Sentencia Administrativo Nº 1204/2015, Tribunal Superior de Justicia de Comunidad Valenciana, Sala de lo Contencioso, Sección 3, Rec 647/2012 de 22 de Diciembre de 2015

Encabezamiento

PROCEDIMIENTO ORDINARIO - 647/2012

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE LA

COMUNIDAD VALENCIANA

SALA DE LO CONTENCIOSO-ADMINISTRATIVO

SECCIÓN 3

SENTENCIA Nº. 1204/15

En la ciudad de Valencia, a veintitrés de diciembre de dos mil quince

Visto por la Sección Tercera de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana, compuesta por los Ilmos. Sres. don Luis Manglano Sada, Presidente, don Rafael Pérez Nieto, y don Antonio López Tomás, Magistrados, el recurso contencioso-administrativo con el número 647/2012, en el que han sido partes, como recurrente, la mercantil LOS PEÑASCOS-ALBADALEJO S.L. representada por la Procuradora doña Ana María García-Llácer Bort y defendida por el letrado don Manuel Ramón Rives Fulleda y como demandada el Tribunal Económico-Administrativo Regional, que actuó bajo la representación del Sr. Abogado del Estado. La cuantía es de 54.052'16€. Ha sido ponente el Magistrado don Antonio López Tomás.

Antecedentes

PRIMERO.-Interpuesto el recurso y seguidos los trámites establecidos por la ley, se emplazó a la parte recurrente para que formalizara demanda, lo que verificó en escrito mediante el que quedan ejercitadas sus pretensiones solicitando se dicte sentencia por la que se declare no ser conforme a derecho la resolución impugnada.

SEGUNDO.-La parte demandada dedujo escrito de contestación en el que solicita que se declare la conformidad a Derecho de la resolución impugnada.

TERCERO.-El proceso no se recibió a prueba. Evacuados los escritos de conclusiones, los autos quedaron pendientes para votación y fallo.

CUARTO.-Se señaló para votación y fallo el día 15 de diciembre de 2015.

QUINTO.-En la tramitación del presente recurso se han observado las prescripciones legales.

Fundamentos

PRIMERO.-El objeto de la impugnación del presente recurso contencioso-administrativo es el acuerdo de 21 de diciembre de 2011 del TEAR (Tribunal Económico-Administrativo Regional de la Comunidad Valenciana) que resolvió la reclamación núm. NUM000 , y acumuladas, que resuelve la reclamación ejercitada por el recurrente contra los Acuerdos de liquidación respecto al IVA, ejercicios 2005, 2006, 2007 y 2008.

SEGUNDO.-Alega la parte actora, en su demanda, que se constituyó en el año 2005 aportando un solar sujeto a IVA, situado en el Plan Parcial Sector Urbanizable Las Charcas, por lo que cumple con la cualidad de empresario a los efectos del artículo 93 de la Ley del IVA , dándose de alta en el IAE mediante el modelo 036 promoción de terrenos.Señala que los terrenos se pusieron a la venta en el momento de inicio de las obras, pero no están acabadas, y que los actos descritos expresan claramente una intención dirigida al establecimiento de una actividad empresarial, y que las actividades preparatorias se equiparan, a efectos de deducción del IVA soportado, a la realización de actividades empresariales, de conformidad con el artículo 111 LIVA . Por último, denuncia la nulidad de pleno derecho de la liquidación ya que la misma se realiza de forma anual, cuando la ley obliga a realizas estas operaciones liquidatorias de forma trimestral.

TERCERO.-El Abogado del Estado se opone a dichas pretensiones, alegando que nos e cumplen los requisitos que la normativa del impuesto establece para gozar del derecho de deducción, habida cuenta que la mercantil actora no ha acreditado su intención de iniciar actividad empresarial o profesional alguna. Por último, considera que carece de efectos perjudiciales la acumulación de los cuatro o doce periodos de liquidación, y al haberse comprobado que el importe a liquidar, si la liquidación fuera practicada en los periodos correspondientes, no sería menos que el determinado por la administración en la liquidación impugnada.

CUARTO.-Pues bien, así planteada la cuestión, la primera consideración que debemos hacer deberá partir necesariamente del propio tenor literal del precepto regulador de las deducciones de las cuotas soportadas o satisfechas con anterioridad al inicio de la realización de entregas de bienes o prestaciones de servicios correspondientes a actividades empresariales o profesionales.

Así, dispone el artículo 111 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido :

Uno. Quienes no viniesen desarrollando con anterioridad actividades empresariales o profesionales y adquieran la condición de empresario o profesional por efectuar adquisiciones o importaciones de bienes o servicios con la intención, confirmada por elementos objetivos, de destinarlos a la realización de actividades de tal naturaleza, podrán deducir las cuotas que, con ocasión de dichas operaciones, soporten o satisfagan antes del momento en que inicien la realización habitual de las entregas de bienes o prestaciones de servicios correspondientes a dichas actividades, de acuerdo con lo dispuesto en este artículo y en los artículos 112 y 113 siguientes.

Lo dispuesto en el párrafo anterior será igualmente aplicable a quienes, teniendo ya la condición de empresario o profesional por venir realizando actividades de tal naturaleza, inicien una nueva actividad empresarial o profesional que constituya un sector diferenciado respecto de las actividades que venían desarrollando con anterioridad.

Dos. Las deducciones a las que se refiere el apartado anterior se practicarán aplicando el porcentaje que proponga el empresario o profesional a la Administración, salvo en el caso de que esta última fije uno diferente en atención a las características de las correspondientes actividades empresariales o profesionales.

Tales deducciones se considerarán provisionales y estarán sometidas a las regularizaciones previstas en los artículos 112 y 113 de esta Ley.

Tres. Los empresarios o profesionales podrán solicitar la devolución de las cuotas que sean deducibles en virtud de lo establecido en el presente artículo, con arreglo a lo dispuesto en el artículo 115 de esta Ley.

Cuatro. Los empresarios que, en virtud de lo establecido en esta Ley, deban quedar sometidos al régimen especial del recargo de equivalencia desde el inicio de su actividad comercial, no podrán efectuar las deducciones a que se refiere este artículo en relación con las actividades incluidas en dicho régimen.

Cinco. Los empresarios o profesionales que hubiesen practicado las deducciones a que se refiere este artículo no podrán acogerse al régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca por las actividades en las que utilicen los bienes y servicios por cuya adquisición hayan soportado o satisfecho las cuotas objeto de deducción hasta que finalice el tercer año natural de realización de las entregas de bienes o prestaciones de servicios efectuadas en el desarrollo de dichas actividades.

La aplicación de lo dispuesto en el párrafo anterior tendrá los mismos efectos que la renuncia al citado régimen especial.

Seis. A efectos de lo dispuesto en este artículo y en los artículos 112 y 113 de esta Ley, se considerará primer año de realización de entregas de bienes o prestaciones de servicios en el desarrollo de actividades empresariales o profesionales, aquél durante el cual el empresario o profesional comience el ejercicio habitual de dichas operaciones, siempre que el inicio de las mismas tenga lugar antes del día 1 de julio y, en otro caso, el año siguiente.

Precepto desarrollado por el artículo 27 del Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre ,que aprueba el Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido:

1. Quienes no viniesen desarrollando con anterioridad actividades empresariales o profesionales, y efectúen adquisiciones o importaciones de bienes o servicios con la intención de destinarlos a la realización de tales actividades, deberán poder acreditar los elementos objetivos que confirmen que en el momento en que efectuaron dichas adquisiciones o importaciones tenían esa intención, pudiendo serles exigida tal acreditación por la Administración tributaria.

2. La acreditación a la que se refiere el apartado anterior podrá ser efectuada por cualquiera de los medios de prueba admitidos en derecho.

A tal fin, podrán tenerse en cuenta, entre otras, las siguientes circunstancias:

a) La naturaleza de los bienes y servicios adquiridos o importados, que habrá de estar en consonancia con la índole de la actividad que se tiene intención de desarrollar.

b) El período transcurrido entre la adquisición o importación de dichos bienes y servicios y la utilización efectiva de los mismos para la realización de las entregas de bienes o prestaciones de servicios que constituyan el objeto de la actividad empresarial o profesional.

c) El cumplimiento de las obligaciones formales, registrales y contables exigidas por la normativa reguladora del Impuesto, por el Código de Comercio o por cualquier otra norma que resulte de aplicación a quienes tienen la condición de empresarios o profesionales.

A este respecto, se tendrá en cuenta en particular el cumplimiento de las siguientes obligaciones:

a') La presentación de la declaración de carácter censal en la que debe comunicarse a la Administración el comienzo de actividades empresariales o profesionales por el hecho de efectuar la adquisición o importación de bienes o servicios con la intención de destinarlos a la realización de tales actividades, a que se refieren el número 1.º del apartado uno del artículo 164 de la Ley del Impuesto y el apartado 1 del artículo 9 del Real Decreto 1041/1990, de 27 de julio , por el que se regulan las declaraciones censales que han de presentar a efectos fiscales los empresarios, los profesionales y otros obligados tributarios.

b') La llevanza en debida forma de las obligaciones contables exigidas en el Título IX de este Reglamento, y, en concreto, del Libro Registro de facturas recibidas y, en su caso, del Libro Registro de bienes de inversión.

d) Disponer de o haber solicitado las autorizaciones, permisos o licencias administrativas que fuesen necesarias para el desarrollo de la actividad que se tiene intención de realizar.

e) Haber presentado declaraciones tributarias correspondientes a tributos distintos del Impuesto sobre el Valor Añadido y relativas a la referida actividad empresarial o profesional.

3. Si el adquirente o importador de los bienes o servicios a que se refiere el apartado 1 de este artículo no puede acreditar que en el momento en que adquirió o importó dichos bienes o servicios lo hizo con la intención de destinarlos a la realización de actividades empresariales o profesionales, dichas adquisiciones o importaciones no se considerarán efectuadas en condición de empresario o profesional y, por tanto, no podrán ser objeto de deducción las cuotas del Impuesto que soporte o satisfaga con ocasión de dichas operaciones, ni siquiera en el caso en que en un momento posterior a la adquisición o importación de los referidos bienes o servicios decida destinarlos al ejercicio de una actividad empresarial o profesional.

4. Lo señalado en los apartados anteriores de este artículo será igualmente aplicable a quienes, teniendo ya la condición de empresario o profesional por venir realizando actividades de tal naturaleza, inicien una nueva actividad empresarial o profesional que constituya un sector diferenciado respecto de las actividades que venían desarrollando con anterioridad.

QUINTO.-Así, debe convenirse que, conforme al Derecho Comunitario y la regulación legal española, tras la modificación por la Ley 14/2000 del artículo 111 LIVA y provocada por la STJCE de fecha 29-2-1996 -Inzo- y otras (14-2-1985- Rompelman-, 11-7- 1991 -Lennartz- y 21-3-2000-Gabalfrisa, S.L.-), resulta factible la deducción de cuotas soportadas con anterioridad al inicio de la actividad empresarial o profesional de que se trate e incluso aun cuando posteriormente no llegue a ejercerse tal actividad por circunstancias ajenas al adquirente.

Sin embargo, tal posibilidad queda condicionada a que las adquisiciones de que se trate estén guiadas por una real y efectiva voluntad de iniciar la correspondiente actividad empresarial o profesional, confirmada por elementos objetivos, de destinarlos a la realización de actividades de tal naturaleza. De todo ello se deduce que la procedencia de la deducción del IVA soportado con anterioridad al inicio de la actividad y consiguiente devolución, en su caso, de las cuotas soportadas, es una cuestión esencialmente probatoria, en la que habrá de valorarse los diversos elementos probatorios aportados a fin de determinar si efectivamente los bienes adquiridos y los servicios prestados lo han sido con la finalidad de destinarlo a la realización de la actividad empresarial del sujeto pasivo del tributo. En el caso analizado, tan solo consta escritura de fecha 6 de mayo de 2005, en la que don Oscar , don Jose Antonio , doña Amanda y don Alvaro , constituyen la sociedad LOS PEÑASCOS-ALBADALEJO S.L., y don Alvaro suscribe 282 participaciones mediante la aportación de los dos bienes inmuebles que se describen y junto con la reclamación económica se aporta un contrato de colaboración con D. Eleuterio de fecha 19 de diciembre de 2005 para la venta de los terrenos que se describen. Así las cosas, la prueba aportada por la parte actora es claramente insuficiente a los fines pretendidos, pues no consta que la mercantil recurrente haya realizado actividad alguna, no se aporta prueba que acredite el inicio de las obras, ni ningún otro indicio. Por todo lo expuesto, debe declararse que la parte recurrente no ha acreditado mínimamente la procedencia de la deducción en los términos de los artículos 111 de la Ley 37/1992 y 27 de su Reglamento, debiendo desestimar el motivo impugnatorio referido al acuerdo de liquidación recurrido.

SEXTO.-Por último, resta por analizar la alegación realizada en el Hecho Sexto de la demanda, según la cual la liquidación se realiza de forma anual cuando la ley obliga a realizar estas operaciones liquidatorias de forma trimestral.

Es jurisprudencia reiterada del Tribunal Supremo que, conforme a lo establecido en el art. 71.3 del RIVA, el período de liquidación del IVA coincide con el trimestre natural o mensual, debiendo presentarse declaración por cada período de liquidación ( AATS de 29-4-2002 24-1-2008 , 19-2-2009 , 30-4-2009 ,entre otros). Todos estos autos llevan a concluir la inadmisión de la casación por la cuantía de los recursos presentados pues, si bien la liquidación derivada del acto administrativo superaba la cuantía fijada para acceder a dicho recurso, el importe que resulta de la suma de las cantidades correspondientes a cada trimestre o mes, no alcanzaba el importe requerido para acceder al recurso. Así, en alguno de los autos citados, se señala que es irrelevante que se haya levantado una sola acta y que se haya girado una única liquidación, pues las mismas se refieren a una pluralidad de ejercicios o periodos fiscales.

En la Sentencia de la AN de fecha ocho de febrero de dos mil doce, recurso 323/2010 ,se razona:

'SEGUNDO: Se plantean por la actora como primer motivo de impugnación, la cuestión relativa al periodo al que abarca la liquidación del IVA.

A ello se refiere nuestra sentencia de 25 de enero de 2011, dictada en el recurso 570/2009 :

'En el escrito de conclusiones el recurrente plantea una cuestión nueva y es la relativa a la incidencia que puede tener en este recurso la resolución del Pleno del Tribunal Económico Administrativo Central de 29 de junio de 2010 y la posterior resolución de 24 de noviembre de 2010 dictada por la Sala Especial de Unificación de Doctrina referida al supuesto en que se anule una liquidación anual del IVA por considerarse que hubieran debido practicarse tantas liquidaciones como períodos de liquidación fueron objeto de comprobación.

En este caso el supuesto es distinto ya que si bien se incoa un acta de disconformidad que recoge una deuda tributaria que comprende varios períodos ejercicios (2001 a 2003) se distinguen los distintos periodos mensuales, y ello conforme a lo dispuesto en el artículo 49 del Reglamento General de Inspección de los Tributos y actualmente el artículo 164.5 del Reglamento General de las actuaciones y procedimientos de gestión e inspección tributaria aprobado por R.D 1065/2007 que establecen que 'en relación con cada tributo o concepto impositivo, podrá extenderse una única acta respecto de todo el periodo objeto de comprobación, al objeto de que la deuda resultante del conjunto de los ejercicios integrantes de dicho periodo pueda determinarse mediante la suma algebraica de las liquidaciones referidas a los distintos ejercicios'. Como señala la propia resolución del TEAC de 29 de junio de 2010 que invoca la parte recurrente 'si bien el acta o el acuerdo de liquidación puede referirse a varios ejercicios, periodos como señala el actual RGGIT y ello deberíamos señalar respecto del IVA , deben individualizarse el resultado de cada uno de los periodos objeto de comprobación de cada liquidación referida a un periodo concreto, de forma que la deuda final resultante del acto o acuerdo pueda determinarse por la suma algebraica de todas las liquidaciones'.

Esta cuestión ha devenido pacífica: las liquidaciones deben ser mensuales o trimestrales. En el supuesto enjuiciado las liquidaciones son anuales, y no se aprecia en modo alguno que sean resultado de la suma aritmética de liquidaciones mensuales o trimestrales, ni siquiera se aprecia la individualización de cuotas soportadas, repercutidas etc, en el acta que permitiera la individualización, por lo que tal y como solicita la actora, deben ser anuladas. Esta circunstancia de las liquidaciones, que lo hayan sido anualmente, es reconocida por el Sr. Abogado del Estado en su escrito de contestación a la demanda, si bien señala que no se acredita que de ello derive perjuicio para la recurrente, si bien tal acreditado no es necesaria y resultará de la mecánica del impuesto puesto que en cada periodo.

La Sala Especial del TEAC para la Unificación de Doctrina en la Resolución de 24 de Noviembre de 2010 establece como conclusiones:

a) Que la liquidación por periodos anuales de IVA constituye un defecto de carácter material (FD 3° y 4. º).

b) Que el hecho de que el defecto sea material no es obstáculo para que la AEAT pueda dictar nuevas liquidaciones mensuales o trimestrales (FD 10°).

c) Que en el caso de que proceda practicar una nueva liquidación o nuevas liquidaciones, estas deberán respetar los límites derivados de la reformatio in peius (FD 8° y 9°) y no incurrir, en su caso, en la reiteración en el vicio (FD 11°).

La Sala de lo Contencioso-Administrativo del TSJ de Cataluña, dictó sentencia de 27 de noviembre de 2008 estimando el recurso interpuesto contra liquidaciones trimestrales dictadas después de que se anularan liquidaciones anuales, señalando que el defecto en cuestión (la liquidación anual no trimestral o mensual) impide la práctica por la Administración de nuevas liquidaciones. Contra esta sentencia la Abogacía del Estado interpuso recurso de casación en interés de la ley. El Tribunal Supremo, en sentencia de 8 de abril de 2010 declaró no haber lugar al recurso al considerar que la cuestión debatida no era la interpretación de un precepto legal sino la naturaleza -material o formal- de un determinado vicio.

Así pues, en virtud de los criterios que se acaban de exponer, las liquidaciones del IVA deben corresponderse con los periodos trimestral o mensual, sin perjuicio de la existencia de un resumen que comprenda la suma de todas las anteriores, que por ello tiene un contenido ratificatorio de las liquidaciones mensuales o trimestrales.

En el caso enjuiciado, no se ha concretado la deuda del IVA mensual o trimestralmente ni tampoco se ha desglosado por trimestres el cálculo anual, por lo que teniendo en cuenta que es pacifica la jurisprudencia que señala que las liquidaciones deben ser mensuales o trimestrales y en el supuesto enjuiciado las liquidaciones son anuales, sin que se aprecie en modo alguno que sean resultado de la suma aritmética de liquidaciones mensuales o trimestrales, ni siquiera se aprecia la individualización de cuotas soportadas, repercutidas etc, en el acta que permitiera la individualización, por lo que tal y como solicita la actora, deben ser anuladas.

SÉPTIMO.-De conformidad con lo establecido en el art. 139.1 LJCA , procede imponer las costas a la administración demandada, si bien la cuantía de Honorarios de Letrado se limita a 1500€

Vistos los preceptos legales citados y demás normas de general aplicación

Fallo

1º.- ESTIMAMOSel recurso contencioso-administrativo interpuesto por la representación procesal de la mercantil ALBADALEJO-LOS PEÑASCOS S.L. contra el acuerdo de 21 de diciembre de 2011 del TEAR (Tribunal Económico-Administrativo Regional de la Comunidad Valenciana) que resolvió la reclamación núm. NUM000 , y acumuladas, que resuelve la reclamación ejercitada por el recurrente contra los Acuerdos de liquidación respecto al IVA, ejercicios 2005, 2006, 2007 y 2008, resolución que anulamos

2º.- ANULAMOSY DEJAMOS SIN EFECTOlos Acuerdos de liquidación respecto al IVA, ejercicios 2005, 2006, 2007 y 2008,

3º.- Se imponen las costas a la administración demandada

Contra esta sentencia no cabe recurso alguno. A su tiempo, y con certificación literal de la presente, devuélvase el expediente administrativo al centro de su procedencia.

Así por esta nuestra sentencia, definitivamente juzgando, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACIÓN.-Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por el Ilmo. Sr. Magistrado Ponente que ha sido para la resolución del presente recurso, estando celebrando audiencia pública esta Sala, de la que como Secretaria de la misma, certifico. En Valencia, a la fecha arriba indicada