió, el dia 24 de març de 2015.

Fundamentos

PRIMER .- Hem assenyalat a l'encapçalament, que la revisió jurisdiccional ho era de la resolució dictada el dia 27 de febrer de 2014 pel Tribunal Econòmic Administratiu Regional de les Illes Balears als expedients 273, 282, 288, 292, 293, 295, 297, 298, 299 i 301 de 2013, la qual va desestimar les reclamacions econòmiques administratives deduïdes per les mercantils Energias Renovables Villafranca contra acords sancionadors de la Dependència Regional de Duanes i Imposts especials de les Illes Balears per l'impost especial sobre la electricitat, 3r. i 4t. trimestres de 2008, exercicis sencers de 2009 i 2010 i els mesos de gener i febrer de 2011, per un import de quantia íntegra cadascuna de 9.428,41 €.

La motivació de l'acord administratiu va estrebar en què la referida mercantil, en el període comprés entre els dies 1 d'agost de 2008 i 28 de febrer de 2011, ambdós inclosos, va dur a terme l'activitat de producció d'electricitat a la planta fotovoltàica FV 764 sense haver-la inscrita en el Registre territorial de l'Oficina gestora d'imposts especials de Balears. Fet que va suposar la vulneració dels articles 40 i 131 del Reglament aprovat pel Reial decret 1165/1996 i de l' article 19.2.a) de la Llei 38/1992 d'imposts especials. Article, aquest últim, que preveu com a infracció tributària de caràcter greu:

'La fabricación e importación de productos objeto de los impuestos especiales de fabricación con incumplimiento de las condiciones y requisitos exigidos en esta Ley y su reglamento de desarrollo'

A la vegada, el 3r. punt del citat article disposa:

'Las infracciones a las que se refieren las letras a), b) y c) del número anterior se sancionarán con multa pecuniaria proporcional del 100 por ciento de las cuotas que corresponderían a las cantidades de los productos, calculadas aplicando el tipo vigente en la fecha de descubrimiento de la infracción, con un mínimo de 1.200 euros'.

La part actora entén, a més a més de les consideracions que efectua al voltant de la interpretació sobre l'al·ludit impost especial de fabricació i la cita de normes i doctrina que cita, el projecte de Llei publicat el mes d'agost de 2014 i sobre la qual acompanya profusa documentació amb la demanda, que no hi ha responsabilitat segons els termes contemplats a l' article 179 de la Llei General Tributària . Ella es va emparar en una interpretació raonable de la norma; per tant, no va existir l'element subjectiu de la infracció denunciada. També, i/o a més a més, addueix i qüestiona la proporcionalitat i afirma que s'ha vulnerat el principi de presumpció d'innocència en relació causa a efecte amb el principi de culpabilitat.

SEGON .- Resta clar a partir del debat que mai ha negat la recurrent la falta d'inscripció. La referida falta és més que evident. En conseqüència, haver-hi una infracció de la norma.

Dons bé, independentment de les consideracions que fa la direcció lletrada de la part actora al voltant de les qüestions que a la ben cuidada i acurada demanda ens planteja, calgui dir que la Sala s'hi ha anat pronunciant sobre elles com, per exemple, a les sentències números 49 , 52 i 55 de 2 de febrer d'enguany a les actuacions respectives 137, 117 i 129 de 2014. En conseqüència, hem de reproduir el que diguérem en elles pel que suposa d'unitat de doctrina i pel fet que no hi ha diferències de plantejament entre unes i altres. Cap variable argumental prou determinant per fer-nos, ara per ara, canviar de parer. Veiem el que dèiem:

'La recurrente invoca que la falta de inscripción en el Registro Territorial debe entenderse como simple omisión de un requisito formal cuya única función es la de realizar un control administrativo, y sin que de la misma se derive impago del impuesto, pues la recurrente siempre entendió que la obligación de pago no le incumbía al fabricante sino a la empresa distribuidora de la electricidad, que fue la que pagó el impuesto.

En este punto debe precisarse que el hecho de que el impuesto fuese finalmente ingresado por otra empresa (la distribuidora), sin que le correspondiese hacerlo, y que por ello la administración tributaria no puede reclamarlo nuevamente de la fabricante recurrente, no altera la realidad de que esta fabricante debió haber ingresado en su día el impuesto, por incumplimiento de las condiciones reglamentarias para la consideración de la instalación productora de electricidad como fábrica a los efectos del Impuesto sobre la Electricidad y para la aplicación de cualquier exención o del régimen suspensivo. Las operaciones de fabricación de energía eléctrica en los periodos mencionados estaban sujetas al pago del impuesto especial sobre la electricidad por parte de la ahora recurrente, al no poder disponer del beneficio fiscal por actuar en régimen suspensivo, precisamente por la falta de la inscripción en el Registro.

Es decir, la omisión de la Inscripción en el Registro Territorial, la falta de CAE y la no presentación de las correspondientes autoliquidaciones del impuesto, sin duda superan lo que es una simple omisión formal, pues afecta al devengo y exigibilidad del impuesto. Cuestión distinta es que su ingreso posterior por otra empresa impida a la AEAT reclamarlo de nuevo.

Y aunque se entendiese como simple omisión de requisito formal, ello no altera la realidad de que dicha omisión constituya hecho infractor. En definitiva, lo que pretende la recurrente es que se inaplique el art. 19.2º de la Ley 38/1992, de 28 diciembre 1992, de Impuestos Especiales , que con claridad especifica que 'constituyen infracciones tributarias graves: a) La fabricación e importación de productos objeto de los impuestos especiales de fabricación con incumplimiento de las condiciones y requisitos exigidos en esta ley y su reglamento', siendo uno de estos requisitos, la inscripción en el Registro Territorial de la Oficina Gestora de Impuestos Especiales ( art. 40 y 131 del Real Decreto 1165/1995, de 7 de julio , por el que se aprueba el Reglamento de los Impuestos Especiales).

Obviamente, esta pretensión no puede prosperar.

TERCERO. La inscripción en el Registro en fecha 1 de octubre de 2009, sólo indica que a partir de esta fecha se corrigió la actuación infractora, pero no demuestra la conformidad a derecho de la actuación anterior.

Es cierto que para caso similar la SAN de 3 de noviembre de 2005 apreció que la conducta de la contribuyente fue debida a una interpretación de la normativa fiscal que puede calificarse de razonable y exenta por completo de mala fe o negligencia inexcusable en base al convencimiento de que la obligación tributaria no le incumbía a ella sino a su cliente distribuidora. Pero no es menos cierto que la más reciente SAN de 26 de septiembre de 2011 ya descarta esta posibilidad con criterio que no se ha invalidado por la STS de 16 de junio de 2014 que desestima el recurso de casación en unificación de doctrina interpuesto contra la segunda de las mencionadas.

Indica en este punto la SAN de 26.09.2011 :

'Y en el caso en debate, alega la recurrente que su conducta fue debida a una interpretación de la normativa fiscal que puede calificarse de razonable y exenta de mala fe o negligencia inexcusable, pues siempre cumplió con sus obligaciones formales y materiales frente a la Administración tributaria, obedeciendo la ausencia de repercusión a una interpretación razonable y a su convencimiento de que esa era una obligación que incumbía a su cliente, Unión FE NOSA Distribución, S.A., por entender que ésta era el verdadero sujeto pasivo del Impuesto sobre la Electricidad, e invoca y transcribe parcialmente en su escrito de demanda la Sentencia de esta Sala de 17 de octubre de 2.005 , que contempla un caso similar. Sin embargo no puede aplicarse lo resuelto en tal sentencia al tratarse de distinto supuesto, pues en el caso ahora en debate es claro que el obligado tributario no ha cumplido sus obligaciones formales y materiales, ya que no dispuso del CAE exigido hasta julio de 2.003, resultando que ha facturado energía eléctrica desde noviembre del año 2.002 hasta junio de 2.003 sin cumplir los requisitos legales y reglamentarios que son condiciones sustantivas e ineludibles para la consideración de la instalación productora de electricidad como fábrica a los efectos del Impuesto sobre la Electricidad y para la aplicación de cualquier exención o del régimen suspensivo, y por ello, su conducta encaja de lleno en el art.19,2,a) de la LIE, debiendo ser sancionado según el apartado 3 de este mismo precepto, modificado por la Ley 58/2003 , General Tributaria, con multa pecuniaria proporcional del 100 por ciento de las cuotas que corresponderían a las cantidades de los productos.'

Como se advierte, es supuesto idéntico al caso que nos ocupa, por lo que procede asumir la doctrina expresada.

CUARTO. Se invoca desproporcionalidad de la sanción impuesta (100% de la cuota) desde el momento en que se reconoce que no hay cuota defraudada y que sólo nos encontramos con una irregularidad de carácter formal.

No obstante, el art. 19,3º de la Ley 38/1992, de 28 diciembre 1992, de Impuestos Especiales no ofrece dudas respecto al importe de la sanción, que a la recurrente le parece desproporcionada. Indica el precepto que '3. Las infracciones a las que se refiere el apartado anterior se sancionarán con multa pecuniaria proporcional del 100 por ciento de las cuotas que corresponderían a las cantidades de los productos, calculadas aplicando el tipo vigente en la fecha de descubrimiento de la infracción'.

Adviértase que la sanción se ha impuesto sin los incrementos previstos en el mismo precepto (25% más en caso de comisión repetida o de quebrantamiento de las normas de control), por lo que difícilmente se puede tachar de desproporcionada la sanción impuesta en su valor mínimo.

QUINTO. En sentencia de esta Sala Nº 135 de 3 de marzo de 2011 ya i ndicamos al respecto:

'NOVENO. Sobre la falta de motivación como vicio de nulidad radical de la sanción administrativa.

El deber de motivar la resolución sancionadora que impone la Ley - artículo 138.1. de la Ley 30/1992 - es la manifestación del deber general de motivar todo acto que suponga sacrificio de derechos.

La motivación de la sanción que se impone no es un mero requisito formal sino que forma parte de la cartera de derechos fundamentales del ciudadano.

La Administración tiene el deber de motivar la sanción que impone, deber que no solo actúa como principio básico del procedimiento sancionador sino como derecho público subjetivo del ciudadano.

El sacrificio del derecho fundamental a la motivación de la sanción que se impone comporta vulneración de garantías en el procedimiento administrativo sancionador, esto es, vicio de nulidad radical - artículo 62.1.a. de la Ley 30/1992 -

La falta de motivación de la sanción administrativa, que, como acabamos de ver, constituye vicio de nulidad radical, en buena lógica, tampoco cabe ya que pueda subsanarse en el proceso contencioso-administrativo. Así lo ha señalado reiteradamente el Tribunal Constitucional -por todas, en las sentencias números 35/06 y 175/07 -.

La motivación de la sanción, esto es, la expresión razonable de los hechos y de los fundamentos de derecho que acogen la decisión adoptada, alcanza, sin ningún género de dudas, incluso hasta la proporcionalidad de la sanción, de manera que también ha de motivarse específicamente la racionabilidad de la sanción impuesta.

DECIMO. Sobre el deber de motivar específicamente la existencia de culpabilidad.

La motivación de la sanción, esto es, la expresión razonable de los hechos y de los fundamentos de derecho que acogen la decisión adoptada, como acabamos de señalar, alcanza incluso hasta la proporcionalidad de la sanción y, por supuesto, en lo que ahora nos importa, queda comprendido en ese deber la motivación de la existencia de culpabilidad.

No basta que la resolución sancionadora se limite a afirmar, sin más, que no concurre causa de exención de la responsabilidad por la comisión de la infracción tributaria - artículo 179.2. de la Ley 5//2003y, antes, artículo 77.4. de la Ley 230/1963 -.

En efecto, el principio de presunción de inocencia no permite que la resolución sancionadora razone la existencia de culpabilidad del obligado tributario mediante la mera afirmación de que no es apreciable la concurrencia de discrepancia interpretativa razonable o de cualquiera de las restantes causas legales excluyentes de la responsabilidad.

La interpretación razonable de la norma constituye supuesto de exclusión de la responsabilidad por la infracción tributaria, pero uno más, esto es, uno de los casos, entre otros, en los que la Administración Tributaria debe entender necesariamente que el obligado tributario había puesto la diligencia necesaria en el cumplimiento de las obligaciones y deberes tributario.

Por consiguiente, aún cuando la norma tributaria incumplida sea clara, como si no se entiende razonable la interpretación que de esa norma sostiene el obligado tributario, en definitiva, la Administración Tributaria no puede imponer la sanción sin más, justamente por cuanto, si bien pudiera ser que no concurriera ese supuesto de exclusión de la responsabilidad, bien pudiera ser igualmente que el contribuyente hubiera actuado diligentemente.

Y, del mismo modo, la mera referencia al desenlace de la regularización como la sola contratación de la falta de ingreso de la deuda tributaria, tampoco es suficiente.

A ese respecto, debe tenerse en cuenta, primero, que el derecho fundamental a la presunción de inocencia se vulnera cuando se impone la sanción por la sola referencia al resultado, por ejemplo, por el mero hecho de no ingresar, esto es, se vulnera el derecho fundamental cuando se impone la sanción sin justificación de que concurre un mínimo de culpabilidad y de ánimo defraudatorio -en ese sentido, sentencia del Tribunal Constitucional número 164/05 -. Y, segundo, ha de tenerse también en cuenta que el solo hecho de no ingresar no constituye infracción, ni ahora en la Ley 58/03 ni antes en la Ley 230/63 -en ese sentido, sentencias del Tribunal Supremo de 18 de abril de 2007 y 6 de junio de 2008 -.

El Tribunal Supremo también señaló en la sentencia de 16 de marzo de 2002 -recurso de casación número 9139/1996 - que las sanciones tributarias no pueden ser el resultado, poco menos que obligado, de cualquier incumplimiento del contribuyente de sus obligaciones tributarias.

Por tanto, la motivación de la culpabilidad en la resolución sancionadora no queda cubierta con la alegación genérica de las incorrecciones llevadas a cabo por el contribuyente, de manera que siempre es necesario especificar, por ejemplo, los motivos o causas de esas incorrecciones a efectos de la posterior valoración de la conducta o las circunstancias en que el contribuyente aplicó la deducción y la causa por la que se califica de indebidamente acreditada esa concreta deducción aplicada por el contribuyente.'

Aplicado lo anterior al caso que nos ocupa, entendemos que no concurre falta de motivación en el acuerdo sancionador de fecha 25 de julio de 2013, por cuanto además de expresarse todos los antecedentes de hecho y normas jurídicas aplicables al caso y de los que se deriva la imposición de la sanción en el importe mínimo fijado por la Ley, se dedica un apartado denominado 'motivación y otras consideraciones' en el que se valora tanto la culpabilidad, como la improcedencia de entender que se está en el caso de una interpretación razonable de la norma, por cuanto la misma no ofrece duda interpretativa posible con respecto a la obligación de registro y la consecuencia punitiva de la falta del mismo.

En lo demás, y con respecto a la culpabilidad, nos remitimos a la SAN de 26 de septiembre de 2011 , que para supuesto idéntico al presente, en este punto indica:

'Por lo que respecta a la pretendida falta de culpabilidad del interesado, resulta evidente, que el incumplimiento de una norma reglamentaria básica como es la inscripción en el Registro Territorial correspondiente, indica claramente que el interesado no ha puesto la diligencia necesaria en el cumplimiento de las obligaciones y deberes tributarios, por lo que puede apreciarse culpabilidad por lo menos a título de simple negligencia por lo que se estima procedente la multa impuesta.'

En conseqüència, arribem a idèntica conclusió que a les assenyalades sentències. Desestimem el recurs contenciós administratiu. Les resolucions administratives impugnades s'adeqüen a l'Ordenament jurídic.

TERCER .- S'estimen mèrits per a una expressa imposició de costes processals de conformitat amb l' article 139 de la Llei Jurisdiccional .

VISTels articles esmentats i d'altres disposicions de caràcter general

Fallo

PRIMER.- DESESTIMARel present recurs contenciós administratiu.

SEGON.- DECLARARadequats a l'ordenament jurídic els actes administratius impugnats els quals CONFIRMEM.

TERCER.- No s'hi fa una expressa imposició de costes processals.

Contra la present no hi cap recurs ordinari

Així per aquesta nostra sentència ho pronunciem, manem i signem.

PUBLICACIÓ.- Llegida i publicada que ha estat l'anterior sentència pel President d'aquesta Sala Il·lm. Sr. Gabriel Fiol Gomila ponent a aquest tràmit d'Audiència Pública, dono fe. El Secretari, rubricat.