Sentencia Administrativo Nº 198/2015, Tribunal Superior de Justicia de Castilla y Leon, Sala de lo Contencioso, Sección 2, Rec 94/2015 de 20 de Diciembre de 2015

Encabezamiento

T.S.J.CASTILLA-LEON SALA CON/AD S-2

BURGOS

SENTENCIA: 00198/2015

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

DEL TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE

CASTILLA Y LEÓN.- BURGOS

SECCION 2ª

Presidente/a Ilma. Sra. Dª. Concepción García Vicario

SENTENCIA

Sentencia Nº: 198/2015

Fecha Sentencia : 21/12/2015

TRIBUTARIA

Recurso Nº :94 /2015

Ponente D. Luis Miguel Blanco Domínguez

Secretario de Sala :Sr. Sánchez García

Ilmos. Sres.:

Dª. Concepción García Vicario

D.Eusebio Revilla Revilla

D.Luis Miguel Blanco Domínguez

En la ciudad de Burgos, a veintiuno de Diciembre de dos mil quince.

En el recurso número 94/2015, interpuesto por Dª. María Cristina representada por la Procuradora Dª.Claudia Villanueva Martínez y defendida por el Letrado D. Emilio Fernández Andrés, contra Resolución del T.E.A.R. Sala de Burgos, de fecha 31-3-2015, Recl. NUM000 , habiendo comparecido, como parte demandada la Administración General del Estado, representada y defendida por el Abogado del Estado, en virtud de representación que por ley ostenta.

Antecedentes

PRIMERO: Por la parte demandante se interpuso recurso contencioso-administrativo ante esta Sala el día 18 de junio de 2015.

Admitido a trámite se dio al mismo la publicidad legal y se reclamó el expediente administrativo; recibido se confirió traslado al recurrente para que formalizara la demanda, lo que efectuó en legal forma por medio de escrito de fecha 22 de septiembre de 2015, que en lo sustancial se da por reproducido y en el que terminaba suplicando se dicte Sentencia por la que: 'estimando el presente recurso, declare nulo y contrario de Derecho el acto administrativo impugnado y, en consecuencia, revocar y anular el citado acto administrativo'.

SEGUNDO: Se confirió traslado de la demanda por término legal a la parte demandada , quien contestó a medio de escrito de 1 de diciembre de 2015, oponiéndose al recurso y solicitando su desestimación en base a los fundamentos jurídicos que aduce.

TERCERO: No habiendo solicitado prueba, ni conclusiones, quedaron los autos pendientes de señalamiento, señalándose el día 17 de diciembre de 2015 para su votación y fallo, lo que se efectuó. Se han observado las prescripciones prevenidas en la Ley en la tramitación de este recurso jurisdiccional.

Fundamentos

PRIMERO.- Se recurre la Resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Castilla y León, Sala de Burgos, de fecha 31 de marzo de 2015, que desestima la reclamación nº NUM000 presentada por Dª María Cristina contra los acuerdos desestimatorios de los recursos de reposición interpuestos contra los acuerdos que contienen las liquidaciones provisionales practicadas por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ejercicios 2009, 2010 y 2011.

El Tribunal Económico Administrativo confirma las liquidaciones provisionales giradas por la oficina gestora y señala que no ha quedado acreditado que el préstamo solicitado por la actora y su marido en fecha 3 de octubre de 1996 se destinase efectivamente a las obras de ampliación de la vivienda sita en la CALLE000 , nº NUM001 de Burgos, correspondiendo a la parte que pretende hacer uso de un beneficio fiscal acreditar que reúne los requisitos para ello con base en el artículo 105 de la Ley 58/2003 de 17 de diciembre, General Tributaria .

SEGUNDO.- La parte actora pretende en este recurso la anulación de la Resolución recurrida y con ello la de las liquidaciones provisionales giradas por la oficina gestora en los términos que indica en el suplico de su demanda y alega para ello que de las pruebas aportadas al expediente administrativo resulta acreditada la realidad del préstamo hipotecario así como la realidad de las obras realizadas en la vivienda adquirida, toda vez que consta que la superficie de dicha vivienda ha sido ampliada y que se ha cumplido con la normativa urbanística de aplicación, lo cual ha tenido su reflejo en el Catastro.

Señala igualmente que dad el tiempo transcurrido no ha podido presentar ninguna factura y que las normas sobre la carga de la prueba han de ser interpretadas con arreglo a los principios generales de proporcionalidad y de seguridad jurídica, invocando distintas Sentencias de Tribunales Superiores de Justicia en apoyo de su argumento.

La Administración del Estado interesa la desestimación de la demanda, considerando que lo que no ha resultado acreditado es la trazabilidad del flujo monetario puesto que no hay factura ni justificante bancario que pruebe que el importe del préstamo ha sido destinado al pago de las obras, que es lo que se discute, señalando igualmente que las Sentencias que invoca dicha parte resuelven supuestos de hecho distintos del que aquí nos ocupa.

TERCERO.- A los efectos de resolver el presente recurso debemos destacar los siguientes antecedentes que resultan del expediente administrativo y que no son objeto de controversia.

1.- La parte actora presentó las autoliquidaciones correspondientes al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas con los siguientes datos de interés.

a.- Para el ejercicio 2009, en modalidad conjunta, con un resultado a devolver de 3.571,57 euros, practicando una deducción por inversión en vivienda habitual de 848,34 euros (parte estatal) y de 417,84 euros (parte autonómica).

b.- Para el ejercicio 2010, en modalidad individual, con un resultado a devolver de 1.676,91 euros, practicando una deducción por inversión en vivienda habitual de 612,03 (parte estatal) y 612,03 (parte autonómica).

c.- Para el ejercicio 2011, en modalidad individual, con un resultado a devolver de 1.205,21 euros, practicando una deducción por inversión en vivienda habitual de 510,22 euros (parte estatal) y 510,22 euros (parte autonómica).

2.- Por la Oficina de Gestión se inició expediente de comprobación limitada en relación la deducción por adquisición de vivienda habitual, dictándose las siguientes propuestas de liquidación:

a.- Propuesta de liquidación provisional correspondiente al ejercicio 2009, no se admite la deducción por adquisición de vivienda habitual, resultando una cantidad a devolver de 2.080 euros.

b.- Propuesta de liquidación provisional correspondiente al ejercicio 2010, no se admite la deducción por adquisición de vivienda habitual, resultando una cantidad a devolver de 227,47 euros.

c.- Propuesta de liquidación provisional correspondiente al ejercicio 2011, no se admite la deducción por adquisición de vivienda habitual, resultando una cantidad a pagar de 40,61 euros.

3.- Por la parte actora se formularon alegaciones a dichas propuestas de liquidación, que fueron desestimadas, dictándose las siguientes liquidaciones provisionales.

a.- Liquidación provisional correspondiente al ejercicio 2009 con un resultado a ingresar de 1.729,96 euros, que resulta de la diferencia entre la cantidad indebidamente devuelta (3571,57 euros) y la que le correspondía (2080 euros) más el reintegro de los intereses abonados (31,06 euros) más los intereses de demora (207,33 euros).

b.- Liquidación provisional correspondiente al ejercicio 2010 con una cantidad a devolver de 227,47 euros.

c.- Liquidación provisional correspondiente al ejercicio 2011 con un resultado a ingresar de 1.312,71 euros, que resulta de la suma entre la cantidad indebidamente devuelta (1.205,21 euros) más la que le corresponde pagar (40,61 euros) más el reintegro de los intereses abonados (3,47 euros) más los intereses de demora (63,42 euros).

La suma de las cantidades resultantes de las liquidaciones correspondientes a los ejercicios 2009, 2010 y 2011 asciende a 3.270,14 euros (1.729,96 euros + 1.312,71 euros + 227,47 euros).

4.- Por la parte actora se interpuso recurso de reposición frente a las liquidaciones provisionales giradas, que fueron desestimados, y frente a tales resoluciones, reclamación económico administrativa, que fue también desestimada por medio de la Resolución de 31 de marzo de 2015, que es el acto aquí recurrido.

CUARTO.- La cuestión que se suscita en este recurso consiste en determinar si la actora tiene derecho a practicarse las correspondientes deducciones por adquisición de vivienda habitual en sus declaraciones del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.

Conviene recordar a estos efectos que el artículo 68.1 y 78 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas contemplan y regulan la deducción por inversión en vivienda habitual, equiparando en los términos que dichos artículos establecen y cumpliendo los requisitos que reglamentariamente se establezcan la adquisición propiamente dicha con la rehabilitación de vivienda.

Debe igualmente recordarse que el artículo 55.1 del Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo , por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas en la redacción vigente que aquí interesa permitía la asimilación a la adquisición de vivienda de la construcción y de la ampliación de la misma en los siguientes términos: 'Ampliación de vivienda, cuando se produzca el aumento de su superficie habitable, mediante cerramiento de parte descubierta o por cualquier otro medio, de forma permanente y durante todas las épocas del año'y 'Construcción, cuando el contribuyente satisfaga directamente los gastos derivados de la ejecución de las obras, o entregue cantidades a cuenta al promotor de aquéllas, siempre que finalicen en un plazo no superior a cuatro años desde el inicio de la inversión'.

Por otro lado, cuando se pretende hacer uso de un derecho, como es el de la deducción que nos ocupa, hay que tener en cuenta las normas sobre la carga de la prueba que resultan del artículo 105 de la Ley 58/2003 de 17 de diciembre, General Tributaria y la jurisprudencia que lo interpreta que impone al contribuyente la carga de probar los hechos constitutivos de su derecho en los procedimientos de gestión, de modo y manera que la ausencia de prueba supone la imposibilidad procesal de reconocer el derecho que se quiere se declare.

Así lo ha reconocido igualmente el Tribunal Supremo en la Sentencia núm. 566/06, de 15 de diciembre , cuando dice: " Nuestro legislador ya optó, en materia de la carga de la prueba en el Derecho Tributario por el Principio Dispositivo en lugar del Principio Inquisitivo. Este último impone a la Administración la función de acreditar toda la verdad material, incluso aquello que resulte favorable para el obligado tributario, pues se considera que la Administración, en su labor de aplicar el sistema tributario, no actúa en defensa de un interés propio, sino general -efectiva realización del deber de contribuir establecido en el artículo 31 de la Constitución Española . Evidentemente este principio implica la inexistencia de hechos que favorezcan a la Administración, sino que ésta debe conseguir la efectividad de los principios constitucionales acreditando tanto la realización del hecho imponible como los presupuestos de hecho de eventuales beneficios fiscales.

'Sin embargo, en nuestro Derecho ha regido y rige la otra concepción que puede denominarse clásica regida por el Principio Dispositivo y plasmada en el artículo 114 de la LGT de 1963 , opción reiterada en el artículo 105.1 LGT de 2003 , según la cual cada parte tiene la carga de probar aquellas circunstancias que le favorecen; esto es, la Administración la realización del hecho imponible y de los elementos de cuantificación de la obligación, y el obligado tributario las circunstancias determinantes de los supuestos de no sujeción, exenciones y bonificaciones o beneficios fiscales. Esta y no otra es la conclusión a la que ha de llegarse tras la simple lectura del art. 105 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria , como antes prevenía el art. 114 de la LGT/1963 impone que «1. En los procedimientos de aplicación de los tributos quien haga valer su derecho deberá probar los hechos constitutivos del mismo.

'2. Los obligados tributarios cumplirán su deber de probar si designan de modo concreto los elementos de prueba en poder de la Administración tributaria», o incluso del art. 217 de la Ley 1/2000, de 7 de enero, de Enjuiciamiento Civil .

'Y tal principio no queda desnaturalizado por la matización jurisprudencial del rigor del principio establecido en el mencionado artículo 114 LGT/1963 , desplazando la carga de la prueba hacia la Administración por disponer de los medios necesarios que no están al alcance de los sujetos pasivos (Cfr. SSTS de 25 de septiembre de 1992 y 14 de diciembre de 1999 ), criterio ya positivado por el art. 217.6 de la Ley 1/2000, de 7 de enero, de Enjuiciamiento Civil «6. Para la aplicación de lo dispuesto en los apartados anteriores de este artículo el tribunal deberá tener presente la disponibilidad y facilidad probatoria que corresponde a cada una de las partes del litigio». (V. por todas la STS, Sala de lo Contencioso-Administrativo, Sección 2ª, de 11 de octubre de 2004, Rec. Cas. núm. 7938/1999 ) EDJ2004/159819 '".

QUINTO .-Desde la perspectiva que nos da el Fundamento de Derecho anterior debemos analizar los argumentos que emplea la demandante para sostener que ha resultado acreditado que el préstamo que suscribió el 3 de octubre de 1996 con la Caja Municipal de Burgos lo fue para la ampliación de su vivienda habitual sita en la CALLE000 , nº NUM001 de Burgos y que por lo tanto tiene derecho a las deducciones que se ha practicado.

A estos efectos hay que comenzar diciendo que es un hecho cierto, que la propia Administración no discute, que en esa fecha de 3 de octubre se suscribió un contrato de préstamo con garantía hipotecaria sobre dicha vivienda y se comprueba, tras la lectura del mismo, que la casa adquirida tenía en ese momento una superficie de 53,67 metros cuadrados así como que se pactan como condiciones de dicho contrato, en lo que ahora importa, las siguientes:

En primer lugar, que la Caja Municipal de Burgos concede un préstamo hipotecario por importe de 15.000.000 pesetas, que se ingresan en una cuenta especial y que la parte prestataria solo podrá disponer de esa cantidad para el pago de certificaciones de obra ejecutada en la edificación que se construye sobre la finca hipotecada, requiriéndose en cada caso un informe técnico que será estimado libremente por la Caja.

En segundo lugar, que la parte prestataria se obliga a facilitar a la Caja una copia autorizada inscrita en el Registro de la Propiedad de la escritura de obra nueva de la edificación que se construye sobre la finca que se hipoteca y para cuya financiación se concede el préstamo.

En tercer lugar, que una de las causas de resolución anticipada del contrato es no invertir las cantidades percibidas por razón del préstamo en el destino o finalidad para la que se concedió.

Debe igualmente considerarse como un hecho cierto, no discutido por la Administración, que la actora es la cotitular de la vivienda sita en la CALLE000 , nº NUM001 de Burgos y que constituye su vivienda habitual, así como que en la misma se han realizado determinadas obras que han supuesto una ampliación de la superficie de la misma.

Cabe en este punto indicar que según la ficha catastral correspondiente al año 2006, la superficie construida es de 341 metros cuadrados (185 metros cuadrados de vivienda en planta baja, 117 metros cuadrados en planta 1 y 39 metros cuadrados de aparcamiento), que es superior a la que figura en la escritura de préstamo, donde aparecen solo 53,67 metros cuadrados, así como que el Catastro certifica que la fecha de alteración es de 18 de junio de 1996 y que la única alteración de superficie habida en la parcela se realizó con motivo del expediente NUM002 Valoración Colectiva Urbana (revisión).

No se discute la existencia de un presupuesto de 12 de enero de 1993 relativo a las obras a realizar en esa vivienda por importe de 19.000.000 pesetas, ni la solicitud presentada ante el Ayuntamiento de Burgos de modificación del proyecto de construcción (para la eliminación de la rampa existente de acceso al sótano) de 11 de diciembre de 1996 y tampoco la solicitud de entrada de carruajes de 14 de enero de 1998.

Sin embargo, los documentos a los que acabamos de referirnos, que son los que obran en el expediente administrativo (en este recurso no se ha interesado por la parte actora la práctica de ninguna prueba) no sirven para dar por acreditado que el préstamo obtenido se haya destinado a la finalidad que se alega y en cuya virtud se practicaron las deducciones, esto es, ampliación de la vivienda habitual, y ello porque falta una prueba en tal sentido, no siendo suficiente la documental a la que se remite la actora por versar la misma sobre aspectos no discutidos por la Administración, siendo en este sentido esclarecedor la propia manifestación hecha en la contestación a la demanda en el folio 8, antepenúltimo párrafo, cuando se dice que la Administración no niega ni que el dominio de la finca pertenezca a la actora, ni la realidad de las obras, ni la conformidad de las mismas con la normativa urbanística, lo que, por otro lado, coincide con el razonamiento empleado para la desestimación de los recursos de reposición, que es asumido por el Tribunal Económico Administrativo en la Resolución recurrida.

SEXTO.- Con distintos argumentos la parte actora opone a esta argumentación que hace la Administración que dado el tiempo transcurrido no se dispone de más elementos de prueba, concretamente de facturas que acrediten el destino del préstamo, invocando a estos efectos los principios de facilidad probatoria, de proporcionalidad y de seguridad jurídica así como el principio que obliga al ejercicio de los derechos con arreglo a la buena fe.

Las alegaciones que en este sentido hace la parte actora deben ser puestas en su adecuado contexto y con referencia siempre a las circunstancias concurrentes.

Así, en primer lugar es verdad que desde que se concede el préstamo hasta el inicio del expediente de comprobación limitada (en el año 2014) han transcurrido 18 años, pero también lo es que la actora ha venido practicándose la deducción por inversión en vivienda habitual (esto es, por las obras de ampliación) en los años 2009, 2010 y 2011 y, por lo tanto, tiene la obligación de conservar la documentación que justifica el derecho al beneficio fiscal que se pretende disfrutar en esos ejercicios ( artículo 29 y en relación con el articulo 66 de la Ley 58/2003 ).

Por otro lado, que la Administración no haya incoado expediente alguno en relación a los ejercicios anteriores a estos en los que también se practica esa deducción, no es una circunstancia que justifique que no se conserve esa documentación porque en tanto en cuanto un ejercicio no haya prescrito puede ser objeto de comprobación y al hacerlo así ni se incurre en abuso de derecho, ni se menoscaba el principio de confianza legítima, ya que se actúa de conformidad con las previsiones que marca la ley.

En segundo lugar, no solo es que no se hayan presentado facturas, sino que además desconocemos cómo se llevaron a cabo las obras de ampliación y por quién, ya que no se mencionan tales extremos, ni se ha interesado prueba de ningún tipo sobre los mismos (testifical o documental).

En este sentido es llamativo que el informe técnico que debía presentarse para que la entidad financiera verificase la realidad de las obras, no consta aportado (ni se ha interesado prueba al respecto) y tampoco se ha realizado declaración de obra nueva.

En la demanda se explica que si no se otorgó la declaración de obra nueva fue por razones de evitar gastos (incluidos los tributarios) pero lo cierto es que, como hemos visto, esa era una de las condiciones del préstamo, que al parecer se incumplió, como también era una condición la elaboración de ese informe técnico al que nos hemos referido, 'que será estimado libremente por la Caja' y que tampoco consta cumplida

Así las cosas, no solo es que no dispongamos de una prueba directa acerca del destino del préstamo obtenido, sino que tampoco cabe acudir a la prueba de indicios (a la que se refiere el artículo 108.2 de la Ley General Tributaria ) porque de los datos de los que disponemos y que no se controvierten, esto es, existencia del préstamo y ampliación de la vivienda, no resulta acreditado el hecho que se quiere probar, esto es, que el préstamo se destinó a la finalidad que se alega, porque entre aquellos y este no resulta un enlace preciso y directo según las reglas del criterio humano que nos permita así darlo por cierto.

Y esto es así porque es a la parte actora a quien le incumbía, en primer lugar, conservar las facturas relativas a las obras realizadas y, en segundo lugar, acreditar por cualquiera de los medios de prueba admitidos en derecho que el importe del préstamo se invirtió en tales obras, lo cual está a su alcance interesando las pruebas documentales o testificales que fuesen precisas, lo cual, ni tan siquiera se ha intentado de modo y manera que tales circunstancias impiden que la prueba de indicios pueda desplegar su fuerza probatoria en este caso.

Repárese, además, que las propias condiciones del préstamo aparecen incumplidas al no constar el informe técnico, ni la declaración de obra nueva.

No cabe aquí apelar ni al principio de facilidad probatoria, ni al principio de proporcionalidad para trasladar la carga de la prueba que pesa sobre la actora ( artículo 105 de la Ley General Tributaria ) a la Administración porque es la parte quien está en condición de explicar cómo y quien realizó las obras financiadas con ese préstamo y justificar los pagos hechos, de modo que siendo posible y exigible una prueba directa, no cabe acudir a la prueba de indicios.

Finalmente, hay que añadir que las Sentencias que se invocan no nos permiten alcanzar una conclusión distinta a la que resulta de los razonamientos ya expuestos.

En primer lugar, nos encontramos ante una cuestión de prueba de modo y manera que es la valoración de la pruebas practicadas por cada Tribunal lo que ha de resolver la cuestión controvertida, sin que haya una doctrina legal que sea de aplicación, valoración que tiene en cuenta la circunstancias de cada caso, que no son siempre iguales.

En segundo lugar, claramente las circunstancias del caso que ahora nos ocupa son distintas de las concurrentes en los supuestos de hecho resueltos por esas otras sentencias.

En efecto, aquí no hay factura alguna por lo que nuestro debate no versa sobre la valoración de la misma y tampoco se discute si las obras se realizaron con arreglo a la normativa urbanística o no, por lo que las conclusiones que cabe extraer de esas otras Sentencias no son extrapolase al caso que nos ocupa, todo lo cual nos leva a la integra desestimación de la demanda.

SÉPTIMO.- En aplicación del artículo 139 de la Ley de la Jurisdicción , las costas de este recurso deben imponerse a la parte actora al haber sido desestimadas sus pretensiones.

OCTAVO.- Esta Sentencia es firme de conformidad con el artículo 86 de la Ley de la Jurisdicción , por lo que no cabe interponer recurso.

Vistos los artículos citados y demás de general y pertinente aplicación

Fallo

Que debemos desestimar y desestimamos el presente recurso contencioso administrativo nº 94/2015 interpuesto por la representación procesal de Dª María Cristina contra la Resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Castilla y León, Sala de Burgos, de fecha 31 de marzo de 2015, que desestima la reclamación nº NUM000 presentada contra los acuerdos desestimatorios de los recursos de reposición interpuestos contra los acuerdos que contienen las liquidaciones provisionales practicadas por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ejercicios 2009, 2010 y 2011.

Las costas de este recurso se imponen a la parte actora.

A su tiempo devuélvase el expediente administrativo al Órgano de procedencia con certificación de esta resolución para su conocimiento y ejecución.

Notifíquese esta resolución a las partes, haciéndoles saber que la misma es firme y que no cabe interponer ningún recurso

Así por esta nuestra sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACION: Leída y publicada ha sido la sentencia anterior por el Ilmo. Magistrado Ponente Sr. D. Luis Miguel Blanco Domínguez en la sesión pública de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Castilla y León (Burgos), que firmo en Burgos a veintiu node Diciembre de dos mil quince, de que yo el Secretario de la Sala Certifico.